改正相続法に対応した実務と留意点 【第５回】 「見直し後の遺留分制度に関する留意点」 弁護士 阪本 敬幸 今回は、見直しが行われる遺留分制度に関する留意点を解説する。 １ 遺留分制度の主な改正点 遺留分制度の改正点のうち、まず、改正前民法の実務から大きく変わる点を確認しておくと、以下の通りである。 なお、下記の拙稿をあわせて参照されたい。 ２ 遺留分侵害額請求の金銭債権化による贈与の価額の評価・算定時期の考え方について （１） 改正前民法の下での規律 贈与は、被相続人の生存中、様々な時期に行われ得るため、例えば、相続開始の５年前に1,000万円で贈与した株式が、相続時には2,000万円となり、相続開始の５年後に遺産分割や遺留分の処理が終了した時点では3,000万円となる、ということがあり得る。 このため、贈与の価額の評価時期をいつと捉えるかという問題がある。 この点について、改正前民法の下では、以下のような運用がなされている。 （２） 改正後民法の下での考え方 改正前民法における遺留分減殺請求では、現物分割・価額弁償という２つの方法があり得たが、上記の通り、改正後民法の下では、侵害された遺留分については、遺留分侵害額請求による金銭債権に一本化された。 上記（１）の②の規律については、改正前民法の下における価額弁償に関する規定であり、改正後民法の下での規律にそのまま当てはめることはできない。しかし遺留分侵害額請求は、改正前民法の下における価額弁償に最も近い制度であり、②の規律が維持される可能性がある。 他方、①③の規律については、改正後民法の下でも同様の規律が維持される可能性がある。 また、改正前民法の下での規律も、「当事者間の公平」という観点が基礎にあることは明らかである。そして、この観点からすれば、贈与の価額の評価は、できるだけ遅く、すなわち遺留分権利者が遺留分侵害額の支払を受ける時期に近い時期の価額とすべきとも考えられる。 私見ではあるが、遺留分侵害額請求による金銭債権の一本化により、贈与目的物の「返還」という概念はなくなる。返還するということは、返還する物が現存することを前提としているところ、上記②の規律は、「返還する物が現存する以上、現存する物を返還する時の価格であるべき」という考え方を基礎とするが、遺留分侵害額請求においては返還という概念がなくなる以上、②のように金銭支払時を評価時期とする根拠は薄い。 また、当事者間の公平を考えるならば、遺留分権利者が複数いる場合、遺留分権利者相互間で、贈与価額の算定に差が生じるべきではない。さらに、訴訟実務を考えれば、遺留分額侵害請求による金銭債権の額を早期に確定する必要もある（遺留分減殺請求が訴訟で行われる場合は、遺留分権利者が現物の返還を請求し、これに対して受贈者が抗弁として金銭賠償を主張するという流れになるため、訴訟提起時には必ずしも贈与価額の評価が確定している必要はない）。 したがって、上記①同様、明確な基準である相続時の価額をもって、贈与の価額と評価することになる可能性が高いと考えている。 もっとも、依頼者から遺留分侵害額請求についての相談を受けた場合には、遺留分侵害額請求による金銭債権の一本化により、改正前民法の下での規律に変更が生じる可能性があるという点を説明することが望ましく、また、例えば依頼者の代理人となって相手方と交渉するような場合は、依頼者にとって最も有利な考え方を主張しても良いだろう。 ３ 改正法の施行前後の取扱い 遺留分に関する改正については、特段の経過措置は設けられておらず（改正法附則２条以下）、改正後民法の施行日より前に発生した相続については、改正前民法が適用される（改正法附則２条）。 令和元年７月１日より改正後民法の遺留分に関する規定が施行されるため、令和元年６月30日以前に発生した相続については、上記のような遺留分減殺請求に関する規律が適用される。 したがって、例えば「相続人に対する贈与が遺留分算定の基礎となるか」という点については、改正前民法では期間制限なし、改正後民法では相続開始前10年に限定されるため、相続開始が６月30日以前か７月１日以降かによって大きな差が生じることとなる。 ４ その他の留意事項 遺留分について、下記の点などは改正前と同様であるが、忘れがちであるので、これを機会に確認されたい。 ③については、例えば、相続人が父のみである場合に、被相続人（子）が相続財産3,000万円すべてを愛人に遺贈した場合、父の遺留分は1,000万円である。何となく、「遺留分は法定相続分の半分」と覚えていて、「遺留分は1,500万円」と思ってしまった方もいるのではなかろうか。 （了）
