《速報解説》 ASBJ、「後発事象に関する会計基準（案）」等を公表 ～監査基準報告書である「後発事象に関する監査上の取扱い」を会計基準に移管～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2025年７月８日、企業会計基準委員会は、次のものを公表し、意見募集を行っている。 これは、後発事象に関する会計処理及び開示について規定するものである。 意見募集期間は2025年９月12日までである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 移管にあたっての基本的な方針 後発事象の定義、会計処理及び開示等を取り扱う包括的な会計基準を設定することを優先的な課題とし、原則として「後発事象に関する監査上の取扱い」（監査・保証基準委員会 監査基準報告書560実務指針第１号）で示されている会計に関する内容を踏襲して移管する（会計基準（案）BC7項）。 Ⅲ 後発事象の対象期間・財務諸表の公表の承認日 「後発事象」とは、決算日後に発生した企業の財政状態、経営成績及びキャッシュ・フローの状況に影響を及ぼす会計事象のうち、財務諸表の公表の承認日までに発生した会計事象をいう（会計基準（案）３項）。 「財務諸表の公表の承認日」は、財務諸表を公表することを承認する権限を有する社内の機関又は個人が公表を承認した日付を指すものと考えられる（会計基準（案）BC15項）。 また、「財務諸表を公表することを承認する権限を有する社内の機関又は個人」は、企業の経営とガバナンスの構造に基づき決定されると考えられるため、企業ごとに異なり得ると考えられる（会計基準（案）BC15項）。 Ⅳ 会計監査人設置会社の計算書類等及び連結計算書類における後発事象の対象期間 会計監査人設置会社（会社法２条11号）において作成される計算書類及び附属明細書（以下「計算書類等」という）又は連結計算書類に関する「財務諸表の公表の承認日」は、企業が一般に公正妥当と認められる企業会計の基準及び会社計算規則に準拠して計算書類等又は連結計算書類を作成する監査契約上の責任を果たしたことを確認した日（以下「確認日」という）とする（適用指針（案）３項ただし書き）。 当該確認日は、通常、経営者確認書の日付と同一になると考えられる（適用指針（案）BC7項）。 これは、取締役会による計算書類等及び連結計算書類の承認日（会社法436条３項及び444条５項）が計算書類等及び連結計算書類の公表の承認日に該当すると解釈されるおそれがあることなどの懸念に対処したものである（適用指針（案）BC４項～BC７項）。 Ⅴ 会計監査人設置会社における確認日後に生じた修正後発事象の取扱い 「後発事象に関する監査上の取扱い」で設けられていた修正後発事象が計算書類等に対する監査報告書日後に発生した場合に金融商品取引法に基づいて作成される財務諸表において当該修正後発事象を開示後発事象に準じて取り扱う特例的な取扱いについては、基本的に踏襲する（適用指針（案）BC９項）。 このため、会計監査人設置会社においては、会計基準（案）６項の定めにかかわらず、次の（１）及び（２）の会計事象については、修正後発事象として取り扱わず、開示後発事象に準じて取り扱う（適用指針（案）４項、BC10項）。 Ⅵ 注記事項 次の注記を行う（会計基準（案）７項～９項）。 重要な開示後発事象に関する注記については、連結財務諸表における注記と個別財務諸表における注記が同一の内容である場合には、個別財務諸表においては、その旨の記載をもって代えることができる（会計基準（案）10項）。 Ⅶ 補足文書（案） 実務において参考となるように、「後発事象に関する監査上の取扱い」で示されていた開示後発事象の例示及び開示内容の例示の内容を提供することを目的として、補足文書を公表する。 Ⅷ 適用時期等 20XX年４月１日［公表から概ね１年程度経過後最初に到来する４月１日を想定している］以後開始する連結会計年度及び事業年度の期首から適用する（会計基準（案）11項）。 早期適用の定めを設けず、20XX年４月１日以後開始する連結会計年度及び事業年度の期首から一律に適用する（会計基準（案）BC29項）。 適用初年度においては、会計基準（案）を20XX年４月１日以後開始する連結会計年度及び事業年度から将来にわたって適用する（会計基準（案）12項）。 （了）
令和７年度税制改正に関する 《資料リンク集》 このページでは「令和７年度税制改正」に関し各府省庁・主な団体等から公表された情報ページへのリンク先をまとめています。 新たな情報の公表により、随時更新します。 － ご 案 内 － Profession Journalの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》については随時公開します。
《速報解説》 国税庁、所得税基本通達の一部改正等を公表 ～令和７年度税制改正に対応した主な改正通達が一通り揃う～ Profession Journal編集部 ７月４日、国税庁は令和７年度税制改正等に対応し所要の整備を図るものとして、下記の改正通達を公表した。 上記のうち「「所得税基本通達の制定について」の一部改正等について（法令解釈通達）」においては、リース税制の見直しや特定親族特別控除（所法84の２）の創設に伴う整備等を行っているほか、「「租税特別措置法に係る所得税の取扱いについて」の一部改正について（法令解釈通達）」においては、子育て世帯に対する生命保険料控除の拡充（措法41の15の５）や青色申告特別控除（措法25の２）の改正に伴う整備等が示されている。 なお、令和７年度税制改正に対応した改正通達は６月末から７月初旬にかけて下記のとおり公表され、今回の改正所得税基本通達等の公表により主な改正通達が一通り出揃ったといえる。 また、上記以外の令和７年度税制改正に伴う改正通達として、グローバル・ミニマム課税に関する法令解釈通達などの公表が想定されるため、今後の国税庁からの情報にも注意されたい。 なお、上記改正通達において示されたリース税制の見直しに関する整備内容については、下記連載の【補論】として、今後弊誌にて解説を予定している。 （了）
