法人税改革における各検討事項が連結納税制度の採用（有利・不利）に与える影響　【第１回】「法人税率の段階的引下げ、租税特別措置の見直し」

法人税改革における各検討事項が

連結納税制度の採用（有利・不利）に与える影響

【第１回】

「法人税率の段階的引下げ、租税特別措置の見直し」

公認会計士・税理士
税理士法人トラスト　パートナー
足立　好幸

～はじめに～

政府は平成26年６月24日、法人税改革を盛り込んだ「経済財政運営と改革の基本方針2014」（骨太の方針）を閣議決定し、来年度から数年で法人実効税率を20％台まで引き下げることを目指すと明記した。そして、政府税制調査会は平成26年６月27日の総会で、法人実効税率の引下げに伴う代替財源の具体案を盛り込んだ「法人税の改革について」（以下、「法人税改革案」という）を決定した。また、同年８月31日までに各府省庁は、平成27年度税制改正要望を提出している。

そのような大きな税制改正が来年度に検討される中、３月決算法人では、平成27年４月１日～平成28年３月31日事業年度から連結納税を適用するか否かについて、平成26年12月31日を申請期限として、これから本格的に検討をしていくこととなる。

連結納税は、適用開始事業年度の開始日の３ヶ月前の日を申請期限として検討することとなるため（法法４の３①）、３月決算法人の場合、基本的には、適用開始事業年度の前事業年度の税法に基づき単体納税との有利・不利のシミュレーションをすることとなるが、あくまで適用開始は次事業年度となるため、適用開始事業年度から改正が検討されている項目がある場合、その検討項目が連結納税の有利・不利にどのような影響を与えるかについて検討を加える必要が生じる。

そのため、法人税率の段階的引下げ及び法人税改革案で謳われている各検討項目（以下では、両者を合わせて「法人税改革の各検討項目」ということとする）が実現するかどうか及びその改正内容の詳細は、本誌の掲載日時点で不明ではあるが、本稿では、法人税改革の各検討項目が連結納税の有利・不利にどのような影響を与えるかについて考察することとする。

本稿は、本誌の掲載日現在、政府税制調査会から公表されている「法人税の改革について」などの資料に基づき解説しているため、今後、公表される平成27年度税制改正大綱、それに基づく法律、政令、省令、通達等により、実現しないことを含め実際の取扱いが異なる可能性があること、及び、本稿の意見に関する部分は、筆者の個人的な見解であることをあらかじめお断りする。

１　連結納税の有利・不利に影響を与える法人税改革の各検討項目

法人税改革の各検討項目のうち、連結納税の有利・不利に影響を与えるものは次のとおりとなる（◎は影響があると見込まれる項目、〇は改正内容によっては影響があると見込まれる項目、×は影響がないと予想される項目）。

以下では、法人税改革の各検討項目のうち、連結納税の有利・不利に影響を与えることが見込まれる項目について、実際にどのような影響を与えるのかを現在の制度と比較しながら考察することとする。

２　「法人税率の段階的引下げ」が与える連結納税の有利・不利への影響

連結納税の最大のメリットである損益通算効果は、各連結法人の個別欠損金額に法人税率を乗じた金額となるため、連結納税適用開始事業年度から法人税率が段階的に引き下げられる場合は、連結納税の損益通算効果も段階的に減少していくこととなる（法法２十八の四、81、81の２）。

〈法人税率の段階的引下げが与える損益通算効果への影響〉

　（注）　上記は端数調整はしておらず、表示は四捨五入としている。

３　「租税特別措置の見直し」が与える連結納税の有利・不利への影響

租税特別措置で定める減税制度（研究開発税制を除く）のうち、生産性向上設備投資促進税制のように各連結法人ごとに適用の要件判定及び税額控除額の計算をするものについては、各連結法人の連結法人税個別帰属額の20％のみならず、連結納税グループ全体の連結法人税額の20％も税額控除限度額となる（注）ことを除いて、基本的に単体納税と同じ取扱いとなるため、連結納税による有利・不利は生じない（措法42の12の５①②⑦⑧ 、68の15の６①②⑦⑧、措令39の47⑧）。

（注）　特定生産性向上設備等の取得等をした連結親法人又は連結子法人の税額控除限度額は、次の①又は②のうちいずれか少ない金額となる（措令39の47⑧）。

（※）　調整前連結税額とは、所得税額控除、外国税額控除、試験研究費の税額控除等の各種税額控除の規定を適用する前の連結法人税額をいう（措法68の15の６⑦）。

一方、人材投資促進税制のように連結納税グループ全体で適用の要件判定及び税額控除額を計算するものについては、単体納税では人材投資促進税制が適用できなかった連結法人がある場合でも、連結納税では連結法人全体に対して人材投資促進税制が適用できる場合があり、逆に、単体納税では人材投資促進税制が適用できた連結法人がある場合でも、連結納税では連結法人全体について人材投資促進税制が適用できなくなる場合があるため、人材投資促進税制について連結納税の有利・不利が生じることとなる（措法42の12の４①②、68の15の５①②）。

したがって、期限の定めのある租税特別措置法の減税制度が期限到来時に予定どおり廃止される場合は、適用期限の延長を想定して生じることが見込まれていた連結納税の有利・不利が期限到来時に消滅することとなる。

なお、生産性向上設備投資促進税制は、産業競争力強化法の施行日（平成26年１月20日）から平成29年３月31日までの期間、人材投資促進税制は、平成25年４月１日から平成30年３月31日までの間に開始する連結親法人事業年度が適用期限として定められている（措法68の15の５①、68の15の６①）。

（了）