〔検証〕 適時開示からみた企業実態 【事例34】 株式会社大塚家具 「監査役会設置会社への移行及び定款の一部変更に関するお知らせ」 （2019.3.11） 事業創造大学院大学 准教授 鈴木 広樹 １ 今回の適時開示 今回取り上げる適時開示は、株式会社大塚家具（以下「大塚家具」という）が平成31年３月11日に開示した「監査役会設置会社への移行及び定款の一部変更に関するお知らせ」である。監査等委員会設置会社から監査役会設置会社へ移行するというのだが、実は同社は平成29年に監査役会設置会社から監査等委員会設置会社へ移行しており、今回再び監査役会設置会社へ戻るのである。 ２ 国内最高レベルのガバナンス体制？ 周知のとおり、平成27年、大塚家具の現代表の大塚久美子氏は、父親であり、同社の創業者でもある大塚勝久氏と、同社の経営をめぐり対立し、勝利した。そして、勝久氏が去った後の同社の企業統治について、次のように「国内最高レベルのガバナンス体制」と評していた（平成27年３月12日開示「コーポレートガバナンス・コードに対する当社の考え方と第44回定時株主総会における議決権行使のお願い」）。 新たな経営体制は、本当に「国内最高レベルのガバナンス体制」と言えるのだろうか。レベルの高いガバナンス体制とは、経営者をきちんと監督できる体制である。しかし、現任の社外取締役は、久美子氏の社長復帰を支持した方々であり、久美子氏の味方である。また、新任の取締役も、人選は久美子氏の意向によるはずであり、久美子氏の「お友達」である可能性が高い。そうした社外取締役が取締役の過半数を占める体制が、久美子氏をきちんと監督できるとは考えにくい。「国内最高レベル」どころか、むしろ低レベルではないだろうか。 ３ なぜ監査等委員会設置会社へ移行したのか？ 自称「国内最高レベルのガバナンス体制」は長く続かなかった。２年後、大塚家具は監査等委員会設置会社へ移行した。同社が平成29年２月10日に開示した「監査等委員会設置会社への移行及び定款の一部変更に関するお知らせ」における「移行の理由」は、次のように記載されている。 本当にこのように考えていたのだろうか。そうだとしたら、監査等委員会設置会社ではなく、指名委員会等設置会社へ移行すべきである。これが本当の理由だったのだろうか。 前の体制では、取締役10名、監査役３名だったが、同日に開示された「監査等委員会設置会社移行後の役員人事に関するお知らせ」によると、監査等委員会設置会社移行後は取締役８名という体制である。平成27年の定時株主総会で新たに選任されていた４名の社外取締役のうち３名の名前はなかった。その定時株主総会では、監査役も全員が新たに選任されていたのだが、その名前もなかった（通常、監査等委員は監査役の横滑りだが、そうではなかった）。 嫌気が差して逃げたのか、言うことを聞かないからと久美子氏から切られたのかは定かでないが、少なくなってしまった人数で何とか外見を良く見せたいと思ったのだろうか。監査等委員会設置会社にすれば、取締役の半数は社外取締役になる。 本当にそうだとしたら、浅はか過ぎるが、前の体制を「国内最高レベルのガバナンス体制」などと自画自賛していたくらいなので、そんなところではと思えてきてしまう。 ４ なぜ監査役会設置会社へ戻ったのか？ 「国内最高レベルのガバナンス体制」は２年しか続かなかったが、監査等委員会設置会社も２年で終わることになった。再び監査役会設置会社へ戻ることになったのだが、今回の平成31年３月11日の開示における「移行の理由」は、次のように記載されている。 「第三者割当増資及び業務・資本提携等」については、平成31年２月15日に「第三者割当による新株式及び新株予約権の発行、業務・資本提携契約の締結並びに主要株主、主要株主である筆頭株主及びその他の関係会社の異動に関するお知らせ」を開示しているが、監査役会設置会社移行後の役員の人選は、その相手先の意向によるものだろう。 平成31年３月11日に今回の開示と併せて開示された「監査役会設置会社移行後の役員人事に関するお知らせ」によると、監査役会設置会社移行後は、取締役７名、監査役３名という体制になり、そのうち、久美子氏を含む２名以外８名は新任であり、増資等の相手先の関係者も含まれている。 しかし、役員の人選は増資等の相手先の意向によるものであっても、監査役会設置会社への移行もそうであるのかは分からない。監査役会設置会社への移行が、果たして「経営の透明性を最大限確保しつつ経営戦略の確実な実行を期す」ことにつながるのだろうか。監査等委員会設置会社のままでも良さそうである。 大塚家具は業績が極めて悪化している。現在の同社の取締役に就任することはリスクが高い。もしかすると、今回新たに監査役に選任される方々は、「取締役は嫌だけど、監査役なら」と言ったのかもしれない。 監査役会設置会社への移行自体に意義は見出しにくいのだが、移行後の体制については、「国内最高レベルのガバナンス体制」とまではいかないが、これまでの体制よりはレベルが上がったと言えるかもしれない。これまでと異なり、久美子氏に対して周囲が意見を言える体制になった。もう久美子氏の周囲は味方だけではない。 （了）