２０２５年７月３日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.６２５を公開！ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
monthly TAX views -No.149- 「所得に応じた給付のできる仕組みの構築を急げ」 東京財団 シニア政策オフィサー 森信 茂樹 参議院選挙を前に、「消費税減税」か「給付」かというおなじみのテーマでの議論が、国会やSNSで行われている。 これまでバラマキはしないと言っていた石破総理だが、選挙を前に「物価高対策としてすべての国民に、１人２万円の給付金を配り、子どもと所得の低い世帯（住民税非課税世帯）の大人には２万円を上乗せする。財源は３兆円台半ばと見込まれており、24年度税収の上振れを当てる」とした。 これに対する国民の反応は芳しくない。朝日新聞社の世論調査（電話、６月14、15日実施）では、石破総理の現金給付案を「評価する」は28％、「評価しない」が67％となっている。一方、消費税率を「いまのまま維持するほうがよい」は41％（４月は36％）で、「一時的にでも引き下げるほうがよい」は51％（同59％）で、４月と比べると「維持」派は少し増えている。とりわけ70歳以上では「維持」派が48％（同34％）に増えた。一方、消費税率を引き下げることで、社会保障に悪い影響が出る不安については、「大いに感じる」は19％（同18％）、「ある程度感じる」は45％（同42％）、「あまり感じない」は23％（同25％）であった。 ＊ ＊ ＊ 消費税減税と給付金の問題点はそれぞれ以下のとおりである。 まず消費税減税だが、一度減税すれば元に戻すことは難しく恒久減税になるので社会保障財源に大きな悪影響を及ぼすこと、高所得者の多く消費する人ほど恩恵が大きいこと、時期を限定した消費税減税は諸外国の例を見ても価格低下の効果が薄いこと、ゼロ税率にすると食料品生産者は還付事務が増え煩雑になることなどの問題がある。 一方、給付（現金給付）の問題点は、一時的で継続性がない給付は貯蓄に回ることが多く持続的な景気刺激にはなりにくいこと、対象者の選定や振込手続きなどに時間やコストがかかり地方自治体の事務コストが高いこと、加えて「国民全員と住民税非課税世帯への上乗せ」という大雑把な基準ではバラマキ感が強いことなどである。 そこで、バラマキと批判されないよう、所得に応じたきめ細かい給付制度やシステムを作り新たなセーフティネットにつなげることが必要となる。そのためには、「所得データと給付の情報連携システム」を構築する必要がある。英国では、給与所得者について、企業が毎月の給与、源泉徴収税、社会保険料等を税務当局にデータで報告するリアルタイムインフォメーション（RTI）制度が導入されている。 なぜわが国でそのようなシステムが構築されないのだろうか。わが国ではマイナンバー制度により国民全員の所得は把握されている。またデジタル庁が、2025年度を目標に自治体システムの標準化とガバメントクラウドを活用した情報連携の基盤整備を進めており、個人の所得データと給付を連携させる仕組みはそれを活用すればできるはずだ。 構築が進まない原因は、システムを作るのはデジタル庁の仕事だが、制度を作るのは別の官庁なので、双方の連携が行われていないということではないかと筆者は考えている。もっと言えば、双方を連携させた制度作りを行う総理の指示がないということである。 いずれにしても、今回の給付への国民の不満を機に、早急に連携システムの構築と制度設計を決める必要がある。そうでなければ、いつまでたっても「システムがないから制度はできない」結果、バラマキの繰り返しになってしまう。 都議選で大敗した自由民主党は参議院選挙に向けて打つ手がないと言っているようだが、今からでも「セーフティネットにつながる給付を」と打ち出せば支持率は上がるだろう。 ＊ ＊ ＊ ちなみに筆者は、企業が民間クラウドに提出した従業員などの所得情報のデータを、国税庁や社会保障官庁、地方自治体が共同で活用できる「ガバメント・データ・ハブ」の構築を提唱している。令和臨調が取り上げてくれたので興味のある方は参照してほしい。 （了）
令和７年度税制改正における 『グループ通算制度』改正事項の解説 【第１回】 公認会計士・税理士 税理士法人トラスト 足立 好幸 ～はじめに～ 令和７年度税制改正では、グループ通算制度独自の税制（※１）についての改正は行われていないが、単体制度（※２）及び通算制度に共通の税制（※３）について、グループ通算制度特有の取扱いの改正が行われている。 （※１） グループ通算制度独自の税制とは、損益通算、欠損金の通算、通算承認に係る時価評価、通算承認に係る繰越欠損金の切捨て、通算承認に係る特定資産譲渡等損失額の損金算入制限、投資簿価修正など単体制度に存在しない税制を意味している。 （※２） 単体制度とは、グループ通算制度を適用しない法人（以下、「単体法人」という）の課税制度をいう。 （※３） 単体制度及び通算制度に共通の税制とは、研究開発税制、外国税額控除、特定税額控除規定の不適用措置、通算特定税額控除規定の不適用措置等を意味している。 具体的には、令和７年度のグループ通算制度に係る改正事項は次のとおりとなる。 本稿では、令和７年度税制改正における『グループ通算制度』に係る改正事項について解説する。 