小説　『法人課税第三部門にて。』 ─新税務調査制度を予測する─ 【第４話】　「反面調査」   公認会計士・税理士　八ッ尾　順一   「･･･この場合、反面調査に行った方がいいですかね」 山口調査官は、隣にいる田村上席調査官に尋ねる。 「･･･反面調査？」 「ええ、外注先に対する反面調査なんですけど･･･どうも外注費の金額が大きいのと･･･外注そのものの回数も多いようで･･･」 山口調査官は、外注費の一覧表を田村上席調査官に見せる。 「それぞれの工事と外注費の対比はしているのかい？」 田村上席調査官は、一覧表を見ながら、質問をする。 「どこの工事の外注費かは、工事現場の作業日報表でわかるのですが、同じ時期に何箇所も仕事をしているので･･･外注先から送られてくる資料だけでは、なかなか判断しにくいのです」 田村上席調査官は、外注先の請求書を見る。 「ほう･･･奈良県の吉野にこんな会社があったんだなぁ･･･」 山口調査官は頷く。 「吉野は･･･桜がきれいだし、ボタン鍋がとても美味しいんだ」 田村上席調査官は、吉野税務署に勤務していた頃を思い出している。30年前の、まだ若い頃に、３年間、吉野税務署に勤務していた。 「しかし、ここからは遠いなぁ･･･」 「･･･でも、外注先の原始記録を見なければ、これらの外注費が本当に発生しているものかどうかわからないですよ」 外注先から送られてきたという請求書とその明細書を見ながら、山口調査官は、頸を傾ける。 「それに･･･吉野から距離的にかなり離れている工事現場にも、この会社は仕事を請け負っているんです」 山口調査官は、話をしているうちに、テンションが上がってきた。 「ひょっとすると、架空外注費の可能性があるかも･･･」 田村上席調査官は、ニヤニヤしながら、山口調査官を見る。 「そうだなあ･･･統括官に相談して、吉野に行かせてもらったら･･･その前に、吉野税務署に連絡して、この会社のことを聞いてみたら？」 「そうですねぇ･･･」 山口調査官は思案顔になる。 渕崎統括官は、今日は忌引きのため、休んでいる。 「ところで･･･」 田村上席調査官は、明日から始まる調査の準備をしている。 「その･･･反面調査をするときには、調査法人や反面先に事前に連絡しなければならないのですか･･･」 「改正の国税通則法では、調査対象の法人に対しては、原則として、事前連絡をしなければならない･･･と規定していたと思うけど、しかし･･･取引先などの反面調査先について、納税義務者本人に該当しないことから、事前連絡はしなくてもいいのではないか？」 田村上席調査官の言葉に、山口調査官は頷く。 「まして、このケースでは、･･･事前に連絡をすると、資料などを隠されたり、改ざんされたりする可能性があり、正しい外注費の確認ができなくなる恐れがありますから。もちろん、反面調査先の法人に対しては、どこの会社の調査をしているかということも知られないようにしなければならない」 田村上席調査官は、ペンを置いて、山口調査官の顔を見る。 「･･･しかし、吉野はここから遠いから、反面先の会社には、とりあえず、事前に連絡をしいた方が良いかもしれないな･･･」 「そうですね･･･誰もいなかったら困るし･･･」 山口調査官は素直に応じる。 「ところで、事務運営指針に、「調査手続の実施に当たっての基本的な考え方等について」というものがありましたね」 山口調査官は、事務運営指針のコピーを差し出し、次の事項を指さす。 「･･･これって、「調査時における手続」の中に書かれているのですね」 田村上席調査官が確認し、言葉を続ける。 「反面調査の実施については、取引先等に明示した上で、実施するということが書かれているが、調査法人に対して、反面調査をする旨を事前に連絡しなければならないことはないし･･･しかも、取引先等に対しては、「反面調査である旨」のみを明示するということだから、調査内容については、伝える必要はないな･･･」 「･･･しかし、取引先等が執拗に「何を調べるのか？」と聞いてきたら、どうしたらよいのですか？」 山口調査官が尋ねる。 「それは･･･答える必要はないだろう･･･まして･･･誰の何を調査しているかについて取引先等に伝えることは、個人情報の問題も生じるから、調査の内容については伝えられないと言わざるを得ない」 田村上席調査官は考えながら、答える。 「そうですね、反面調査は、取引先等自体の税務調査ではない、すなわち、納税義務者本人ではないのですからね･･･調査の内容については、説明する必要はありませんね」 「山口君は、今回の調査で重加算税をとるために、どうしても吉野へ反面調査に行かなければならないということだな」 田村上席調査官は笑いながら、山口調査官の肩をポンと叩いた。 （了）

法人税の解釈をめぐる論点整理 《役員給与》編 【第４回】   弁護士　木村　浩之   （３　定期同額給与） （４）　業績悪化改定事由 ア　業績悪化改定事由の趣旨 臨時改定事由がある場合のほか、「法人の経営の状況が著しく悪化したことその他これに類する理由」（業績悪化改定事由）がある場合にも、給与改定が認められている（ただし、業績悪化を理由にするものであるから、当然、給与を減額改定する場合に限られる）。 これは、通常改定の際には予測できなかった著しい業績悪化が法人に生じた場合には、様々な事情から役員の給与を減額せざるを得ない場合があり、そのような場合には、利益調整等の恣意性があるとは必ずしもいえないことから、３ヶ月経過後の給与改定が認められているものである。 イ　業績悪化改定事由に該当する場合 業績悪化改定事由として認められるためには、上記の趣旨から、法人の単なる業績不振では足りず、役員の給与を減額せざるを得ないと認められるだけの客観的な事情が必要である。 この点、法令においては、「経営の状況の著しい悪化」と規定されているが、典型的には、月次の残高試算表や四半期の決算書などの財務諸表の数値が著しく悪化したことにより、現行の役員報酬の支払いを継続することが資金繰りに相当程度悪影響を及ぼす場合などがこれに該当する。 