《速報解説》 金融庁、金商法施行令・開示府令等の改正（案）を公表 ～譲渡制限付株式の募集等を臨時報告書の提出事由に、 監査人異動に際し異動する監査人等の意見をより積極的に記載～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2019年４月19日、金融庁は、「金融商品取引法施行令の一部を改正する政令（案）」等を公表し、意見募集を行っている。 これは、以下の事項を改正するものである。 意見募集期間は2019年５月20日までである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 主な改正内容 １ 株式報酬に係る開示規制の見直し 経営陣等にインセンティブを付与するための業績連動報酬としての株式報酬の導入が広がっており、労務の対価として一定期間の譲渡を制限した株式（譲渡制限付株式）を交付する企業が増加していることから、①交付対象者が発行会社等の役員等に限られていること、②発行する株式に譲渡についての制限に係る期間が設けられていることを条件として、当該譲渡制限付株式の募集又は売出しについて、ストック・オプションと同様に、有価証券届出書の提出を不要とし、臨時報告書の提出事由とする（「金融商品取引法施行令」２条の12、「企業内容等の開示に関する内閣府令」２条、19条、企業内容等開示ガイドライン）。 ２ 「会計監査についての情報提供の充実に関する懇談会」報告書を踏まえた見直し 監査人の異動に関して、臨時報告書へ監査役等の意見の記載や当該異動する監査人の意見をより積極的に記載できるようにする（「企業内容等の開示に関する内閣府令」19条）。 臨時報告書へ監査人の異動の実質的な理由の記載がなされるように、企業内容等開示ガイドラインに具体的な交代理由を例示する。 企業内容等開示ガイドラインでは、監査公認会計士等の異動理由及び経緯について、次のように例示している。 ３ 電子開示手続等を行う場合の電子証明書の使用に関する留意事項の見直し 開示用電子情報処理組織を使用して電子開示手続又は任意電子開示手続を行う場合に、電子証明書を使用することができるとした留意事項を廃止する（電子開示手続等ガイドライン３－２）。 Ⅲ 適用時期等 パブリックコメント終了後、所要の手続を経て公布・施行される予定である。 （了）
《速報解説》 平成31年度税制改正に対応した法人税申告書（別表）様式が明らかに ～改正法人税法省令公布、普通法人と公益法人、特定医療法人等の別表１が同一様式に～ Profession Journal編集部 平成31年度税制改正に対応した法人税申告書（別表）の様式を定めた改正法人税法施行規則が４月12日付官報号外第76号で公布された。これら改正後の様式は原則平成31年４月１日以後終了事業年度から適用される（改正法規附則２）。 （※） 官報同号にて地方法人税及び租税特別措置の適用額明細書の様式改正も行われている。 以下、主な様式の変更内容を紹介する。 まず改正後の申告書様式は全体として、５月からの改元前後も支障なく使用できるよう、様式内に平成を示す「平」と表記された箇所が削除されている（別表16（6）等では「昭」も削除）。 別表１関係はこれまで、大きく①普通法人、一般社団法人等及び人格のない社団等、②公益法人等及び協同組合等、③特定の医療法人ごとに様式が分かれていたが、改正後は下記のように「内国法人の分」として統一され、それぞれに適用される法人税率に対応したものとなっている（連結納税適用法人（１の２）及び外国法人（１の３）は改正前と同様に別様式）。 〈別表１ 各事業年度の所得に係る申告書－内国法人の分〉 別表４は平成30年度改正で創設された「分配時調整外国税相当額の控除制度」（施行は2020.1.1～）に係る項目等の追加や既存項目の統合等が行われており、関連する様式として「別表６（５の２） 分配時調整外国税相当額の控除に関する明細書」が新設された。 平成31年度改正では研究開発税制について、税額控除率の見直しや本年３月31日で適用期限を迎えた高水準型の総額型への統合などの見直しが行われたが、新様式ではこれらの改正に対応しつつ、まだ旧制度の適用会社もあることを踏まえ改正前後の制度に対応したものとなっている（後述のとおり様式番号も変更されている）。 上記のように昨年度の改正により改正前後の制度に対応していた雇用促進税制及び賃上げ・投資促進税制（旧 所得拡大促進税制）に係る様式（別表６（19）及び６（23））は、それぞれ旧制度の記載事項が不要となったため項目の整理が行われ、特に賃上げ・投資促進税制は別表６（23）及び６（23）付表が下記のように１枚の様式（別表６（25））にまとめられた（中小企業向けの所得拡大促進税制に係る旧別表６（24）は項目の見直しを行い別表６（26）として改正前同様、１枚様式）。 〈別表６（25） 給与等の引上げ及び設備投資を行った場合の法人税額の特別控除に関する明細書〉 別表６関係では他に、「６（28） 法人税の額から控除される特別控除額に関する明細書」及び昨年新設の「６（29） 特定税額控除規定の適用可否の判定に関する明細書」がそれぞれ別表６（６）及び６（７）へ繰り上がったこと等もあり、多くの様式で枝番号の変更が行われているため留意したい。 