なお、本稿の意見に関する部分は、筆者の個人的な見解であることをあらかじめお断りする。 Ⅰ 「中小法人等の法人税の軽減税率の特例」の適用除外 １ 改正の概要 中小法人等の法人税の軽減税率の特例（中小法人等の所得金額のうち年800万円以下の金額に適用される税率について、本則税率19％を特例税率15％とする特例措置）の適用期限が２年間延長されるとともに、所得金額が年10億円を超える事業年度において特例税率を17％（改正前15％）に引き上げることとなった（措法42の３の２①）。 ただし、この軽減税率の特例措置について、通算法人が適用対象から除外された（措法42の３の２①）。 （出典） 経済産業省「令和７年度（2025年度）経済産業関係 税制改正について（令和６年12月）」16頁（赤の下線は筆者による） この改正は、令和７年４月１日以後に開始する事業年度から適用される（令７改所法等附39）。 （続く）
法人税の損金経理要件をめぐる事例解説 【事例76】 「関係会社の実質的な費用収益の帰属主体」 拓殖大学商学部教授 税理士 安部 和彦 【Ｑ】 私は、中部地方のとある県の県庁所在地に本社を置き、土木建築工事の設計、施工等を行うＸ株式会社（資本金５億円の３月決算法人）において、経理部長を務めております。 地方の土木・建築系の企業はどこでも同じかと思いますが、21世紀に入って国・地方問わず公共事業が減少し続けているあおりを受け、その発注に頼ってきたところの業績はどこも厳しい状況だと思われます。わが社もご多分に漏れず10年くらい前まで厳しい状況が続き、高齢の先代社長が引退する機会に関連会社も含めすべての事業を畳もうという方向で話が進んでいました。ところが、ここ数年、個人が所有する比較的広めの宅地に、戸建て住宅レベルの品質と住み心地を提供する低層の賃貸住宅の建設需要が高まっており、わが社は中部地方においてそのような賃貸マンション建設事業を手広く受注することとなり、業績が一気に上向きとなりました。そのため、先代社長の後を東京に出て銀行員をしていた息子さんが継いで、現在さらなる事業拡大を目指して頑張っているところです。 さて、そのような中、赤字の時は見向きもされなかったのですが、黒字転換した途端なのでしょうか、先週から久方ぶりに国税局の税務調査を受けております。最初は和やかな雰囲気で始まったのですが、調査開始３日目から突如関連会社との取引関係につき厳しいやり取りが続き、かなり険悪な雰囲気となっております。国税局の主査が言うことには、わが社の関連会社がそれぞれ売上や所得を稼得しているとした法人税の申告につき、それらはすべて実質的にその親会社であるわが社に帰属しているとして、修正申告をするよう迫ってきているのです。連結納税を行っているわけでもないのに、法人格が異なる関連会社の損益につき、その法人格を否認して本社で取り込むような主査の主張には全く納得がいかないのですが、税法上はどのように考えるべきなのでしょうか、教えてください。 【Ａ】 事業に係る費用収益の帰属主体及び資産の譲渡等の帰属主体については、仮に名義と実質が一致しない場合においては、実質的にこれらを享受する者に対して課税されることとなります。 これは法人税において法人格を否認して課税するものではなく、あくまで法人格が別の企業（各子会社）がその親会社を中心にグループとして一体で運営されており、例えば親会社の代表者がその各子会社の経営を行っているような実態がある場合においては、当該各子会社の実質的な費用収益及び資産の譲渡等の帰属主体は、親会社であるということになることから、それに合わせて課税を行うこととなります。 ■ ■ ■ 解 説 ■ ■ ■ （１） 課税物件の「帰属」 納税義務は、特定の者に対して課税物件（課税の対象となる物や行為、事実を指す）が帰属することによって成立し、課税物件が帰属した当該者が納税義務者となる。このような課税物件と納税義務者との関係を一般に、課税物件の「帰属」の問題という（※１）。 （※１） 金子宏『租税法（第24版）』（弘文堂・2021年）180頁参照。 課税物件と納税義務者との関係は、通常、外形的に判断しやすく、その帰属が問題となるケースも限られている。しかし、中には外形的な判断が必ずしも容易ではなく、その帰属が問題となるケースがあり、それは、名義と実体、形式と実質が一致しないケースである。例えば、サラリーマンの夫が稼得した給与を原資に、その妻（専業主婦）に株式の売買を委託し、妻名義でそれを行っている場合の株式譲渡益や配当金といった所得は夫に帰属するのか、それとも妻に帰属するのかというのがその典型例である。 （２） 実質所得者課税の原則：法律的帰属vs経済的帰属 （１）で示した「帰属」の問題については、所得税法第12条において、資産又は事業から生ずる収益の法律上帰属するとみられる者が単なる名義人であって、その収益を享受せず、その者以外の者がその収益を享受する場合には、その収益は、これを享受する者に帰属するものとして、この法律の規定を適用するという「実質所得者課税の原則」の規定があることが注目される。同様の規定は、法人税法（法法11）及び地方税法（地法24の2の2、72の２の３、294の２の２）にも存する。 上記規定の「文言」をみるに、課税物件の法律上（私法上）の帰属につき、その形式と実質とが相違している場合には、法的実質に即して帰属を判定すべきであるという趣旨であるものと解する（法律的帰属説）のが素直であるようにみえる。しかし、当該規定は、課税物件の法律上（私法上）の帰属と経済上の帰属が異なる場合に、経済上の帰属に即してその帰属を判定すべきという趣旨であると解する（経済的帰属説）ことも可能である。これについては、学説・判例ともに、法的安定性を重視する立場から、前者の法律的帰属説が妥当であると解されている（※２）。 （※２） 金子前掲（※１）書182－183頁参照。 （３） 親会社から引き継いだ代理店契約に係る手数料の支払いの損金性が争われた事例 それでは本件と同様に、関係会社の実質的な費用収益の帰属主体が争われた事例（岡山地裁平成23年10月25日判決・税資261号－208（順号11798）、TAINSコード：Z261-11798）について、以下で確認してみたい。 ① 事案の概要 本件は、平成元年８月２日に設立され、岡山市中区に本店を置き、土木工事の設計、施工、監理及びその請負等を目的とする株式会社である原告Ａ及び原告の関係会社４社（原告Ａ及び関係会社４社（Ｃ、Ｄ、Ｅ及びＦ）を合わせて「Ｂグループ」と称する）が、平成13年８月期から平成17年８月期までの法人税、平成13年８月課税期間から平成17年８月課税期間までの消費税及び地方消費税について、それぞれの名義で確定申告を行ったのに対し、処分行政庁である岡山東税務署長が、そのすべての費用収益及び資産の譲渡等が原告に帰属するとし、また、経費として申告された費用の一部については損金の額に算入できない等として、上記各期の法人税、上記各課税期間の消費税等について更正処分及びこれらに伴う重加算税賦課決定処分を行ったところ、原告が上記各処分を不服としてその取消しを求めた事案である。 本件はもともと査察案件であった。すなわち、広島国税局調査査察部は、平成17年２月２日、原告に対する国税犯則取締法に基づく犯則調査に着手した。 原告代表者は、平成17年12月、建設業法違反により逮捕され、その後、法人税法違反により再逮捕されたところ、岡山地方検察庁は、平成18年２月７日、Ｂグループの所得金額がすべて原告の所得金額であるにもかかわらず、原告が関係会社４社の所得金額に係る課税を免れたとして、法人税法違反等の罪で、原告、Ｄ、Ｅ及び原告代表者を岡山地方裁判所に起訴した。 岡山地方裁判所は、平成19年３月30日、上記起訴に係る原告、Ｄ、Ｅ及び原告代表者を被告人とする法人税法違反被告事件等（以下「別訴刑事事件」）について、原告及び原告代表者は、Ｂグループの所得金額がすべて原告の所得金額であるにもかかわらず、関係会社４社の所得金額を原告の所得金額としない虚偽の法人税確定申告書を提出する不正の行為により、正規の法人税額と虚偽の申告税額との差額を免れたとして、法人税法違反の罪等で有罪とする判決を言い渡し、同判決は確定した。 なお、岡山東税務署長は、平成18年４月26日付けで、原告の平成14年８月期以後の各期に係る法人税について、青色申告承認を取り消している。 ② 事案の争点 関係会社４社の費用収益及び資産の譲渡等の帰属主体は原告Ａとなるのか。 ③ 裁判所の判断 なお、本件は控訴されたが棄却され（広島高裁岡山支部平成24年７月26日判決・税資262号－163（順号12013）、TAINSコード：Z262-12013）、確定している。 ④ 本裁判例から学ぶこと 実質所得課税の原則は所得税のみならず、法人税や地方税、消費税（「実質行為者課税の原則」とされる（※３））においても適用がある規定であるが、本件のように、法人格が異なる企業グループに所属する法人間で、親会社の所得を他の法人に移転させることにどのような意味があるのだろうか。個人の所得税のように、累進課税が適用される場合には、所得水準が高く、高い累進税率の適用を受ける者から所得を移転し、相対的に低い税率の適用を受けることで、全体の租税（所得税）負担を減少させる、いわゆる所得分割は租税回避の手段として有効であり、それに対処するために、所得税法には家族構成員に支払った対価を必要経費に算入することを否定する規定が存在する（所法56、夫婦弁護士事件（最高裁平成16年11月2日判決・訟月51巻10号2615頁）等を参照）。 （※３） 金子前掲（※１）書183頁参照。 しかし、法人は原則として適用される税率（法人税率）は比例税率（23.2％）であり、所得税のような累進課税ではないため、法人企業グループ間による所得分割のインセンティブはないはずである。ところが、法人が中小法人等に該当する場合には、その所得の金額のうち800万円以下部分については15％（措法42の３の２①）に軽減されており、８ポイント以上も低いため、法人間で所得分割すれば一定の租税軽減効果が表れる。このようなケースについては、法人税についても実質所得者課税の原則が適用される余地がある。 なお、本件については、所得分割により軽減税率の適用を受けるために親会社の所得を関連会社に移転させたというよりはむしろ、親会社と関連会社との間で虚偽の取引等を行い、専ら親会社の所得を過少に計上して法人税の課税回避を行っていたと認められる。そのような会計操作につき、実態に即した形で法人所得を再計算すると、すべての所得が親会社である原告Ａに帰属すべきということとなり、実質所得者課税の原則が適用されたというわけである。その際、顧問税理士がそのような仮装経理に関与していたことがうかがわれるが、当然のことながら税理士の当該行為は厳しく指弾されるべき事柄である。 （４） 本件へのあてはめ 事業に係る費用収益の帰属主体及び資産の譲渡等の帰属主体については、仮に名義と実質が一致しない場合においては、実質的にこれらを享受する者に対して課税されることとなる。これは法人税において法人格を否認して課税するものではなく、あくまで法人格が別の企業（各子会社）がその親会社を中心にグループとして一体で運営されており、例えば親会社の代表者がその各子会社の経営を行っているような実態がある場合においては、当該各子会社の実質的な費用収益及び資産の譲渡等の帰属主体は、親会社であるということになることから、それに合わせて課税を行うものである。 （了）