そのほか、例えば、経営状況の悪化に伴い、会社の利害関係者（金融機関等の債権者、取引先、株主など）との関係上、役員が経営上の責任を取る必要があり、給与を減額せざるを得ない事情が生じていれば、これも業績悪化改定事由に含まれると解される。 いずれにせよ、業績悪化改定事由に該当するためには、役員給与の減額をやむを得ないものとする客観的な事情が必要であることから、減額改定を行う法人としては、そのように減額せざるを得ない事情について具体的に説明できるようにしておくことが望ましい。 例えば、資金繰りの状況、利害関係者との交渉経過、一般の従業員に対する給与の減額の有無及びその理由など、役員給与の減額改定に至った事情を整理しておくことが重要である。 （５）　法定外の給与改定がなされた場合 事業年度の途中に何らかの理由に基づいて給与改定がなされた場合、それが法人税法上認められる「給与改定」のいずれかに該当しない限り、形式的には、その改定前後に支給される給与はすべて定期同額給与に該当しないことになる。 もっとも、この点については、全額を損金不算入とする取扱いが現実的でないことから、給与改定前と給与改定後の差額に相当する部分のみが損金不算入となる取扱いである。 これを具体的なイメージにすると、次のとおりとなる。 〈増額改定〉   〈減額改定〉   （６）　その他の論点 ア　臨時の給与と定期同額給与 定期同額給与が支給された上で、臨時の給与が支給される場合がある。典型的には、業績の向上に伴い臨時の賞与が支給される場合、税務調査等で役員が受ける経済的利益が賞与と認定される場合などである。 このような場合、形式的に見れば、その臨時の給与が支給されることによって全体が定期同額給与に該当しないことになるようにも思われるが、この臨時の給与は定期同額分の給与とは明らかに別途支給されるものであり、定期同額分の給与を含めて全額を損金不算入とすることは認められない。 したがって、このような場合は、その別途支給される臨時の給与のみが損金不算入として取り扱われるのであり、全体が損金不算入となるわけではなく、定期同額分の給与については損金算入が認められる。 イ　未払い給与と定期同額給与 給与の一部又は全部が何らかの事情で未払いとなったことにより、本来支給されるべき金額が定期同額であったとしても、結果として、実際の支給額が定期同額ではなかったことになる場合がある。そのような場合でも、基本的には、決定されている支給額（本来の支給額）に基づいて定期同額給与に該当するか否かを判断することになる。 例えば、資金繰りの関係で一時的に給与が未払いとなる場合、実際の支給額は定期同額ではないが、それでも本来の支給額が定期同額であれば、その未払い分の給与を含めて、定期同額給与として損金算入が認められる。 もっとも、賞与として支給すべき金額を毎月定額に分割して未払い給与として計上しておいた上で、賞与の支払時期に未払い給与を一括して支払うような場合には、その未払い給与は賞与を定期同額給与に仮装したものと認定される可能性があり、その場合、損金算入が認められないこととなる。 また、以上とは逆に、いわゆる決算賞与を翌期に毎月定額で支払っていく場合など、実際の支給額が定期同額であったとしても、すでに支給が確定したものを単に分割して支払っているに過ぎないと認められる場合には、定期同額給与には該当せず、損金算入が認められない。 ウ　経済的利益の供与と定期同額給与 役員に対する経済的利益の供与については、それが ⅰ）　継続的に供与されるものであり ⅱ）　その供与される利益の額が毎月おおむね一定である との要件を満たせば、定期同額給与に該当することになる。 これに該当するものとして、無利息又は低利息での貸付け、住宅の無償又は低廉貸与などが典型例として挙げられる。 ここで、定期「同額」との文言にもかかわらず、「おおむね一定」とされているのは、経済的利益の価値については、多少の変動があり得るという現実に配慮がなされたものである。したがって、毎月負担する住宅の光熱費など、通常の範囲でその経済的価値に変動があり得るものであったとしても、「おおむね一定」に当たるものとして、定期同額給与に該当することになる。 また、年払い保険料の負担や１ヶ月を超える期間の定期券代の負担など、１ヶ月を超える期間に相当する分の経済的利益を一時に供与する場合であっても、実質的に毎月一定の経済的利益を継続して供与するものと同視できる場合には、なお定期同額給与に該当すると解される。 （了）

〔平成９年４月改正の事例を踏まえた〕 消費税率の引上げに伴う 実務上の注意点 【第８回】 税率変更の問題点（７） 「会計システムの変更及び入力方法」   アースタックス税理士法人 税理士　島添　浩   １　会計システムの変更とその導入時期 税率改正に伴いレジスター、販売管理、在庫管理等のシステムについて変更が必要となることについては、前回までに解説したが、これらのシステムと同様に、会計システムについても新税率に対応できるよう変更しなければならない。 消費税の計算は、課税期間（法人の場合は事業年度）開始の日から終了の日までの期間の取引を集計し、決算整理等を行って会計を締める際に納付税額を求めることとなる。つまり、消費税の計算につき会計システムを利用する場合には、課税期間を通してすべての取引内容を入力することとなり、その課税期間の開始の日から同一のシステムで対応しておく必要がある。 したがって、会計システムの変更時期については、税率変更の施行日に行うのではなく、施行日を含む課税期間の初日から対応できるようにしなければならない。 例えば、決算日が４月末日の１年決算法人の場合には、施行日を含む課税期間は平成25年５月１日から平成26年４月30日となり、変更後の会計システムを平成25年４月30日までに導入する必要がある。 なお、市販の会計システムの場合には、課税期間の途中でバージョンアップしても対応できる可能性が高いため、その変更可能なシステムを利用する場合は、施行日までに税率変更に対応した会計システムを導入することで対処できることとなる。 