その他、公益法人等又は協同組合等の貸倒引当金の特例（10％の割り増し）は３月31日で期限切れ廃止とされたが、経過措置である５年間の段階的な割増率の縮減に対応し、別表11（１の２）の項目が一部見直されている。 なお、今年度改正で新設された制度として、一定の防災・減殺設備を取得等した場合の特別償却制度（特定事業継続力強化設備等の特別償却（措法44の２、措令28の５））が挙げられるが、こちらは特別償却制度のため、後日、こちらの通達改正により付表様式が定められる。ちなみに本制度適用に必要な認定手続を定めた「中小企業の事業活動の継続に資するための中小企業等経営強化法等の一部を改正する法律案」は本稿公開時点で、衆議院での審議が続いている。 国税庁では今後、今回の改正省令に対応した申告書様式のページが公表される予定となっている。 （了） ↓お薦め連載記事↓
２０１９年４月１８日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.３１５を公開！ プロフェッションジャーナルのリーフレットは 全国のTAC校舎で配布しています！ －「イケプロが実践するPJの活用術」「第一線で活躍するプロフェッションからPJに寄せられた声」を掲載！－ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
日本の企業税制 【第66回】 「政府税調専門家会合で検討進む「連結納税制度の見直し案」」 ～第２回会合資料（2019.2.14）から～ 一般社団法人日本経済団体連合会 経済基盤本部長 小畑 良晴 〇連結納税制度に関する専門家会合 昨年11月７日に第１回会合が開かれた政府税制調査会の「連結納税制度に関する専門家会合」は、本年２月14日に第２回が開かれ、さらに今後も検討が深められていくこととされている。 第２回会合の財務省説明資料（【連２－４】）では、事務負担の軽減を図る観点からの簡素化として、現行の連結グループ全体を１つの納税単位とする制度に代えて、各法人それぞれを納税単位とする個別申告方式とすることとし、基本的には、計算誤りがあった企業のみ修正・更正を行う方向が示されている。 既に連結納税制度を採用している企業グループにおいては、連結グループ一体で調整計算を行い、連結親法人が申告納税を行うシステムを構築していることから、今後個別申告方式が採用されることとなると、逆に各連結子法人に申告納付を行わせるべくシステムの改変等が生じることとなる。 一方、計算誤りがあった場合の修正・更正については、連結ベースへの影響がなくなることから実務負担の軽減が期待される。 〇個別申告方式をベースにした所得計算方式 第２回会合で提示された具体的な所得計算の方式では、まず、連結法人ごとに単体所得金額（調整前所得金額）を計算し、黒字の連結法人の所得金額の合計額と赤字の連結法人の欠損金額の合計額とを計算し、所得通算を行う。 所得通算の結果が黒字の場合には、赤字法人の欠損金額を黒字の連結法人の所得金額をベースに按分して、黒字の連結法人に配分する（赤字の連結法人の損益通算後の所得金額はゼロ）。 （出典） 第２回 連結納税制度に関する専門家会合「［連２－４］財務省説明資料（連結納税制度）」P11 一方、所得通算の結果が赤字の場合には、当期において通算すべき所得金額を赤字法人の欠損金額をベースに按分し、赤字の連結法人に配分する（黒字の連結法人の損益通算後の所得金額はゼロ）。 （出典） 第２回 連結納税制度に関する専門家会合「［連２－４］財務省説明資料（連結納税制度）」P13 このようにして各連結法人の課税所得金額を計算し、税率を乗じて調整前法人税額を求め、その上で税額調整（税額控除）を行うこととなる。 〇個別申告方式における懸念点 「グループ内の一法人に生じた修更正について、他の法人への影響を遮断する制度を導入する場合、グループ全体の法人税額の不当な減少を企図した制度の濫用が行われるおそれはないか」（【連２－４】12ページ）との指摘もされている。 例えば、ある連結子法人が期限切れを迎える特定連結欠損金額を有している場合に、過大な単体所得金額を計上し、特定連結欠損金額を損金算入した上で、後に過大申告として所得の減額の更正請求を行うことで、その影響は当該法人にのみチャージされることから、新たな欠損金の創出が可能になるのではないかという懸念がある。 また、連結欠損金個別帰属額を有する連結子法人が、連結グループからの離脱が見込まれる場合に、離脱前の期末において、他の連結法人において過少申告（欠損）を行い、離脱する連結子法人の連結欠損金個別帰属額を温存したまま離脱させるという事例も考えられなくはない。もっとも、過少申告した連結法人においては後日、増額の修正申告をすることになり新たな税負担が生じることから、杞憂なのかもしれない。 〇今後の検討課題 第２回会合では「次回以降の検討項目（案）」として、次の３点が掲げられている（【連２－４】14ページ）。 