金融・投資商品の税務Ｑ＆Ａ 【Ｑ95】 「特定中小会社が発行した株式の取得 （エンジェル税制による譲渡所得の優遇）」 PwC税理士法人 金融部 パートナー 税理士 西川 真由美 ●○ 検 討 ○● １ 特定中小会社が発行した株式を取得した場合に適用できるエンジェル税制 （１） 制度の概要 エンジェル税制とは、ベンチャー企業への投資を促進するために、投資を行った個人投資家に対して税制上の優遇措置を講じることを目的とした税制です。投資額の一部を総所得金額から控除（寄附金控除）するもの、投資額をその年の株式譲渡益から控除するもの、また、譲渡損が生じた場合の特例等さまざまな措置が設けられています。 これらの措置の中には、居住者（同族会社の判定の基礎となる株主として一定の者に該当する者や自らが営んでいた事業の全部を承継させた個人等を除きます）が設立の日以後10年を経過していない中小企業者など一定の要件を充足する株式会社が発行する株式（特定株式）を、その発行に際して払込みにより取得した場合に適用があるものとして、一般株式等に係る譲渡所得等の金額又は上場株式等に係る譲渡所得等の金額の計算をする際に、その年中に払込みにより取得をした当該株式の取得に要した金額の合計額を控除する特例があります。 また、この特例を適用した場合には、その適用を受けた年の翌年以後の各年分において同一銘柄の株式の取得価額からこの特例の適用を受けた金額を控除するという取得価額に係る一定の調整計算が必要となります（つまり、取得価額が切り下がった分、将来の譲渡所得が増加することにより、課税の繰延べ効果が生じることになります）。 ただし、特定株式の発行企業が設立後５年未満の株式会社であることなど一定の要件を充足する場合（特例控除対象特定株式）で、特例の適用金額が20億円以下であるときは、この調整計算が不要とされています（つまり、課税の繰延べではなく、税負担の軽減）。 なお、この特例の適用を受けようとする場合には、その年分の確定申告書に、特例の適用を受けようとする旨を記載し、かつ、控除対象特定株式取得金額等一定の事項を記載した明細書（特定中小会社が発行した株式の取得に要した金額等の控除の明細書）その他の書類を添付する必要があります。 （２） 特例の対象となる株式 特例の対象となる株式（特定株式）とは、次の株式とされています。 ２ 本件へのあてはめ 当年においてＡ株式の譲渡益があり、さらに、３年前に設立したスタートアップ企業Ｂに投資をしたとのことですので、当該スタートアップ企業Ｂの株式を払込みにより取得した場合には、Ａ株式の譲渡益を含む一般株式等に係る譲渡所得等の金額又は上場株式等に係る譲渡所得等の金額の計算をする際に、当該Ｂ株式の取得に要した金額の合計額を控除する特例が適用される可能性があります。 この特例を適用すると、当年における一般株式等に係る譲渡所得等の金額又は上場株式等に係る譲渡所得等の金額の計算上、Ｂ株式の取得に要した金額を控除することができるため、当年における譲渡所得等の金額に係る所得税が軽減されることになります。 この特例は、原則として、課税を繰り延べるものであるため、翌年以降におけるＢ株式の取得価額を調整（この特例の適用を受けた金額を控除する）する必要がありますが、当該Ｂ株式が特例控除対象特定株式に該当するものである場合には、この取得価額の調整計算が不要となる（上限20億円）可能性があります。 この特例が適用されるか否かを判定するためには、Ｂ株式が上記１（２）のいずれかに該当することを確認する必要があります。また、取得価額の調整計算が不要となる要件についても確認する必要がありますが、これらの要件の詳細については、下記の経済産業省のウェブサイトでの解説が参考になります。 （了）
〈判例・裁決例からみた〉 国際税務Ｑ＆Ａ 【第54回】 「第三者割当増資による持分の希釈化と課税機会の喪失」 公認会計士・税理士 霞 晴久 〔Ｑ〕 100％子会社の第三者割当増資による保有株式の希釈化に伴う資産価値の移転は、法人税法22条２項にいう無償による資産の譲渡等に該当するのでしょうか。 〔Ａ〕 オウブンシャホールディング事件の最高裁判決では、保有株式の希釈化による資産価値の移転は、既存株主の支配の及ばない外的要因によって生じたものではなく、既存株主において意図し、かつ、第三者割当増資の引受先において了解したところが実現したものということができるから、法人税法22条２項にいう取引に当たるという判断が示されました。 ●●●〔解説〕●●● １ 無償の資産譲渡及び役務提供 （１） 適正所得算出説 法人税法22条２項は、内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上益金の額に算入すべき金額として、①資産の販売、②有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供、③無償による資産の譲受け、及び④その他の取引で資本等取引以外のものを挙げている。ここで問題となるのが、外部からの経済的価値の流入がない②及び③の「無償」による資産譲渡及び役務提供であろう。 企業会計では、無償による資産の譲渡や役務の提供があった場合に時価相当額の収益を認識することはない（※１）ため、税法においてのみ、外部からの経済的価値の流入がないにもかかわらず益金を計上することについて、その理論的根拠が問われることとなる。 （※１） 「税法と企業会計との調整に関する意見書」（昭和41年10月17日） 金子宏教授は、無償の資産譲渡等に係る理論的根拠につき、適正所得算出説（※２）の立場に立ち、「収益とは、外部からの経済的価値の流入であり、無償取引の場合には経済的価値の流入がそもそも存在しないことにかんがみると、この規定は、正常な対価で取引を行った者との間の負担の公平を維持し、同時に法人間の競争中立性を確保するために、無償取引からも収益が生ずることを擬制した創設的規定であると解すべきであろう」（※３）と述べている。 （※２） 適正所得算出説を採用した裁判例として、南西通商事件（最判平成７年12月19日）がある。 （※３） 金子宏『租税法〔第24版〕』（弘文堂・2021年）346頁 すなわち、適正所得算出説は、税負担の公平を重視し、無償譲渡等からも通常の対価相当額の収益が生じることを擬制した創設的規定であることを特徴としている。 （２） 二段階構成説 一方、経済的な観察の視点に立ち、無償譲渡等について、資産等を有償でいったん譲渡して、当該資産の含み益をそこで実現させ、次にその対価を相手方に贈与したことと経済的効果は同じであることから、その対価を収益の額とみなす（※４）という、二段階構成説も唱えられている（※５）。二段階構成説（※６）は、そもそも無償取引等からの収益は発生し得ると考え、法人税法22条２項における無償譲渡等に関する規定は確認的規定であると解するものである。 （※４） 酒井克彦『二訂版 裁判例からみる法人税法』（大蔵財務協会・2017年）177頁 （※５） 太田洋＝伊藤剛志共編著『第２版 企業取引と税務否認の実務』（大蔵財務協会・2022年）456頁脚注16によれば、「二段階説は、法人税法22条２項の無償譲渡に関する規定が初めて成文化された昭和40年の法人税法改正の立法担当者である吉牟田勲教授が述べているもの」とのことである。 （※６） 二段階構成説を採用した裁判例として、清水惣事件（大阪高判昭和53年３月30日）がある。 （３） 公正処理基準との関係 法人税法は、原則的な所得計算のルールについて、いわゆる公正処理基準に従う（法法22④）以上、本来別段の定めがあって初めて、課税の対象とされることになることから、法人税法22条２項は、別段の定めとして、無償取引についても益金の額に算入すべきとしたものと位置付けられている。 以下では、法人税法22条２項の適用の是非が争われたオウブンシャホールディング事件を採り上げる。 ２ 過去の裁判例 【第一審】東京地裁平成13年11月９日判決（平成12年（行ウ）第69号）（※７） 【控訴審】東京高裁平成16年１月28日判決（平成14年（行コ）第１号）（※８） 【上告審】最高裁平成18年１月24日判決（平成16年（行ヒ）第128号）（※９） （※７） TAINSコード：Z251-9020 （※８） TAINSコード：Z254-9531 （※９） TAINSコード：Z256-10279 （１） 事案の概要 本件は、Ｘ（原告・被控訴人・上告人）が100％出資してオランダに設立したＢ社の株主総会において、Ｂ社が新たに発行する新株全部をオランダに所在するＸの他の関連会社Ｃ社に著しく有利な価額で割り当てる決議を行い、Ｘが保有していたＢ社株式の資産価値を何らの対価も得ずにＣ社に移転させたとして、所轄税務署長Ｙ（被告・控訴人・被上告人）が、その移転した資産価値相当額をＣ社に対する寄附金と認定し、Ｘの法人税の更正処分等をしたところ、Ｘが、その処分等はいずれも違法であるとしてその取消しを求めた事案である。 ＸはＢ社設立に際し、保有するテレビ朝日株式等（以下「本件株式等」という。なおその簿価15億円に対し、時価は280億円であった）及び現金１億円を現物出資し、当該現物出資については、旧法人税法51条の圧縮記帳（特定現物出資）を適用し、株式等の含み益をオランダ法人Ｂ社に合法的に無税で移転させた。その後Ｂ社が新たに発行する新株（以下「本件増資」という）全部をＣ社が引き受けた（払込額は約２億円）ことで、ＸのＢ社に対する持株割合は、100％から6.25％に低下し、本件株式等の含み益255億円が、Ｂ社からＣ社に移転することとなった（かかる含み益の移転についてオランダで課税されることはなかった）。Ｃ社は、その株式の100％をＡ財団に保有されており、同財団はＸの株式の49.6％を保有していた。 以上の取引を図示すると、下記のとおりとなる。なお、本件増資の当時、Ｘの取締役相談役はＡ財団の理事長、Ｂ社の代表取締役及びＣ社の取締役を兼任しており、またＸの代表取締役がＡ財団の評議員、Ｂ社の代表取締役及びＣ社の取締役を兼任していた。 その後、Ｂ社に現物出資された本件株式等は、Ｂ社設立約３年半後にＡ財団の関連会社Ｊ社に時価で売却され（オランダでは資本参加免税制度の適用により株式譲渡益に課税なし）、さらに、Ｘの子会社である日本法人OM社に同額で転売（譲渡益ゼロ）された。すなわち、本件株式等の含み益は、我が国の現物出資の圧縮記帳制度及びオランダの資本参加免税制度を利用することで、税務上の簿価が時価まで無税でステップアップされたことになる（※10）。本件が完璧なタックス・プランニングである（※11）といわれるゆえんである。 （※10） 太田＝伊藤・前掲（※３）449頁 （※11） 細川健＝藤田章「現物出資と第三者割当の税務（上）」（税務弘報・2008年７月）161頁 （２） 主な争点 Ｙは原処分において、法人税法132条を適用して寄附金認定をしたが、第一審において、主位的主張として法人税法22条２項適用の是非を追加したため、それらの点が争われることとなった。 （３） 裁判所の判断 ① 第一審及び控訴審 ➤第一審 第一審である東京地裁は、「本件増資は、Ｂ社自体による本件増資の実行という行為とそれに応じてＣ社がＢ社に対して新株の払込をするという行為により構成されており、本件増資の結果、Ｃ社の払込金額と本件増資により発行される株式の時価との差額がＣ社に帰属することとなったことを取引的行為としてとらえるとすれば、本件増資をして新株の払込を受けたＢ社と有利な条件でＢ社から新株の発行を受けたＣ社の間の行為にほかならず、ＸはＣ社に対して何らの行為もしていないというほかない。」