「結婚・子育て資金の一括贈与に係る 贈与税非課税特例」の活用ポイント 【第２回】 「贈与者が他界した場合の取扱い」   税理士法人ネクスト 公認会計士・税理士　根岸　二良   前回は結婚・子育て資金贈与特例の制度概要を説明したが、今回は、結婚・子育て資金贈与特例を適用した場合に、贈与者が他界した場合の取扱いにつき説明を行う。   １　結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡した場合 信託等があった日から結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡した場合には、当該死亡の日における非課税拠出額から結婚・子育て資金支出額を控除した残額については、受贈者が贈与者から相続又は遺贈により取得したものとみなして、当該贈与者の死亡に係る相続税の課税価格に加算する。 （１）　非課税拠出額から結婚・子育て資金拠出額を控除した残額（管理残額） 非課税拠出額から結婚・子育て資金拠出額を控除した残額（管理残額）は、贈与者から受贈者が相続・遺贈により取得したものとみなして、相続税が計算される。 「非課税拠出額」とは、結婚・子育て資金非課税申告書又は追加結婚・子育て 資金非課税申告書に「結婚・子育て資金の非課税」の特例の適用を受けるものとして記載された金額を合計した金額をいう（1,000万円が限度）。 「結婚・子育て資金支出額」とは、取扱金融機関（受贈者の直系尊属又は受贈者と結婚・子育て資金管理契約を締結した金融機関等）の営業所等において結婚・子育て資金の支払の事実が確認され、かつ、記録された金額をいう。 つまり、結婚・子育て資金管理契約の期間中に、贈与者が死亡した場合、未使用残高は、贈与者から相続・遺贈により受贈者が取得したものとして相続税が計算されることとなる。 この点、「教育資金の一括贈与を受けた場合の贈与税非課税特例」（措置法第70条の２の２）の場合、非課税拠出額の残高については相続税に加算しないため、規定が異なることから注意しなければならない（詳しくは【第４回】参照）。 （２）　相続税の２割加算 相続・遺贈により財産を取得した者が被相続人の一親等の血族及び配偶者以外の者である場合、その者に係る相続税額は、その２割を加算した金額とされる（相続税法18）。 結婚・子育て資金の受贈者が贈与者の孫である場合、結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡したときは、管理残額を遺贈により、受贈者は取得したものとみなして相続税を計算する。 このように考えていくと、結婚・子育て資金の受贈者が贈与者の孫である場合、結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡したときには、相続税の２割加算が適用されることとなるが、管理残額に対応する相続税額については、相続税額の２割加算は適用されないこととされている（措置法70の２の３⑩）。 （３）　相続開始前３年以内贈与財産の加算 相続・遺贈により財産を取得した者が当該相続の開始前３年以内に当該相続に係る被相続人から贈与により財産を取得したことがある場合、その者については、当該贈与により取得した財産の価額を相続税の課税価格に加算した価額を相続税の課税価格とみなして相続税を計算する（相続税法19）。 結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡したときは、管理残額を相続・遺贈により、受贈者は取得したものとみなして相続税を計算する。 このように考えていくと、結婚・子育て資金の受贈者が相続開始前３年以内に贈与者から贈与を受けている場合、結婚・子育て資金管理契約の終了の日までの間に贈与者が死亡したときには、その贈与財産は相続税の対象に含められることとなる。 ただし、贈与者から相続・遺贈により管理残額以外の財産を取得しなかった受贈者については、相続開始前３年以内に被相続人から暦年贈与に係る贈与によって取得した財産の相続税の課税価格への加算の規定は適用されないこととされている（措置法70の２の３⑩）。   ２　結婚・子育て資金管理契約の終了の日後に、贈与者が死亡した場合 ※下記〔追記〕を参照 結婚・子育て資金管理契約が終了した後に、贈与者が死亡した場合、租税特別措置法上、特段の規定はなく、原則通りの課税が行われると考えられる。つまり、贈与者が死亡した時点では、結婚・子育て資金管理契約は終了しており、当該契約に関連して贈与者から受贈者へ財産の移転は生じておらず、特段課税は生じないものと判断される。 