開始・加入時における時価評価課税・欠損金の持込制限は、連結納税制度の採用を決める上で重要な項目であるとともに、既に連結納税制度を採用している企業グループにあっては、事業ポートフォリオの見直しによって連結子法人の連結グループからの離脱や新たな連結子法人のグループへの加入における課税関係の変更は大きな影響がある。 企業の事業ポートフォリオの見直しによる競争力、稼ぐ力の向上の観点からは、課税上のハードルを極力低くすることが望ましく、組織再編税制との整合性からは、現行の連結納税開始・加入時における時価評価の対象は非適格再編の場合を超えて幅広く適用されていることから、その範囲の見直しに期待するところである。 また、現行制度では連結納税制度の開始・加入に際しては、時価評価課税及び連結開始・加入前欠損金の切捨ては、「する」か「しない」かの二者択一的取扱いであったが、組織再編税制との整合性からすれば、一定の要件を満たさない場合には時価評価はしないけれども一定期間は含み損益の使用の制限（組織再編税制における特定資産）を行うといった取扱いも考えられるのではなかろうか。 連結固有のグループ調整計算については、所得税額控除、外国税額控除、試験研究費の税額控除といった企業の税負担に大きな影響を及ぼすものがあり、グループ経営の実態に即した検討が不可欠である。また税額控除のみならず、寄附金の損金算入限度額の計算や受取配当等の株式区分判定・負債利子控除・短期保有株式等の判定など所得計算に影響するものも多い。 （了）
〈ポイント解説〉 役員報酬の税務 【第１回】 「ＣＦＯのみなし役員該当性」 税理士 中尾 隼大 ○●○● 解 説 ●○●○ ＣＥＯ（最高経営責任者）やＣＯＯ（最高執行責任者）、そしてＣＦＯ等という肩書は、最近特に散見され、中小企業においても浸透しつつあるようである。これらは、会社法上に法定される存在ではなく、元々は米国の業務執行役員制度に端を発し、日本の企業が取り入れ始めた制度であるといわれている。 ところで、法人税法上における役員は、 とされており（法法２十五）、会社法上の役員より広範に設計されていることは周知の通りである。このうち下線部分に該当すれば、法人の意思決定に影響を与えることが可能な立場にあるとされ、これがいわゆる「みなし役員」と取り扱われる根拠である。 みなし役員に該当すれば形式的な役員と同様、法人税法34条の規定の適用を受けることとなり、定期同額給与等の規定が適用されるため、留意する必要があるだろう。 この「法人の経営に従事している」の具体的な判断は、法人の使用人以外の者のうち（法令７一）（※１）、以下のような者が該当するとされている（法基通９－２－１）。 （※１） 使用人であっても、同族会社の使用人であれば、持株割合による判定が別途あることを念のため申し添える（法令７二）。 上記のうち、本件の前提であるＣＦＯに関しては、⑤「実質的に法人経営に従事している」という条件に該当すれば「みなし役員」とされるが、事実認定や実態に即して判断されるため事前の判断が難しく、判然としていないのが実態であると思われる。 この点、⑤に該当するか否かの判断基準について、以下のように説く見解がある（※２）。 （※２） 山本守之『判決・裁決例から見た役員報酬・賞与・退職金（四訂版）』（税務経理協会、1999）12頁。 本件で問われたＣＦＯが上記（１）～（４）に該当するか否かの判断については、ＣＦＯは単なる経理責任者ではなく、事業計画を作成して資金調達を行ったり、証券会社や監査法人等との折衝によってＩＰＯに備えたり、何より事実上、社長の「右腕」として経営判断に深く関わるのであれば、みなし役員とされる可能性は十分高いと考えられる。 みなし役員該当性を争点とした事例は国税不服審判所の裁決例に特に多く見られるが、審査請求や訴訟まで発展せず、税務調査段階で終了しているケースも相当数あると思われる。経営形態が多岐にわたる中小企業にとって、事前の慎重な判断のために今後の議論の発展や法による明示が望まれるところではあるが、経営形態が多種多様であるからこそ、判断基準が未だ判然としていないのが実情であろう。 このような現状を踏まえた実務上の対処としては、本件のＣＦＯのようにみなし役員の対象となり得る存在をリストアップすると同時に、その業務内容や権限を明らかにしておくことが肝要であると思われる。その上で、その存在が日々どのような業務を行っているかを説明できるエビデンスを備え、当該対象者と他の従業員に諸条件の線引きがあれば明示し、納税者としてみなし役員該当・非該当の判断について論拠を整理しておくことで、税務上のリスクを事前に軽減することが可能であると考える。 （了）