と判示し、法人税法132条の適用に関しては、「（法132条を適用すべきという）Ｙの主張は、Ｘ自らの行為によりその保有するＢ社株式の資産価値がＣ社に移転したとの事実を前提として、同資産価値の移転について法132条を適用して課税しようとするものである。しかしながら、Ｘの保有するＢ社株式の資産価値がＣ社に移転したことが、Ｘ自らの行為によるものとは認められないことは、上記２に判示のとおりである。従って、Ｙの同主張については、その余の点について判断するまでもなく理由がない」として、Ｙの主張を斥けた。これを不服としてＹが控訴した。 ➤控訴審 東京高裁は、一転、次のように判示し、法人税法22条２項の適用を是認した。 Ｘは、控訴審の判断には法人税法22条２項の解釈適用の誤りがあり、移転した資産価値を算定する基礎となったＢ社の保有する株式の評価方法にも違法がある（※12）として上告した。 （※12） 控訴審及び上告審においては、本件株式等の評価方法についても争われた。東京高裁は、当時の法人税基本通達９－１－14（４）に基づき、時価純資産価額方式に従って評価すべきであり、企業の継続を前提とした客観的交換価値を求めるものであるから、法人税額等相当額を控除しないのが相当であるとした。他方最高裁は、平成７年２月当時において、一般には通常の取引における当事者の合理的意思に合致するものとして、同通達にいう「１株当たりの純資産価額等を参酌して通常取引されると認められる価額」に当たるというべきであり、これを前提に法人の収益の額を算定することは、法人税法の解釈として合理性を有すると判示し、Ｂ社の価額のうちＣ社に移転した部分を算定し直すために、本件を原審に差し戻した。差戻し控訴審は、法人税額相当額を控除するのが相当と判断した。 ② 最高裁の判断 最高裁は、以下のように判示し、法人税法22条２項の適用を認め、本件を原審に差し戻した。なお、株式の評価方法が違法であるというＸの主張は肯定した（前掲（※12）参照）。その後の東京高裁平成19年１月30日判決により本件は確定した。 ３ 検討 （１） 「取引」概念の拡張と本判決の意義 本件では、新株の有利発行となったＢ社の第三者割当増資の当事者は、あくまでＢ社とＣ社であり、Ｘの行為が、法人税法22条２項にいう、「無償による資産の譲渡」、又は「無償による・・・その他の取引」に該当するということはできない。それゆえ第一審が、「実質的にみてＸの保有するＢ社株式の資産価値がＣ社に移転したとしても、それがＸの行為によるものとは認められない」と判示して、法人税法22条２項を適用すべきというＹの主張を排斥したのも、この事実関係のハードルを越えることができなかったものと思われる。 これに対し東京高裁は、「両社間における無償による上記持分の譲渡は、（中略）同項（引用者注：法人税法22条２項）に規定する『資産の譲渡』に当たるとすることに疑義を生じ得ないではないが、『無償による・・その他の取引』には当たる」と判断した（※13）。これは、「Ｘが上記資産に係る株主として有する持分をＣ社からなんらの対価を得ることもなく喪失し、同社がこれを取得した事実は、それが両社の合意に基づくと認められる以上、両社間において無償による上記持分の譲渡がされたと認定することができる」との事実認定をその根拠としている。しかしながら、法人税法22条２項の文理が、「無償による・・その他の取引」としている以上、ここでいう「取引」という概念の意義が問題となり得る。控訴審は、「『取引』は、その文言及び規定における位置づけから、関係者間の意思の合致に基づいて生じた法的及び経済的な結果を把握する概念として用いられている」としており、「取引」概念を比較的広いものとして捉えている（※14）。 （※13） 本件最高裁判決は、この点について明確に判示していない。しかしながら、論者によれば、含み益の９割以上がＸの手を離れると評価されるからには、「無償による資産の譲渡」があったと解さざるを得ないという見解もある（渕圭吾「租税判例百選［第５版］」100頁）。 （※14） 金子・前掲（※２）347頁は、「（本件最高裁判決は）取引の意義をそれ（引用者注：取引は法的取引を意味しているという見解）よりも広く解し、子会社に対する支配力ないし影響力の行使をもそれに含めている。」と述べている。 他方、本件最高裁判決は、上記２（３）②のとおり、「Ｘの保有するＢ社株式に表章された同社の資産価値については、Ｘが支配し、処分することができる利益として明確に認めることができるところ、Ｘは、このような利益を、Ｃ社との合意に基づいて同社に移転した」というに止まり、法人税法22条２項における「取引」の意義及び「取引」に該当するための要件を明確に判示していない。仮に最高裁も控訴審の考え方を踏襲しているとすれば、最高裁判決における「取引」という用語の解釈は違法な拡大解釈であるという批判もある（※15）。 （※15） 金子宏＝中里実＝J.マーク.ラムザイヤー編『租税法と市場』（有斐閣・2014年）23～24頁 いずれにせよ、本判決の意義は、私法上直接の取引当事者でない者の間において資産価値の移転があった場合には、当該価値を移転した者に対し法人税法22条２項を適用して、資産の含み益に対する課税を認めたことにあると思われる（※16）。本判決は、課税当局にとって、同項が単なる個別否認規定ではなく、一般的否認規定として用いられることを可能とした。 （※16） 太田洋「「租税判例百選［第７版］」106頁 （２） 法人税法132条の適用可能性 上記２（３）①のとおり、第一審では法人税法22条２項の適用及び同法132条の適用のいずれもが否定されたが、控訴審では前者が肯定されたため。後者については「判断を要しない」こととされ、最高裁では何らの言及もなかった。しかし、本件に法人税法22条２項を適用することは同項の「取引」概念を違法に拡大解釈するものであって許されないという立場からは、「本件の解決としては、法人税法132条の適用の問題として争う方がオーソドックスであった」との指摘がある（※17）。ちなみに、本件について、132条に基づく否認が可能とする見解もある（※18）。 （※17） 金子ほか・前掲（※13）24頁参照 （※18） 品川芳宣「第四版 重要租税判決の実務研究」（大蔵財務協会・2023年）541頁 （了）