なお、結婚・子育て資金管理契約終了時に、受贈者が50歳に達し、その結婚・子育て資金管理契約に係る非課税拠出額から結婚・子育て資金支出額を控除した残額があるときは、その残額については、受贈者が50歳に達した日の属する年の贈与税の課税価格に算入される（措置法70の２の３⑫）ため、受贈者が50歳に達した日から３年以内に、贈与者が他界した場合、贈与者の相続税計算上、相続前３年以内贈与財産の加算（相続税法19）の適用の可能性が考えられる（贈与者が受贈者の子のケース）。 措置法70の２の３第12項では「･･･贈与税の課税価格に算入する。」と規定され、「･･･受贈者が贈与者から贈与により取得したものとみなして、相続税法その他相続税に関する法令の規定を適用する。」とは規定されていない。 この規定を文理解釈すると、あくまで贈与税の対象となるが、贈与者から受贈者が贈与により取得したとみなすとまでは規定されていないため、相続前３年以内贈与財産の加算規定（相続税法19）の適用はないものと考える。 これは、相続税法19条は、「相続又は遺贈により財産を取得した者が当該相続の開始前３年以内に当該相続に係る被相続人から贈与により財産を取得したことがある場合」に適用されるが、措置法70の２の３第12項は「受贈者が贈与者から贈与により取得したものとみなして、相続税法その他相続税に関する法令の規定を適用する。」と規定しているのではなく、あくまで「贈与税の課税価格に算入する。」とのみ規定しているためである。 （了）

こんなときどうする？ 復興特別所得税の実務Ｑ＆Ａ 【第28回】 「非居住者に係る源泉所得税 及び復興特別所得税の納税証明書」   税理士・社会保険労務士　上前　剛   当社は、平成26年６月１日にニューヨーク在住のアメリカ人から運転資金として1,000万円を借り入れました。 このアメリカ人は、所得税法上の非居住者です。また、金銭消費貸借契約において、借入期間は１年、借入利率は２％、平成27年５月31日に元本と利子を一括で返済することになっていたので、平成27年５月31日に次の通りに返済しました。 上記③については、「租税条約に関する届出書」を税務署へ提出していないため、20.42％の税率にて源泉徴収し、平成27年６月5日に納付しました。 先日、アメリカ人より納税証明書を発行してほしいとの依頼がありました。 非居住者に係る源泉所得税及び復興特別所得税の納税証明書についてご教示ください。   非居住者又は外国法人は、居住地国の税務申告において外国税額控除の適用を受けるため、源泉所得税及び復興特別所得税の納税証明書の交付を受けることができる。 今回のケースにおいては、アメリカ人は会社経由で税務署へ次に掲げる書類を提出することにより、納税証明書の交付を受けることができる。 （了）

組織再編・資本等取引に関する最近の裁判例・裁決例について 【第28回】 「裁決例⑧」   公認会計士　佐藤　信祐   今回、紹介する事件は、合併法人の繰越欠損金を被合併法人の所得に対する法人税額に繰り戻して還付することができないとした事件である。なお、類似の事件として、昭和51年２月28日裁決がある。 組織再編税制が導入され、適格合併に該当し、かつ、繰越欠損金の引継制限が課されない場合には、被合併法人の繰越欠損金を合併法人に引き継ぐことができることとなったが、本事件のように、合併法人の繰越欠損金を被合併法人の所得を利用して繰戻還付を行うことは、現在の法人税法においても認められておらず、本事件を参考にすることができると考えられる。   13　平成12年６月21日裁決 （１）　事件の概要 審査請求人（以下、「請求人」という）は、平成10年10月21日に破産宣告を受けた株式会社E（以下、「本件破産法人」という）の破産管財人であるが、民生用品電気機器製造業を営む本件破産法人の平成９年10月１日から平成10年９月30日までの事業年度において欠損金額417,462千円を生じたので、法人税法第81条第４項の規定に基づいて、被合併法人である旧株式会社Eの平成９年３月１日から平成９年９月30日までの事業年度の所得金額に繰り戻し、法人税額71,095千円の還付請求をする旨を記載した欠損金の繰戻しによる還付請求書を平成11年１月４日に提出した。 F税務署長は、これに対し、G国税局の職員の調査に基づき、平成11年７月２日付で本件還付請求に理由がない旨の通知処分を行ったため、請求人はこれを不服として、異議申立、審査請求を行った。 （２）　原処分庁の主張 本件被合併法人と本件破産法人とはそれぞれ別の法人格を有するから、これらの法人を同一の法人とみなすことはできない。 法人税法第81条は、内国法人の青色申告書である確定申告書を提出する事業年度において生じた欠損金額がある場合には、その内国法人は、当該欠損金額に係る事業年度開始の日前１年以内に開始したいずれかの事業年度の所得に対する法人税の額のうち、所定の方法により計算した金額に相当する法人税の還付を請求することができる旨規定しているところ、この場合の「当該欠損金額に係る事業年度開始の日前１年以内に開始したいずれかの事業年度」とは、当該内国法人の事業年度をいうのであり、当該内国法人とは法人格が異なる被合併法人の合併前の事業年度まで含むものではなく、また、ほかに被合併法人の法人税に対する繰戻しを認める規定は存在しない。 法人税法第11条は、法人税法の規定の適用上、資産又は事業から生ずる収益がいずれの法人に帰属するものとするかについて定めた規定であり、これを根拠として同法第81条に規定する欠損金の繰戻しによる還付につき、合併存続法人に生じた欠損金額を被合併法人の法人税に繰り戻すことができるものと解釈することはできない。 （３）　請求人の主張 本件合併は、本件被合併法人が近い将来に株式上場を計画していたため、K証券株式会社の指導の下、株式額面価額を50,000円から500円に切り替えることを目的とする技術的なものであるから、本件合併法人を法律上の存続法人としたのは形式的なものであり、実質的には本件被合併法人が休業中の本件合併法人を吸収合併したと評価できる。その証拠として、本件合併法人は、平成９年２月１日にI有限会社に印刷事業等の全部を営業譲渡したため、本件破産法人に引き継いだ資産負債は全くなく、かつ本件合併後直ちに商号を本件被合併法人と同一商号に変更するとともに、本件被合併法人の本店所在地に本店を移転し、本件被合併法人の営業形態、営業内容、役員及び従業員もそのままにして何ら変更することなく、事業の継続を行ってきたのであるから、その事業経営状態は、本件被合併法人と本件破産法人とは全く同一であって、継続性が保たれている。 我が国の税法においては、収益の帰属主体の名義のいかんにかかわらず、一貫して実質課税の原則がとられていることは、法人税法第11条《実質所得者課税の原則》等の規定に照らし明らかであるから、当該実質課税の原則における実質主義は、課税の場合のみならず、欠損金の繰戻しによる還付請求の場合でも適用されるべきことは税務行政の平等・公平の観点及びその恣意的運用の排斥の観点からしても至極当然である。そうすると、本件合併は、本件被合併法人と本件破産法人との間に実質的な同一性が完全に維持されていることが明白であるから、本件還付請求は、当然許されるべきであり、単に、本件被合併法人と本件破産法人が別法人であること及び本件合併法人を形式的に存続法人としたことをもって、一律に本件還付請求を認めないことは上記実質課税の原則にも反することになるから、本件通知処分は、失当というべきである。 法人税法第81条は、法人が各事業年度ごとに算定した所得金額を基礎として法人税を課税することになっている関係上、各事業年度を通算して所得金額を算定する場合と比して、法人税の負担が過重になる場合が生ずることから、欠損金を生じた法人を救済するための規定と解されるところ、本件合併は、本件被合併法人の株式額面価額の切替えを唯一の目的としたものであり、形式的に合併という行為が介在しているものの、本件被合併法人と本件破産法人との間に実質的、同一性が完全に維持されている場合には、同一法人格が継続事業を行っている場合と何ら異なるところはないのであるから、本件還付請求においても同条を適用して税負担の公平を図ることが、同条の趣旨に合致するものである。 （４）　国税不服審判所の判断 商法第103条《合併の効果》は、吸収合併の場合、合併存続法人が被合併法人の権利義務を承継する旨規定しているところ、この合併により合併存続法人が承継する権利義務は、被合併法人の私法上の実質的な積極的、消極的財産であって、計算上の数額である資本や各種準備金、あるいは単なる経理計算関係などはこれに該当するものではなく、また、被合併法人の公法上の権利義務が合併存続法人に承継されるかどうかは、当該公法上の権利義務の性質によって個別に検討されるべきものである。