船舶会社の事業承継に係る諸問題 －株式評価と船舶評価について－ 弁護士法人東町法律事務所 弁護士 田中 庸介 弁護士 羽柴 研吾 弁護士 佐々木 達耶 ◆事案の概要◆ 国内船舶会社Ｘ社の創業者オーナーのＡ氏は、息子であるＢ氏を後継者にすべく、事業承継を行うことを検討している。Ｘ社は、パナマ共和国を本店所在地とする株式会社Ｙ社及びＺ社の各株式を100％保有しており、Ｙ社及びＺ社は、合計10隻の船舶を所有している。 Ａ氏が、Ｂ氏に事業承継を行うに際し、Ｘ社の事業価値を算定する必要があるところ、どのような点に留意するべきか。 【検討事項】 １ はじめに 愛媛（特に今治市）・広島を中心とする瀬戸内は、歴史的に見て、船舶会社や造船会社のような船舶関連企業が集積している地域である。また、瀬戸内地域の外航海運業者の事業形態は、首都圏や阪神地域の大手船舶会社の事業形態と比べて、個人が会社を設立して、その所有する船舶を傭船する船舶貸渡業であるところに特徴があり、Ｘ社のような会社の株主は、家業として船舶貸渡業を営んでいることが多い（愛媛県の外航船主群は「愛媛船主」と呼ばれている）。 そのため、事業の承継先は親族となり、その中心をなすのは親族に対する相続又は贈与による船舶会社の株式譲渡ということになる。ところが、船舶会社の株式の評価額は高額になることが多く、贈与又は相続による株式譲渡の際に巨額の贈与税又は相続税の負担を強いられるリスクがある。また、海運業界では、パナマ等の外国に子会社を設立し、当該外国子会社に船舶を所有させていることが多いため、この点も考慮に入れなければならない。 そこで、本稿では、上記のような船舶会社の事業承継の際に問題となる当該会社の企業価値（主として株式及び船舶評価）を算定する際の留意点について紹介することとしたい。 ２ 株価算定の基本的な仕組み 相続又は贈与の際の船舶会社の株式の時価（相続税法第22条）は、財産評価基本通達（以下「評価通達」という）に従って判断されるところ、上記１のような非上場の船舶会社の株式は、取引相場のない株式にあたるため、評価通達178に定める会社の規模区分（大会社、中会社、小会社）に応じて算定されることになる。 また、船舶貸渡業を営む船舶会社の中には、事例のＸ社のように外国子会社の株式を保有しており、その株式の資産に占める割合が50％以上である株式等保有特定会社（評価通達189）にあたるものが多いように思われる。この場合は、上記の会社規模区分に関係なく、原則として純資産価額方式（評価通達189－３）に基づいて行われることになる。 親会社の株式を純資産価額方式で評価する場合に問題となるのは、親会社の資産である当該子会社の株式をどのように評価するかであり、親会社が設立する外国子会社は、船舶保有目的のＳＰＣであるため、当該外国子会社の株式も取引相場のない株式として評価通達179に基づいて評価することになる。 この点に関して、評価通達179に評価方式として定められている類似業種比準方式は、内国法人が発行する取引相場のない株式のみを対象としていることから、外国法人が発行する取引相場のない株式については、当該外国法人の会社規模に関わらず、純資産価額方式によって評価されることになる（国税不服審判所平成24年７月24日裁決参照）。これに伴い、当該外国子会社の資産である船舶を評価する必要が生じる。 なお、納税者と課税庁との間で親会社の株式の評価額をめぐり紛争になっている事案においては、親会社の取引相場のない株式及び外国子会社の取引相場のない株式を、純資産価額方式で算定する必要があった事案が比較的多いように見受けられる（前掲平成24年裁決、国税不服審判所平成28年３月７日裁決・TAINSコード：F0-3-457）。 ３ 船舶の時価額をどのように評価すべきか （１） 船舶の評価方法 基本通達136は以下のとおり、船舶の評価を、売買実例価額、精通者意見価格等を参酌して評価するものとし、売買実例価額、精通者意見価格等が明らかでない場合に、原価法によって評価する旨定めている。 【参考】 財産評価基本通達136（船舶の評価） ここで、精通者意見価格「等」と表現していることからも分かるとおり、参酌されるべき事由は、売買実例価額や精通者意見価格に限られず、これらと同等の要素があれば参酌できる。 例えば、当該船舶が実際に売却されている場合には、実際の売却額も考慮要素に含まれることになる。この場合、船舶売却の時期は、課税時期に近接したものに限定される可能性があるので、考慮要素として使用する場合には留意が必要である。 評価通達上、一見して明らかではないが、売買実例価額、精通者意見価格等、原価法の適用関係は、次のとおり整理することができる。 （２） 精通者意見価格とは 精通者意見価格について、「精通者」に該当するか否かは、評価額を算定した者が、 という観点から判断される。 その一方で、船舶鑑定には、不動産鑑定のような資格は特段求められず、鑑定手法に係る国際的な共通基準も存在しないため、課税庁と納税者の依頼した精通者によって船舶評価が大きく異なることがあり、鑑定の精緻さをめぐる紛争に発展することもある。 具体的には、船舶鑑定の精通者は、不動産の評価等の場合と同様に、市場性、費用性及び収益性の観点から、取引事例比較法、原価法、収益還元法に基づいて算定するのが通例である。