しかしながら、自社独自の会計システムを利用している場合には、課税期間の途中からの対応ができない可能性もあるため、そのシステム構築をする期間がかなり短期間となり、早急の対応が求められる。 この会計システムの変更については、すべての事業者に関わる問題であることから、システム開発を行う業者に依頼が殺到することとなり、その構築に係る時間が通常よりも長くなることも考慮した上で対策を講じなければならない。 また、自社システムにおいて、課税期間の途中で会計システムの変更が可能であるとしても、そのシステム構築のためのコストが多額になることもあるため注意する必要がある。 さらに、平成27年10月に税率が10％に変更されることから、今回の会計システムの変更において、10％への税率変更についても対応できるようなシステム変更を行うのか、あるいはその変更が可能なのかといった点についても検討しなければならない。 いずれにしても、会計システムの変更については、設備投資に係る資金面の問題とそのシステム構築に係る時間的な問題があり、さらには決算業務などの会社経理の運営面での問題が生じる可能性もあることから、税率変更の対応策の中でも特に重要な項目である。   ２　会計システムの具体的変更点 今回の税率変更に伴う会計システムの変更については、税率を変更すること以外にも、以下のような点に留意する必要がある。 ①　複数税率への対応 課税期間が施行日をまたぐ場合には、施行日前は旧税率、施行日後は新税率で対応しなければならない。 また、施行日後であっても売上げに係る対価の返還等、仕入れに係る対価の返還等、貸倒れなどの処理につき旧税率を適用する可能性があることについては前回までに解説したが、それ以外にも経過措置が設けられている旅客運賃、電気・ガス・水道などの公共料金、建物等の請負契約、リース契約などについては旧税率が適用される場合があることから、旧税率と新税率の両方に対応した、いわゆる複数税率の計算を行うことができる会計システムに変更する必要がある。 なお、新税率について、８％と10％の両方に対応するためには、旧税率と併せて３つの税率に対応しなければならない。 ②　期末一括税抜処理の対応 従来の市販の会計システムによっては、その事業者が税抜経理により会計処理を行う場合において、期中は税込経理で入力し、期末に一括で税抜経理の処理を行うことが可能であった。 具体的には以下のような処理方法である。 上記のように、会計システムにおいて期末に一括して各勘定科目の残高のうち５％部分を「仮受消費税」又は「仮払消費税」に振り替える仕訳を自動で行うためには、税率が単一であれば各勘定科目の残高を集計し、その合計金額に5/105を乗じて計算することとなるが、複数税率となった場合には、各勘定科目につきそれぞれの税率に区分して集計し、旧税率の合計金額に5/105、新税率の合計金額に8/108を乗じて計算することとなるので注意しなければならない。 ③　自動税抜仕訳処理の対応 上記②と同様に、従来の市販の会計システムにおいて、仕訳の入力を税込で行い、その仕訳ごとに「仮受消費税」又は「仮払消費税」に振り替える処理を自動で行うシステムの場合も、施行日後の処理についてはどちらの税率にも対応できるように変更しなければならない。 ④　旧税率が適用された取引がある場合の添付資料（付表）の対応 第６回でも解説したが、消費税の確定申告書を提出する際に添付する資料について、その課税期間で複数の税率が混在している場合には、従来の付表２の「課税売上割合・控除対象仕入税額等の計算表」又は付表５の「控除対象仕入税額の計算表」ではなく、複数税率に対応した経過措置用の計算表を提出することとなる。 したがって、施行日を含む課税期間以後の課税期間において、複数の税率が混在している場合には、会計システムにおいて、経過措置用の計算表の計算を処理できるようにした上で、その帳票を印刷するシステムの変更を行う必要がある。   ３　消費税法改正に伴う会計システムの費用の取扱い 今回の税率変更に伴う会計システムの変更については、上記１及び２のような変更が必要となることから、そのシステム構築に係るコストが多額となることが考えられる。 したがって、その資金調達をどうするのかといった問題が発生するとともに、そのコストが修繕費として一括で費用処理となるのか、資本的支出として耐用年数に応じて償却費として処理することになるのかといった問題が発生する。 この費用処理の取扱いについては、施行日以後の課税期間の損益計算に大きく影響を及ぼすこととなるので注意が必要である。 この会計システム変更の費用の取扱いについては、そのシステム変更が新たな機能の追加、向上等に該当しなければ修繕費として取り扱って差し支えないということを、総額表示義務規定が創設された平成16年の消費税法改正時に『消費税法改正に伴う会計ソフト修正費用の取扱い』として国税庁から以下のような見解が示されている。 したがって、今回の改正においても同様の取扱いになるものと考えられるが、修繕費として取り扱う場合には、そのシステムの変更が機能の追加等でないことにつきシステムの作業指図書等において明確にしておく必要があるので注意しなければならない。   ４　会計システムの入力方法 会計システムについては、そのシステム変更が適正に行われていることも重要であるが、そのシステムを運用する場合の経理担当者等の入力についても注意が必要である。 税率変更前は、その事業者が行う取引が課税取引かどうかという点に注意して入力すれば問題なかったが、税率変更後は、課税取引の場合にその税率が５％なのか８％なのかという点についても注意しなければならず、担当者が入力ミスを行ってしまう可能性が高くなる。 この会計入力を適正に処理しなければ、消費税の自動計算が正しく行われないこととなり、間違った消費税額を納付してしまうこととなるので注意しなければならない。 