そして、法人税法第81条第１項の規定は、法人税は各事業年度ごとに所得金額を算定し、これによって課税する原則の例外として青色申告法人に限り欠損金の繰戻しの制度を認めているものであるが、前記のとおり計算関係にすぎない合併存続法人の欠損金が合併の効果として合併前の被合併法人に当然に及ぶと解することはできず、その繰戻しが認められるためには法人税法上、別段の根拠が必要であると解される。 請求人は、本件合併の目的及び本件破産法人と本件被合併法人の経営実態等からみて、実質的には両者は同一の会社であり、かかる同一性がある以上、実質課税の原則からして、当然に本件還付請求は認められるべき旨主張する。しかしながら、請求人主張の事実をもってしても、そのことから直ちに上記両者の法人格が同一であるということはできず、また、法人税法第11条に規定する実質課税の原則は、収益の法律上の帰属主体が単なる名義人である場合について定めたものであるから、この規定によって法人税法第81条の適用の前提として要求される会社の法人格の同一性が、実質的な同一性で足りることになるものでもない。 （５）　評釈 平成13年度税制改正が導入され、適格合併に該当し、かつ、繰越欠損金の引継制限が課されない場合には、被合併法人の繰越欠損金を合併法人に引き継ぐことができることとなった。そのため、適格合併に該当した場合には、合併法人の繰越欠損金を被合併法人の所得に対する法人税額に繰り戻して還付することができそうではあるが、平成13年度税制改正において、その点については改正がなされなかった。 立法論としては、そのような規定を入れることはひとつの考え方ではあるが、少なくとも解釈論としては、条文上、そのような規定がないことから、合併法人の繰越欠損金を被合併法人の所得に対する法人税額に繰り戻して還付することは、たとえ適格合併であったとしても認められない。本裁決にあるように、「計算関係にすぎない合併存続法人の欠損金が合併の効果として合併前の被合併法人に当然に及ぶと解する」ことは、条文に規定が存在しない限り、できないからである。 組織再編税制導入後であっても、合併法人の繰越欠損金を被合併法人の所得に対する法人税額に繰り戻して還付することができない理由を理解するうえで、重要な裁決であると考えられる。 （了）

税務判例を読むための税法の学び方【62】 〔第７章〕判例の探し方 （その９）   立正大学法学部准教授 税理士　長島　弘   （28）　『大審院民事判例集』 大正11年以降昭和21年までの大審院民事事件の裁判のうち、大審院判例審査会によって選ばれた重要な裁判例を掲載している。 原審（第一審、二審）の判決は、事実及び理由などが掲載されることもあるが、『最高裁判所判例集』（【55】参照）と異なり、必ずしも掲載しているわけではない。法条索引、事項索引、事件番号索引、年月日索引が付属している。 CiNiiによれば、図書版の最高裁判所が編纂し法曹会により刊行された大審院蔵版が、第１巻から第13巻までのものについて35大学、第14巻以降25巻までのものについて31大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院民事判例集（法曹会（大審院蔵版）・図書、第１～13巻） 大審院民事判例集（法曹会（大審院蔵版）・図書、第14～25巻） またCiNiiによれば、同じく図書版の法曹会により刊行されたものが、19大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院民事判例集（法曹会・図書） またCiNiiによれば、雑誌版として法曹会により刊行されたものが135大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院民事判例集（法曹会・雑誌） またCiNiiによれば、雑誌版として、法曹会により復刻版として刊行されたものが17大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院民事判例集（法曹会（復刻版）・雑誌） また国立国会図書館では、マイクロフィッシュによる保存となっており、館外からは閲覧できないようになっているが、第１巻のみデジタル資料化され、自宅からも閲覧可能となっている（下記リンク参照）。 大審院民事判例集（国会図書館） 法務省図書館や裁判所図書館には、ほとんどすべて所蔵されているようである。 法務省図書館の「書名、著者名、出版者名等を入力して検索」欄に「大審院民事判例集」と入力して検索。 裁判所図書館蔵書検索頁の「フリーワード検索」欄に「大審院民事判例集」と入力して検索。   （29）　『大審院刑事判例集』 大正11年以降昭和22年までの大審院刑事事件の裁判のうち、大審院判例審査会によって選ばれた重要な裁判例を掲載している。 