例えば、取引事例比較法においては、収集した取引事例の価額を、①船齢による調整、②積載能力差・装備等の差異による調整、③定期傭船料による調整等を適宜行って評価することになる。 もっとも、船舶を定期傭船に付している場合に、傭船料収入の見込みを、残存契約年数を考慮して算定するか、合理的な基準によって年数を限定して算定するかによって、船舶の評価額に大きな差異が生じるので、当該精通者の鑑定方法には留意が必要である。 ４ まとめ 船舶会社の事業価値を算定するにあたり、船舶会社及びその外国子会社の株式価値の算定（及びこれの基礎となる船舶の評価）は大きなポイントとなる。 特に、船舶の評価については、評価通達において、売買実例価額に加えて、精通者意見価格を優位に位置付けていることから、鑑定業者の実績や鑑定手法等を踏まえた取捨選択が求められる。また、精通者意見価格も相対的なものであるため、複数の鑑定業者を利用することが検討されるべきである。 近年、船舶会社向けの事業承継サービスを組織化する専門家、金融機関等も増えており、納税者は、各専門家と連携しながら対応することが肝要であるように思われる。 （了）
相続税の実務問答 【第34回】 「相続人以外の者に相続分を譲渡した場合の相続税の申告」 税理士 梶野 研二 ［答］ 相続税の納税義務者は、相続又は遺贈により被相続人の財産を取得した個人とされています。ご質問の場合、従妹の甲さんは、あなたから相続分の贈与を受け、お母様の遺産を手にすることになるわけです。お母様の遺産を相続又は遺贈により取得することとなるわけではありません。また、あなたが、ご自分の相続分を甲さんに贈与したとしても、あなたがお母様の相続人であることに変わりはありません。 つまり、あなたが、いったん相続により取得したお母様の遺産を、甲さんに贈与したと考えられますので、あなたには依然として相続税の申告義務があります。 ● ● ● ● ● 説 明 ● ● ● ● ● １ 相続分の譲渡 相続人は、共同相続人間で遺産分割が調う前に、自分の相続分の全部又は一部を他の共同相続人又は共同相続人以外の者に有償又は無償で譲渡することができます。 前回及び前々回の質問は、共同相続人間で相続分の譲渡が行われた場合の相続税等の課税関係に関するものでしたが、今回は、相続人以外の者に対して相続分の贈与（無償譲渡）が行われた場合の相続税の課税関係についてのお尋ねです。 ２ 相続税の納税義務者 相続により財産を取得するのは、民法第５編第２章に定められた相続人に限られ、その相続人は、被相続人の相続開始とともに被相続人の財産を取得することとなります（民法896）。 また、民法は、遺言により、相続人又は相続人以外の者に対して、包括又は特定の名義で、遺言者の財産の全部又は一部を移転させる遺贈を認めています。遺贈についても、原則として、遺言者の死亡の時から効力が生じることとされています（民法985①）。 相続税の納税義務者は、この相続又は遺贈（注１）により財産を取得した個人（注２）とされています（相法１の３①一～五）。 （注１） 相続税の課税上、遺贈には死因贈与が含まれます。 （注２） 遺贈は法人に対して行うこともできますが、相続税の納税義務者とされるのは、原則として個人に限られます。 相続分の譲渡は、それが有償譲渡であれ、無償譲渡（贈与）であれ、譲渡人である相続人と譲受人の契約によって成立するものであり、その効果として遺産に係る共有持分が譲受人に移転すると考えられます。つまり、譲渡されるのは、譲渡人である相続人の財産権（相続人が被相続人から相続の開始によって取得した財産）であって、相続分の譲渡によって、相続人としての身分まで移転してしまうわけではありません。もちろん、民法には、相続人の地位の譲渡を認める規定はありません。 そうしますと、相続分が相続人以外の者に譲渡された場合には、いったん相続人が相続分の割合に応じて遺産を相続し、その全部又は一部を相続人以外の者に譲渡したと考えられますから、相続分の全部を譲渡したとしても、相続人として、相続分相当の財産を相続したことに変わりはありません。また、相続分を譲り受けた相続人以外の者は、相続分相当額の財産を相続により取得したのではなく、相続人から譲り受けたものであるということができます（平成17年４月20日さいたま地裁判決参照、控訴審判決である同年11月10日東京高裁判決も同旨）。 したがって、自分の相続分のすべてを相続人以外の者に譲渡したとしても、依然として相続税の納税義務者であり、相続人から相続分を譲り受けた相続人以外の者は相続税の納税義務者には該当しないこととなります。 〇平成17年４月20日さいたま地裁判決（訟務月報52巻８号2661頁） ３ 相続分を相続人以外の者に譲渡した相続人の相続税の申告方法 （１） 申告書の提出期限までに遺産分割がされていない場合 相続分の譲渡が行われると、その譲受人が他の相続人との間で遺産分割を行うこととなります。