市販の会計システムを利用する場合、勘定科目の設定や消費税率の設定を事前に行うこととなるが、施行日後の税率が自動的に新税率で処理される可能性があり、旧税率が適用される取引の場合には、自動で新税率が付されている消費税のコード等を旧税率に変更して入力を行うこととなる。 特に施行日後で注意すべき勘定科目としては、以下のようなものがある。 なお、リース契約など長期にわたって旧税率が適用される場合は、施行日を含む課税期間後の課税期間においても旧税率が存在することとなり、入力する際には慎重に対応する必要がある。 さらに、平成23年６月改正による95％ルールの見直し（平成24年４月１日以後開始する課税期間から適用）において、個別対応方式を採用することとなる事業者の場合には、課税仕入れを３つに区分する作業も発生することから、どの取引が課税取引となるのか、その場合の税率は何％かといった注意点に加え、その取引（課税仕入れ）が課税売上対応、非課税売上対応、共通対応のどの区分に該当するのかという点についても注意が必要となり、入力する際に注意すべき項目が増えることから、経理担当者のスキルが問題となるケースが考えられる。 このスキルの問題については、その事業者の経理部門等において自社の取引の中で入力する際に注意すべき項目をチェックした上で、その会計システムの入力方法を確認し、そのための研修等を事前に行うなど入力担当者のスキル向上のための対策を講じることが重要である。 また、平成27年10月１日以後の会計システムの入力については、５％、８％、10％の税率を区分して処理することとなり、８％の変更時よりもさらに複雑となることから、細心の注意を払って入力する必要がある。 （了）

租税争訟レポート【第４回】 勝馬投票券の払戻金に係る所得を 一時所得と判断した事例 （国税不服審判所公表裁決）   税理士・公認不正検査士（CFE）　米澤　勝     【事案の概要】 １　審査請求に至る経緯 審査請求人（以下「請求人」という）は、平成17年分から21年分の所得税について、確定申告書を提出していなかったところ、原処分庁の税務調査を受け、確定申告書を提出したが、無申告加算税の賦課決定処分及び更正処分を受けた。 また、請求人は、平成22年分の所得税については法定申告期限までに確定申告を行ったが、更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分を受けた。 請求人は、各更正処分及び賦課決定処分を不服として異議申立を行ったが、異議審理庁は棄却の異議決定をしたため、審査請求を行ったものである。 ２　所得税法の規定 所得税法34条１項は、一時所得とは、利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得及び譲渡所得以外の所得のうち、営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう旨規定している。 また同条２項は、一時所得の金額は、その年中の一時所得に係る総収入金額からその収入を得るために支出した金額（その収入を生じた行為をするため、又はその収入を生じた原因の発生に伴い直接要した金額に限る）の合計額を控除し、その残額から一時所得の特別控除額を控除した金額とする旨規定している。   【争点１：的中馬券による所得は一時所得に該当するか】 １　原処分庁の主張 「営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得」とは、所得源泉を有しない所得と解すべきであり、所得源泉の有無は、所得の基礎に源泉性を認めるに足る継続性、恒常性があるか否かが判断基準になる。 馬券を購入する行為と競走の結果（着順）との間に相関関係がないのは明らかであり、馬券の購入金額よりも大きい払戻金を受け取れるか否かはあくまで臨時的、不規則的なものであって、払戻金については、所得の基礎に源泉性を認めるに足るだけの継続性、恒常性を有しているとはいえない。 ２　請求人の主張 請求人は、娯楽として楽しむのではなく、投機的行為に近いものとして、払戻金を原資に継続的に毎週馬券を購入しており、過去６年にわたり毎年黒字の収益を確保していることからも、馬券の払戻金による所得は、臨時的、偶発的に生じる一時の所得ではなく、連続した継続性のある所得であり、所得源泉を有するとみることができる。 ３　審判所の判断 馬券を購入する行為は、払戻金を得られるか否か分からない不確実な行為であるのみならず、競走ごとに独立した行為と評価できることから、馬券の払戻金による所得には、所得の基礎である馬券を購入する行為に、その源泉性を認めるに足る継続性、恒常性を認めることはできず、たとえ馬券を継続的に購入したとしても、馬券を購入する行為から得られた所得が所得源泉を有する所得であると認めることはできない。 したがって馬券を購入する行為から生じた所得は、所得源泉を有する所得以外の所得ということになり、営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得であると認められる。   【争点２：所得金額の計算において外れ馬券の金額も控除できるか】 １　原処分庁の主張 払戻金に係る一時所得の金額の計算において控除できるのは、的中した馬券の購入金額のみであり、一時所得の金額の計算にあたり採用すべき方法は、競走ごとに払戻金額から的中した馬券の購入金額を控除して計算する方法であるが、請求人の馬券の購入履歴を示す証拠等が存在しないため、購入馬券と払戻金の決済単位である節（通常は週末の土日が競馬開催日であり、この両日をいう）ごとの払戻金の総額から馬券の購入金額の総額を控除する方法を採用し、預金の入出金履歴を用いて算定する方法を採用した。 当該方法で計算した所得金額は、競走ごとに払戻金から購入金を控除して計算される一時所得の金額を上回ることはない。 ２　請求人の主張 一時所得の課税は、一時的、臨時的な収入であることから、２分の１課税によって納税者の担税力に配慮しているところ、請求人のように継続的に多額の馬券を購入する常連者においては、担税力をはるかに超える課税となっており、年間を通じた馬券の購入金の全額を控除せずに行った原処分は違法である。 原処分庁の一時所得の計算方法には合理性がなく、的中した馬券のみの購入金額の算定ができないのなら、年間を通じた馬券の購入金の全額を控除すべきである。 ３　審判所の判断 所得税法34条２項は、一時所得金額の計算において、一時所得に係る収入、支出について総体対応計算によることなく、個別的対応に収入を生じた行為又は原因ごとに直接支出した金額に限るものとし、その反面、収入を生じさせない行為又は原因に係る支出は控除しないということを規定したものと解するのが相当である。 この解釈に従えば、その収入を得るために支出した金額とは、払戻金という収入の原因の発生に伴い直接要した金額であるから、的中した馬券に係る購入金ということができる。 原処分庁の採用した算定方法は、請求人にとって不利益な算定方法であるとはいえず、当該算定方法を特段不合理とする理由は認められない。   【解説】 審判所の裁決の中では触れられていないが、所得税基本通達34-１には、一時所得の例示として挙げられた12項目の所得に「競馬の馬券の払戻金」が含まれている。 ところが、通達に拘束されるのはあくまで国税庁長官の指揮命令系統にある職員に限られることから、原処分庁は、通達に従った課税処分をしながら、審判や訴訟の場では、通達による課税を主張できないジレンマを抱えている。 また、国税不服審判所長も、国税通則法99条１項により、「国税庁長官が発した通達に示されている法令の解釈と異なる解釈により裁決を行うとき」は、事前に意見を申し出なければならず、実質的に、通達に拘束されているという見方もある（同条の規定に基づく意見申出件数は９件にすぎない）。 この裁決が公開される20日ほど前、大阪国税局が、３年間で28億7,000万円分の馬券を購入し、30億円余りの的中配当を得た男性会社員（39）に対し、無申告加算税を含む約６億9,000万円を追徴課税した上で、所得税法違反の罪で大阪地検に告発し、起訴されたという報道があった。 こちらの事件は、本裁決事例以上に、「担税力」が問題になりそうである。１億数千万円の利益しかない納税者に対し、７億円近い課税処分を行うことが、公正・公平な課税といえるのかどうか、今後、勝馬投票券の払戻金に対する課税がどう見直されていくのか、注視したい。 （了）

〔税の街.jp「議論の広場」編集会議 連載４〕 株式会社の解散と法人税申告の実務 【第４回】 100％グループ内子法人の清算と 適格現物分配   税理士　長谷川 敏也    Ｇ社は、100％グループ内子法人であるＨ社の事業を清算し、次の図の手順で社内にＨ社の事業を取り込むことを考えています。 このＨ社には、銀行借入金があり、繰越欠損金も多額で、債務超過の状態です。また、H社は不動産を所有しています。 このＨ社について、Ｇ社が銀行借入金を肩代わりした上で債務免除を行い、事業をＧ社に譲渡し、不動産を適格現物分配によってＧ社に分配して清算する予定です。 法人税法上、これらの取引等の処理は、どのように行うことになりますか。   １　寄附金・受贈益の損金・益金不算入と子法人株式の寄附修正 親法人Ｇ社が子法人Ｈ社の銀行借入金の肩代わりをした直後の子法人Ｈ社の貸借対照表は、次のとおりです。 この銀行借入金の肩代わり直後に債務免除を行うということになると、グループ法人税制により、寄附金・受贈益の損金・益金不算入の処理と子法人株式の寄附修正の処理を行うこととなります。 合理的な再建計画に基づく等の相当の理由がない経済的利益の供与を行った場合には、その経済的利益の供与額は寄附金の額となると解されていますが、平成22年度改正により、法人による完全支配関係にある法人間においては、経済的利益の供与を行った法人は寄附金の全額を損金不算入（法法37②）とし、経済的利益の供与を受ける法人は受贈益の全額を益金不算入（法法25の2①）とすることとされています。 また、法人が有する完全支配関係がある法人（100％子法人）の株式等について、この寄附金・受贈益の損金・益金不算入の事由（寄附修正事由）が生じた場合には、寄附金の額に相当する金額を子法人の株式等の帳簿価額と利益積立金額に加算することとされています（法令119 の3⑥・9①七）。   ２　適格現物分配 平成22年度改正において、内国法人が行う現物分配のうち、被現物分配法人がその現物分配の直前においてその内国法人との間に完全支配関係がある内国法人のみであるものを「適格現物分配」と呼び、適格現物分配による資産の移転をした場合にその適格現物分配の直前の帳簿価額による譲渡をしたものとする制度が創設されています（法法2十二の十五・62の5③）。 この適格現物分配においては、被現物分配法人の資産の取得価額はその帳簿価額に相当する金額とされ、また、被現物分配法人が適格現物分配により資産の移転を受けたことにより生ずる収益の額は、各事業年度の所得の金額の計算上、益金の額に算入せず、その帳簿価額に相当する金額を利益積立金額に加算することとされます（法法62の5④、法令9①四・123の6①）。 その適格現物分配が残余財産の全部の分配である場合には、その残余財産の確定の日の翌日において、その残余財産の確定の時の帳簿価額による譲渡をしたものとされます（法令123 の6②）。   ３　子法人の未処理欠損金額の引継ぎ 平成22年度改正においては、グループに係る税制の見直しの一環として、残余財産が確定した法人の欠損金については、特定の資産との結びつきが希薄であることを踏まえ、その移転資産の有無にかかわらず、合併に係る欠損金の引継ぎと同様の取扱いとすることとされています。 すなわち、完全支配関係があるグループ内の内国法人の残余財産が確定した場合には、適格合併の場合と同様に、その欠損金額を株主等に引き継ぐこととなるわけです。 