原審（第一審、二審）の判決は、事実および理由などが掲載されることもあるが、『最高裁判所判例集』と異なり、必ずしも掲載しているわけではない。法条索引、事項索引、事件番号索引、年月日索引が付属している。 CiNiiによれば、図書版の最高裁判所が編纂し法曹会により刊行された大審院蔵版が、第１巻から第12巻までのものについて32大学、13巻以降26巻までのものについて27大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院刑事判例集（法曹会（大審院蔵版）・図書、第１～12巻） 大審院刑事判例集（法曹会（大審院蔵版）・図書、第13～26巻） またCiNiiによれば、同じく図書版の法曹会により刊行されたものが、15大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院刑事判例集（法曹会・図書） またCiNiiによれば、雑誌版として法曹会により刊行されたものが137大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院刑事判例集（法曹会・雑誌） またCiNiiによれば、雑誌版として、法曹会により複製版として刊行されたものが21大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 大審院刑事判例集（法曹会（復刻版）・雑誌） また国立国会図書館では、マイクロフィッシュによる保存となっており、館外からは閲覧できないようになっているが、第１巻及び第５－22巻のみデジタル資料化され、自宅からも閲覧可能となっている（下記リンク参照）。 大審院刑事判例集（国会図書館） 法務省図書館や裁判所図書館には、ほとんどすべて所蔵されているようである。 法務省図書館の「書名、著者名、出版者名等を入力して検索」欄に「大審院刑事判例集」と入力して検索。 裁判所図書館蔵書検索頁の「フリーワード検索」欄に「大審院刑事判例集」と入力して検索。   （30）　『行政裁判所判決録』 明治23年以降昭和22年５月までは、大日本帝国憲法61条に根拠を置く特別裁判所の１つとして、一審制の裁判所である行政事件の専門裁判所として行政裁判所が設置されていた。その行政裁判所の裁判のうち、明治23年10月から昭和22年５月までの行政裁判所の裁判のすべてを裁判年月日順に収録したものである。 なお、行政裁判所廃止後のそれを引き継いだ東京高等裁判所による行政訴訟に関する裁判の昭和27年１月までの分の審理・判決したもの57件のうち、棄却を除いた21件が付録として掲載されている。 CiNiiによれば、図書版の「行政裁判所判決録」復刻編集刊行調査会により編纂され文生書院により刊行された行政裁判所蔵版が、第１巻から第15巻までのものについて19大学、第16巻以降30巻までのものについて18大学、第31巻から第43巻までのものについて18大学、第44巻以降53巻までのものについて17大学、第54巻から第65巻までのものについて18大学、第66巻以降79巻までのものについて15大学、第80巻以降87巻までのもの（プラス別巻）について22大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。なおこれは、本来の号数とは異なる形で番号が振られている。元々は「巻」ではなく「輯」であり58輯が最終号となる。 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第１～15巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第16～30巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第31～43巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第44～53巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第54～65巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第66～79巻） 行政裁判所判決録（文生書院（行政裁判所蔵版）・図書、第80～87巻及び別館） またCiNiiによれば、図書版の最高裁判所事務総局により編纂された最高裁判所蔵版が（ただしいずれにも38輯以前の分の所蔵はなく、39輯～58輯）、７大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 行政裁判所判決録（最高裁判所蔵版・図書） またCiNiiによれば、雑誌版として東京法学院（中央大学）により編纂され文生書院により刊行されたものが21大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。