相続税の申告書の提出期限までに、当該譲受人と他の相続人との間で遺産分割がされていない場合には、相続分の譲渡をした相続人が、相続税法第55条の規定に基づき、民法の規定による相続分の割合に従って、相続財産を取得したものとして相続税の課税価格及び相続税額を計算して相続税の申告を行うこととなります。 なお、同条の規定に従って相続税の課税価格の計算を行った申告書を提出した後に遺産分割が行われ、その結果、当初申告に係る課税価格が過大となったときには、上記の申告を行った相続人は相続税法第32条第１項第１号の規定による更正の請求を行うことができるものと考えられます。 （２） 申告書の提出期限までに遺産分割がされた場合 相続税の申告書の提出期限までに、当該譲受人と他の相続人との間で遺産分割が調った場合には、その遺産分割の結果、当該譲受人が取得することとなった財産を、当該譲受人に相続分を譲渡した相続人が相続により取得したものとして、相続税の課税価格及び相続税額を計算して、相続税の申告を行うこととなります。 ４ ご質問の場合 従妹の甲さんは、あなたから相続分の贈与を受けて、お母様の遺産を手にすることになったとしても、そのことによってお母様の遺産を相続又は遺贈により取得することとなるわけではありませんし、あなたが、ご自分の相続分を甲さんに贈与したとしても、あなたがお母様の相続人であることに何ら変わりはありません。 つまり、あなたがご自分の相続分の全部を甲さんに贈与した場合には、あなたがいったん相続により取得したお母様の遺産を、甲さんに贈与したと考えられます。したがって、あなたには依然として相続税の申告義務がありますし、甲さんに相続税の納税義務が生じることはありません。 （了）
基礎から身につく組織再編税制 【第３回】 「支配関係の定義」 太陽グラントソントン税理士法人 ディレクター 税理士 川瀬 裕太 前回は、100％グループ内での組織再編の適格要件に用いられる「完全支配関係」の考え方について解説を行いました。 今回は、50％超100％未満グループ内での組織再編の適格要件に用いられる「支配関係」の考え方について解説していきます。 「支配関係」の考え方については、「完全支配関係」の考え方と類似しているため、同様の表現を用いて説明します。 １ 支配関係 支配関係とは、次のような関係をいいます（法法２十二の七の五）。 ２ 「直接支配関係」及び「みなし直接支配関係」 一の者が法人の発行済株式等の50％超を保有する場合におけるその一の者とその法人との間の関係を直接支配関係といいます。 一の者及びこれとの間に直接支配関係がある一若しくは二以上の法人又はその一の者との間に直接支配関係がある一若しくは二以上の法人が他の法人の発行済株式等の50％超を保有するときは、その一の者はその他の法人の発行済株式等の50％超を保有するものとみなされます（法令４の２①）。 ３ 名義株がある場合の取扱い 支配関係があるかどうかは、原則として、法人の株主名簿、社員名簿又は定款に記載又は記録されている株主等により判定します。ただし、その株主名簿等に記載されている株主等が単なる名義人であって、その株主等以外の者が実際の権利者である場合には、その実際の権利者が保有するものとして判定します（法基通１－３の２－１）。 ４ 株主が個人の場合の取扱い 株主が個人の場合には、個人の保有する株式だけでなく、「特殊の関係のある個人」が保有する株式を含めて、支配関係があるかどうかを判定します（法令４①、４の２①）。 《特殊の関係のある個人》 （※） 親族とは、６親等内の血族、配偶者、３親等内の姻族をいいます（民法725）。 （具体例） 親が発行済株式の50％超を保有するA社と子が発行済株式の50％超を保有するB社の場合は、親と子を一の者と考えて、A社とB社の間には一の者との間に当事者間の支配関係がある法人相互の関係（同一の者による支配関係）があることとなります。 ５ 支配関係を有することとなった日 組織再編税制では、支配関係が継続していることが要件となることがありますが、その支配関係がいつの時点で生じたものか、例えば株式の購入の場合には、株式購入契約の成立日、あるいは株式の引渡日のいずれの日をいうのかという疑義が生じます。 これに関して、「支配関係を有することとなった日」とは、一方の法人が他方の法人を支配することができる関係が生じた日をいい、その有することとなった原因が次に掲げる場合には、それぞれ次に掲げる日とされています（法基通１－３の２－２）。 なお、「完全支配関係を有することとなった日」についても同様です。 この場合、①の株式を譲渡した法人側では、その株式の譲渡損益については、原則として、株式の引渡しの日ではなく、その譲渡に係る契約の成立した日に計上することとされているため、留意が必要です（法法61の２①）。 ◆支配関係の判定上のポイント◆ 直接保有割合だけでなく間接保有割合も含めて判定します。 自己株式は発行済株式から除いて判定します。 名義株がある場合には、実際の権利者が保有しているとして判定します。 株主が個人の場合には「特殊の関係のある個人」を含めて判定します。 （了）