なお、残余財産が確定した完全支配関係がある他の内国法人の青色欠損金額について、株主等である内国法人との間の支配関係が５年前の日からある場合等を除き、適格合併に係る被合併法人の青色欠損金額と同様に、支配関係事業年度前の事業年度に係る未処理欠損金額の引継ぎができない等、引継額等に一定の制限が課されています（法法57③）。   ４　残余財産の分配と子法人株式の譲渡損益及び資本金等の額 親法人が、完全支配関係がある子法人から、みなし配当の額が生ずる基因となる事由により金銭その他の資産の交付を受けた場合には、その所有株式について帳簿価額による譲渡があったものとされ、親法人においてその譲渡損益は計上されないこととされています（法法61の2⑯）。 この場合の譲渡益相当額又は譲渡損相当額は、その内国法人の資本金等の額に加算し又は減算することとされています（法令8①十九）。 これらの取扱いを図示すると、次のとおりとなります。 （了）

－お知らせ－ 適用指針等を織り込んだ最新版の『税効果会計を学ぶ』が好評連載中です。   税効果会計を学ぶ 【第２回】 「資産負債法と繰延法」   公認会計士　阿部　光成   Ⅰ　税効果会計に関連する会計基準等 税効果会計の適用は、会計基準等に準拠して行うこととなる。 ただし、次のように税効果会計に関連する会計基準等は多数あるので、実務上、関連する規定を探すのに苦労することがある。そこで、データベース化された会計基準等を用いて、検索機能を活用することが考えられる。 なお、文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 このほか、組織再編に関連する税効果会計の取扱いについては、「企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針」（企業会計基準適用指針第10号）に規定がある。 また、四半期財務諸表に関しては、 に規定がある。 連結納税制度を適用する場合の税効果会計については、企業会計基準委員会から、実務対応報告５号と実務対応報告７号が公表されている。   Ⅱ　資産負債法と繰延法 本連載の第１回では、税効果会計のポイントとして次のことを述べた。 法人税等を控除する前の当期純利益と法人税等を合理的に対応させること 企業会計上の資産又は負債の額と課税所得計算上の資産又は負債の額の相違に着目すること 前者については第１回において述べたので、今回は後者について解説を行う。 税効果会計の方法には、資産負債法と繰延法がある（税効果意見書三、個別税効果会計実務指針33項）。 両者の基本的な相違は、「調整対象となる差異の内容」と「適用する税率」にある。 １　繰延法 繰延法は、損益項目に着目し、会計上の収益又は費用の金額と税務上の益金又は損金の額に相違がある場合に、当該差異を「期間差異」と「永久差異」に分け、期間差異（損益の期間帰属の相違に基づく差異）について、税効果を認識する方法である（個別税効果会計実務指針33項。手塚仙夫『税効果会計の実務（第７版）』（清文社・2011年・21ページ））。 期間差異の例としては、会計上の費用の認識時期と税務上の損金の認識時期の相違となる、棚卸資産の有税評価減があげられる。 また、永久差異の例としては、将来の課税所得の調整が行われない、交際費の損金不算入があげられる。 繰延法は実際に課税関係が生じたときの税率を用いるので、税効果会計に適用される税率は、期間差異が発生した年度の課税所得に適用された税率となる（個別税効果会計実務指針33項）。 ２　資産負債法 資産負債法は、残高項目に着目し、会計上の資産又は負債の金額と税務上の資産又は負債の金額との間に差異があり、会計上の資産又は負債が将来回収又は決済されるなどにより当該差異が解消されるときに、税金を減額又は増額させる効果がある場合に、当該差異（一時差異）について、税効果を認識する方法である（個別税効果会計実務指針33項）。 資産負債法に適用される税率は、一時差異が解消される将来の年度に適用される税率である（個別税効果会計実務指針33項）。 ３　税効果会計基準で採用した資産負債法 税効果会計基準で採用した方法は、資産負債法である（税効果意見書三）。 資産負債法は、税率変更等に応じて繰延税金資産又は繰延税金負債が回収額又は支払額をより適切に示す方法であり、国際的にも主流となっている方法である（「連結財務諸表制度の見直しに関する意見書」（企業会計審議会）第二部、二、3（3））。 一時差異（資産負債法）と期間差異（繰延法）の範囲はほぼ一致するが、例えば、「その他有価証券」について時価評価したときの評価差額のように、直接純資産の部に計上された評価差額は一時差異ではあるが期間差異ではない。 なお、期間差異に該当する項目は、すべて一時差異に含まれる（個別税効果会計実務指針33項）。 ４　数値例 第１回で用いた設例を使い、資産負債法に従って解説を行う。 ［数 値 例］ （前提） ①　滞留棚卸資産 1,500千円について評価減 1,000千円を行い、帳簿価額を 500千円とした。 ②　評価減 1,000千円は税務上、損金とならないので、別表四で申告加算し、別表五で繰り越している。 ③　法定実効税率は40％とする。 ※１ ： （税引前当期純利益5,000＋評価減1,000）×法定実効税率40％ ＝ 2,400 ※２ ： 評価減1,000（＝税務上の帳簿価額1,500－会計上の帳簿価額500）×法定実効税率40％ ＝ 400 （仕訳） 　　　　　繰延税金資産（BS）　 400 　／　 法人税等調整額（PL）　 400 税効果会計基準では資産負債法を採用しているので、当該方法に従って算出すると、税務上の資産の額1,500と会計上の資産の額500との差額1,000が一時差異となる。 法定実効税率40％が、将来において、回収又は支払いが行われると見込まれる期の税率である場合には（個別税効果会計実務指針17項）、前述の一時差異1,000に40％を乗じて、繰延税金資産400が認識されることになる。 （了）