なおこれでは明治23年から明治35年分が１巻～57巻、明治36年から昭和22年が１4輯１巻～58輯になっている。 行政裁判所判決録（文生書院・雑誌） またCiNiiによれば、雑誌版として、編纂、刊行ともに東京法学院（中央大学）によるものが39大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 行政裁判所判決録（東京法学院・雑誌） また国立国会図書館では、マイクロフィッシュ等による保存となっており、館外からは閲覧できないようになっているが、第49－50輯のみデジタル資料化され、自宅からも閲覧可能となっている。 行政裁判所判決録（国会図書館） 法務省図書館や裁判所図書館には、ほとんどすべて所蔵されているようである。 法務省図書館の「書名、著者名、出版者名等を入力して検索」欄に「行政裁判所判決録」と入力して検索。 裁判所図書館蔵書検索頁の「フリーワード検索」欄に「行政裁判所判決録」と入力して検索。 また『行政裁判所判決録. 訴名・事件総目録』があり、目録の復刻版は明治期篇・大正期篇・昭和期篇の３冊に分類されている。 CiNiiによれば、３大学の図書館に所蔵されている（下記リンク参照）。 行政裁判所判決録. 訴名・事件総目録 また法務省図書館にも、所蔵されている。 法務省図書館の「書名、著者名、出版者名等を入力して検索」欄に「行政裁判所判決録　訴名・事件総目録」と入力して検索。 （続く）

〈検証〉IFRS適用レポート ～IFRS導入企業65社の回答から何が読み解けるか？～ 【第５回】 （最終回） 「IFRS導入プロジェクトの進め方について」   デロイト トーマツ コンサルティング合同会社 CFO サービスユニット　シニアコンサルタント 松尾　俊一   今回、本年の４月15日に金融庁から公開された『IFRS適用レポート』の内容を踏まえ、全５回にわたってIFRSを任意適用する際に特にポイントとなると想定される内容について解説を行った。 前回までは、IFRS自体もしくはIFRS導入と関連が深い個別論点について、その内容と押さえるべきポイントを紹介してきた。 最終回である今回は、IFRS導入プロジェクトを成功裏に進めていく際の留意点について述べていく。 なお、当該記事は執筆者の私見であり、執筆者が所属する組織の公式見解ではない旨、ご了承いただきたい。   １　IFRS導入に対する取組みタイプの分類 IFRS適用レポートの47～50ページに記載がある通り、IFRS導入の影響は経理・財務だけでなく、社内及びグループ全体に及ぶ。よって、多くのIFRS導入プロジェクトにおいては、初期の段階は経理・財務部の方々が中心になるが、本格的な導入の段階に移行するにつれて、事業系の各部門（販売・購買等）、情報システム部門、さらに会社の枠を超えて国内及び海外子会社を巻き込んだものとなるのが一般的である。 このことは基本的にはどのような企業にも当てはまる内容ではあるが、これまでのIFRS導入の取組み状況に応じて別途留意しなければならない事項が存在する。 【図表１　IFRS導入に対する取組みのタイプ分類】 【出所】『成功する！IFRS導入プロジェクト』163ページ（清文社　著者：デロイト トーマツ コンサルティング合同会社）   ２　留意すべきは途中復帰型 IFRS導入に対する取組みタイプは【図表１】のように３つに分類されると想定される。この中で特に留意しなければならないのが、「途中復帰型」に該当する企業である。 当該企業の多くは、2011年の当時の自見金融担当大臣によるIFRS適用に関する発言を踏まえ、IFRS導入プロジェクトを中断もしくは規模を大幅に縮小した企業が該当すると推察される。 IFRS導入経験という意味では「新規導入型」よりもアドバンテージがあり、短期での導入が可能かと考えがちである。ところが、IFRSの基準そのものの改定、基幹システムの刷新、M&Aを通じたグループ会社の増加、グループ全体の事業ポートフォリオの変化等の社内外の環境変化により、拠り所としていた経験と検討結果が思ったように活用できない状況も想定される。 