◆◇◆◇◆ 決算短信の訂正事例から学ぶ実務の知識 【第16回】 「退職給付会計の簡便法から原則法への移行時のミス」 公認会計士 石王丸 周夫 退職給付会計の処理方法には、原則法と簡便法の２つがあります。 原則法は、文字通り、退職給付会計の原則的な処理方法です。 一方、簡便法は、退職給付に係る負債及び退職給付費用を簡便に計算する方法で、従業員数が比較的少ない小規模な企業等に認められています。 会社の規模が拡大するなど、状況が変化すると、簡便法を適用していた会社が原則法に移行することがあります。今回の事例は、連結子会社が簡便法から原則法へ移行した際に発生した誤処理の訂正事例です。 連結財務諸表では、親会社が原則法を適用している場合でも、連結子会社が簡便法を採用していても構いません。簡便法の適用は、退職給付の制度ごとに判断するため、連結子会社の処理方法を親会社に合わせて原則法に変更する必要はありません。今回の事例は、おそらく子会社固有の状況変化により、簡便法から原則法に移行したものと考えられます。 それでは、訂正事例を見ていきましょう。 訂正事例の概要 訂正後の連結貸借対照表及び連結包括利益計算書では、退職給付会計関連の新たな勘定科目と金額が追加されました。具体的には、連結貸借対照表に「退職給付に係る調整累計額」、連結包括利益計算書に「退職給付に係る調整額」が計上されています。ほとんど同じような名称ですが、連結貸借対照表の方には「累計」と記載されています。 連結貸借対照表の「その他の包括利益累計額（退職給付に係る調整累計額）」は、連結包括利益計算書で計上された「その他の包括利益（退職給付に係る調整額）」の累計残高を示しています。訂正後の状態は、この年度にその他の包括利益として計上された5,730千円が、連結貸借対照表のその他の包括利益累計額に計上されたことを示しています。つまり、両項目の発生要因は同じであることがわかります。 この5,730千円が、訂正前には計上されていなかったのですから、その他の包括利益の「退職給付に係る調整額」が計上漏れとなっていたということになります。 簡便法から原則法への移行 「退職給付に係る調整額」とは何かというと、簡単にいってしまうと、原則法による退職給付計算に伴う見積り差異です。本事例の場合は、退職給付債務に係る数理計算上の差異と呼ばれる見積り差異であることが、この会社の有価証券報告書から読み取れます。つまり、数理計算上の差異の計上漏れが原因だったということになります。 では、どうしてこれが計上漏れになってしまったのでしょうか？ 実は、数理計算上の差異の計上漏れは他社でも時折見られます。ただし、理由は様々で、この会社の場合は冒頭に述べたように、簡便法から原則法への移行がなされたという背景があったようです。 本事例について、訂正対象年度の前年度の有価証券報告書をみると、連結財務諸表の会計方針として、次の記載があります。 「簡便法を適用しております」という記載が確認できますね。 ところが、当年度の有価証券報告書では、この会計方針が次のように変更されています。 難しい言い回しに変わっていますが、これは原則法を適用していることを示しています。したがって、簡便法から原則法に変更されたことがわかります。 当年度の会計方針の記載には、先に述べた数理計算上の差異という用語も出てきています。実は、数理計算上の差異というのは、原則法特有の概念であり、簡便法にはこの概念がありません。 つまり、簡便法から原則法に移行したことにより、数理計算上の差異というものが新たに認識され、これを計上しなければならないところ、漏らしてしまったというのが本事例の誤処理であったようです。 簡便法の本質 この訂正事例から、退職給付会計の簡便法の本質を学ぶことができます。 簡便法の場合、退職給付制度が退職一時金のみであれば、退職給付に係る負債の期首と期末の残高は、次のようにつながっています。 本事例の会社でも、前年度まではこの関係が、一部の調整を除いて成立していたようです。算式のうち期首残高と期末残高は、毎期末において、「退職給付に係る期末自己都合要支給額を退職給付債務とする方法」（会計方針参照）で算定されていました。そして、上記の式の2項目の期中の退職金支払額は、実際の支払額を集計することで把握できます。すると、当期の退職給付費用は、次の式で算定されます。 仮に、期中の退職金支払額の実績が０だったとすると、退職給付費用は、期末残高と期首残高の差額になります。 つまり、簡便法では、退職給付費用は差額概念なのです。この概念では、数理計算上の差異は発生しません。強いていえば、差額のなかに吸収されているということです。ここが簡便法を理解するうえで最も重要な点です。 なお、本事例の場合、簡便法を採用していたのは在外連結子会社だったようなので、連結時に為替換算を行うことから、為替換算差額も発生します。実際には、上記の退職給付費用の算定式に、為替換算差額も加味していたはずです。 開示前のチェックポイント 退職給付会計について、簡便法を採用する場合、数理計算上の差異は発生しません。これに対して、原則法を採用する場合は、数理計算上の差異が発生し、連結財務諸表で計上されるということを理解しておきましょう。 （了）