誤りやすい ［給与計算］ 事例解説 〈第４回〉   税理士・社会保険労務士　 安田　大   ２　控除額の計算―社会保険料 【事例④】―介護保険第２号被保険者― 〔正しい処理〕 〔解　　　説〕 １　健康保険料の控除 健康保険の被保険者については、毎月の給与を支払う際に、前月分の健康保険料（被保険者負担分）を控除することになっている。 健康保険料額表は、標準報酬月額に応じて47等級に区分されているが、「介護保険第２号被保険者に該当しない被保険者」と「介護保険第２号被保険者に該当する被保険者」の欄があり、介護保険第２号被保険者については、健康保険料に介護保険料分が含まれることになる。 ２　介護保険の被保険者 介護保険の被保険者は年齢40歳以上の人であるが、給与から介護保険料を控除するのは第２号被保険者（年齢40歳以上65歳未満の人）である。 介護保険料（健康保険料）は月単位で計算することになっており、満40歳になった月分から「介護保険第２号被保険者に該当する被保険者」として、介護保険料分を含んだ健康保険料を負担することになる。 ３　年齢の計算 満40歳の判定については、年齢の計算に関する法律に基づいて、誕生日の前日午後12時に年齢が加算されることになっている。したがって、昭和48年１月１日生まれの社員Ａは、平成24年12月31日に満40歳となり、12月分（１月25日支給の給与からの控除分）から介護保険第２号被保険者に該当することになる。 なお、昭和48年１月２日生まれの人については、平成25年１月１日に満40歳となるので、１月分（２月支給の給与からの控除分）から介護保険第２号被保険者に該当することになる。   【事例⑤】―退職時の社会保険料控除― 〔正しい処理〕 〔解　　　説〕 １　控除方法 社会保険料は、月単位で負担することになっている。そして、当月分の保険料を翌月支給の給与から控除することになる。言い方を変えれば、当月支給の給与から、前月分の社会保険料を控除することになる。 ２　社会保険料の対象月 社会保険料は、被保険者の資格喪失月の前月分まで負担することになり、被保険者の資格喪失月分の保険料は、原則として負担しない。 ところで、社会保険の資格喪失日は、退職日の翌日とされている。したがって、11月30日退職の場合には、翌日の12月１日に資格喪失することになり、資格喪失月の前月である11月分まで社会保険料の負担が必要となる。 11月分の社会保険料は、原則として翌月の12月支給の給与から控除することになるが、12月支給の給与がない場合には、11月支給の給与から２ヶ月分（10・11月分）の社会保険料を控除する必要がある。 なお、11月29日退職の場合には、11月30日に資格喪失することとなるため、資格喪失月の前月である10月分までの社会保険料の負担となる。したがって、11月支給の給与から、原則どおり１ヶ月分（10月分）の社会保険料を控除することになる。 （了）

面接・採用・雇用契約までの留意点 【第４回】 「労働契約時に明示すべき労働条件と 実務上の対応について」   社会保険労務士　菅原　由紀   労働契約とは 労働契約とは、賃金等一定の労働条件のものに、自己の労働を提供する契約を言い、労働者と使用者との間で、賃金その他の労働条件について取り交わすことをいう。 労働契約は、契約期間の定めのないものを除き、原則として契約期間の最長は３年である。 ただし、高度な専門職や、満60歳以上の労働者が労働契約を締結する場合の最長は５年となる。   労働基準法における労働条件の明示義務 労働基準法15条１項及び同施行規則５条は、労働契約締結時に、使用者は労働者に対し、以下の事項を明示することを義務付けている。 この書面による明示は、正規社員以外のパートタイマー、アルバイト、日雇い労働者にも必要である。 ただし、就業規則に当該労働者に適用される条件が具体的に規定されている限り、契約締結時に労働者一人ひとりに対し、その労働者に適用される部分を明らかにした上で就業規則を交付すれば、再度、同じ事項について、書面を交付する必要はない。 なお、労働契約は諾成契約であるため、口約束だけでも成立する。また、民事的には「契約自由の原則」から、その契約内容が公序良俗や信義則などに反しない限り、契約当事者間の合意があれば、いかなる内容の契約を締結しても自由である。 しかし、労働法令は、労使間の雇用契約に対して、違約金・賠償予定額・前借金相殺・強制貯金などを定める契約を禁止している。また、労働法令に違反する労働契約内容の部分は、無条件に労働法令で定められた労働基準まで引き上げられる。 また、労働契約で明示された賃金や労働条件が事実と違うときには、労働者はただちにその労働契約を解除することができ、就業のために住居を変更した労働者が、契約解除の日から14日以内に帰郷する場合、使用者は必要な旅費等を負担しなければならない。   「雇用契約書」作成の必要性 労働契約締結時の個別具体的な労働条件内容は、その内容が曖昧・不明確な場合は、後々の労使間トラブルの発生原因になることが多々ある。 したがって、労働法令上は、所定の労働条件を記載した書面を交付することで足りるが、後でその書面を「もらっていない」とか「見ていない」等のトラブルとならないように、実務上は、同じ内容の書面を「雇用契約書」として２通作成し、労働者側にも署名又は記名押印させて、労使双方で各々１通ずつ保管することは、トラブルの未然防止のために望ましいと考える。 （連載了）

事例で学ぶ内部統制 【第８回】 「連載前半を振り返って ～各企業の傾向を探る～」   株式会社スタンダード機構 代表取締役　島　紀彦 はじめに この連載も８回目を数え、折り返し地点に来た。 そこで、今回は趣向を変え、連載の前半で扱ったテーマを振り返り、内部統制報告制度をめぐる企業の対応の傾向や制度の最新事情を整理し、改めてこの連載の趣旨を読者各位と共に確認してみたい。本稿の最後では、連載の後半で予定しているテーマも紹介する。 前半のラインナップは、以下のとおりとなった。   連載の趣旨 この連載は、制度開始から５年目を迎える今、制度を有効かつ効率的に運用するため各企業が取り組む事例を紹介する趣旨で始めた。 ここで大切なのは、事例を通じて考えることである。 振り返れば、上場企業の経営管理分野に迫られた制度の多くは、会計基準の国際化や内部統制報告制度など、平成不況10年から金融ビッグバン以降のいわゆる“失われた20年”の間に矢継ぎ早に導入されている。 私見を交えて言えば、この20年間は米国に倣って構造改革による資本市場偏重型の制度が導入され、官民こぞって金太郎飴のようにグローバルスタンダードと呼ばれる企業経営システムを追い続けて迷走した20年と呼んでも過言ではない。 内部統制報告制度では、多くの企業は基準の文言をにらみながら、何をどのレベルまで対応するのかという客観的な情報が欠如したまま、監査法人との閉じたコミュニケーションだけで制度対応を進めてきた。 筆者主催の実務家交流会では、企業も監査法人も手探り状態だったことから、自分の頭で考えることを放棄し、ほとんど思考停止の状態で向き合っていたことが、有効かつ効率的な制度運用を阻害していたことが明らかとなった。 筆者は、この課題を乗り越えるには、企業同士が自社の現場で起こっている実務課題と解決策の事例を持ち寄ること、蓄積された事例を咀嚼しながら制度の根底にある普遍的に重要な要素や企業が対応すべき適正レベルを自分の頭で柔軟に考えて見極めるというプラグマティックな姿勢が何よりも有効であると思う。 そこで、この連載でも、実務家交流会で報告された事例を、参加企業間で実際に交わされた言葉で臨場感をもって紹介し、読者の参考に供することを目指してきた。   企業の対応の傾向 連載の前半では、制度全般に対する課題、個別課題として、内部統制を有効に運用する年間スケジュール、限られた人員で経営者評価の独立性をいかにして保つか、監査部員の生産性指標として１名当たりのコントロール数の比較、全社レベルの内部統制（ELC）におけるCOSOモデルの採用実態、プロセスレベルの内部統制（PLC）におけるキーコントロールの比率の比較の事例を紹介した。 各テーマで企業が抱える実務課題や解決策は様々であったが、総括すれば、導入当初は制度の枠組みを杓子定規に捉えて対応していた企業が、その制度がもたらす便益を実感するにつれて、思考停止状態から脱却して、その制度の中身を腹に落として理解し、自分の頭を使って柔軟に対応する傾向が見られる。 その根底にあるのは、リスクのある所に必要なコントロールを設定するというリスクアプローチの原則である。この原則が、組織内部並びに監査法人に対する姿勢に取り込まれ始めた。 組織内部にリスクアプローチを取り込み始めた企業では、自社のリスクは何か、必要なコントロールは何かを考えるという視点で、制度の枠組みを捉え、自社の経営管理システムに落とし込んでいる。 監査法人に対する姿勢も変わってきた。従来は監査法人の指摘に従うだけで必ずしも自分で考えるという姿勢を実践できていなかった企業が、他社事例という交渉材料を武器に自社のリスクとコントロールのあるべき姿を策定し監査法人に提案するという形で、リスクアプローチが具現化されてきた。   内部統制制度をめぐる最新事情 制度をめぐる最新事情を考えるにあたり欠かせない当面の事象は、次の２点と思われる。 まず、冒頭触れた失われた20年における企業経営システムのいわゆるグローバルスタンダード化の流れでこの制度を見れば、同じ流れに位置する会計基準の国際化による影響を外すことはできない。すなわち、国際財務報告基準（IFRS）の対応が内部統制に及ぼす影響である。 平成22年９月に行った実務家交流会で、収益認識基準が当時のIFRSに変更された場合に内部統制に与える影響を意見交換したところ、当時からリスクとコントロールの変更点を整理できている企業が過半数を占めていた。 その後、平成23年６月に金融庁がIFRSの強制適用をめぐり５年から７年の十分な準備期間を設定するとの姿勢に転じ、IFRSの採用のあり方を再検討し始めたため、多くの企業では、IFRSの動向を注視しつつも、IFRSがもたらす内部統制への影響を探りかねている。 次に、平成23年３月に金融庁が公表した実施基準の簡素化案をどのように取り込むかという点である。 簡素化案の内容の多くは、運用評価にかかる業務負荷の軽減に関連している。 簡素化案が公表される１年以上前から実務家交流会で事例交換をしていた参加企業にとって、この簡素化案は解決策を先取りする目新しい内容ではなく、むしろ解決策を試行錯誤した企業がたどり着いた創意工夫を後押しする制度的追認にとどまったと思われる。 なお、企業が簡素化案をどのように取り込んでいるのかという事例は、連載の後半で紹介する予定である。   連載の後半のラインナップ 最後に、次回以降の連載で予定しているテーマを紹介しよう。 決算財務報告プロセス（FSCP）の内部統制をめぐるテーマとして ・個別決算業務プロセスの内部統制の評価 ・連結決算業務プロセスの内部統制の評価 を取り上げる。 また、運用評価のあり方をめぐるテーマとして、 ・効率化のために他社が取り組んだ評価対象部門の集約事例 ・運用評価の対象期間とサンプル数の工夫 ・エラーが発生したときの再評価のやり方の工夫 平成23年３月の簡素化案に関係するテーマとして ・重要な不備は発生しないという思い込み ・平成23年度に他社が取り組んだ内部統制の簡素化事例 を予定している。 読者各位には、引き続き、この連載を参考にしていただきたい。 （了）

女性会計士の奮闘記 【第１話】 「お客様が本当に知りたいのは……」   公認会計士・税理士　小長谷　敦子   商店街を２人で歩きながら…… 〈ワンポントアドバイス〉 自分の作った細かい資料で一方的に説明しないこと。 まず、経営を語ってもらい、聴くことから始めましょう。 お客様のニーズがわかり、適切なアドバイスにつながります。 （了）