結果として、「新規導入型」と同じ、もしくはそれ以上に時間とコストがかかってしまう恐れがある。   ３　プロジェクト再開にあたり押さえるべきポイント それでは、IFRS導入プロジェクトを再開するにあたってどのような点に留意・対応する必要があるのか、想定される事項をいくつか挙げて説明する。 ①　IFRS導入の目的 一般的には、プロジェクトの目的の明確化はプロジェクトスコープやアプローチ等を明確にする意味で重要であるが、「途中復帰型」はこれに加えて別の意味でも重要である。 「先行着手／導入済型」と「途中復帰型」の決定的な違いは、確固たるIFRS導入の目的の有無にあると想定される。もちろん中止の理由は各社の事情によって様々であるが、「途中復帰型」はIFRS導入の目的（期待効果）が明確でなく、少なからず同業他社や世論の動きに合わせたものになっていた面があったのではないかと想定される。 その場合、以前と同様の目的設定でIFRS導入を再開しても、外的要件の変化によって再び中止され、それまで検討にかけた時間とコストが無駄に終わってしまう可能性がある。 前回と同じ轍を踏まないためにも、原点であるIFRS導入の目的から遡った検討が必要である。 ②　IFRSを取り巻くトレンドのキャッチアップ 目的を再確認した上で、IFRS導入にあたって検討すべき事項を洗い出すために、自社の状況とIFRS関連の最新トレンドを整理する。 「先行着手／導入済型」がIFRSを本格導入していた時期と比べ、会計基準（IFRS・日本基準・米国基準）はもちろんのこと、情報システムもIFRS導入に関しては大きく様変わりしている。 会計基準に関しては基準そのものが大きく変わっている可能性があるため、再確認することが必要であるが、IFRSの解釈や対応方法については、他社との情報交換や、外部専門家からの情報提供に加え、経団連等で公開している先行導入企業の対応事例を活用することが可能な状態になっている。 このため、ゼロベースで検討するのではなく、上記外部情報を有効活用していくことが求められる。 情報システムに関しては、昨今のパッケージシステムでは、標準機能としてのIFRS対応範囲も拡大しており、アドオン開発ではなく標準機能で対応できる範囲が格段に広がっている。よって、システムベンダーからトレンド情報を収集して、再度、情報システム対応方法を検討することも重要である。   ４　プロジェクト推進体制 どのようなプロジェクトでも、軌道に乗るまでの間、進捗管理方法・メンバー間の情報共有方法等の各種問題が発生する可能性が高いと推察される。 「途中復帰型」のアドバンテージとしては、IFRS導入プロジェクトを経験しているメンバーが社内に存在しているという点にあるが、既にプロジェクトから離れたメンバーを再招集するのはとても困難であると予想される。 対応策の１つとして、以前のコアメンバーのみを再招集し、不足部分を外部アドバイザーでカバーするという方法が想定される。 IFRS適用レポートの48～49ページに外部アドバイザーの利用状況に関する記載では、会計分野又はシステム分野といった個別論点に対するアドバイスを目的としたものが多く記載されている中、プロジェクト管理に対するアドバイスも仰いでいることが分かる。 検討事項はもちろんのこと、関係者が広がる中で、いかに効率的にプロジェクトを進めていくのかというところに難しさがあるものと推察される。 【図表２　外部アドバイザーの利用状況】 【出所】金融庁『IFRS適用レポート』48~49ページ 一方で長期的な観点から、外部アドバイザーを利用しつつも、次世代を担う若手主力メンバーを参画させるといった前向きな対応方法も一考である。実プロジェクトを通じてIFRS等の専門知識のみならず、プロジェクト推進のノウハウを習得させることで、人材面における今後の布石になるはずである。   ５　IFRS導入に係る環境変化への対応 このように、IFRS導入経験のある「途中復帰型」の企業においては、以前検討したときの知見があると楽観視してしまうところに大きな落とし穴がある。 自社内外の環境は時々刻々と変化しているため、「先行着手／導入済型」よりも関係する情報源が無数にあることから、環境変化への対応を万全にすることで、より効率的なIFRS導入が可能であると想定される。 【図表３　IFRS導入に関わる環境の変化】 ※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。 【出所】『成功する！IFRS導入プロジェクト』167ページ（清文社　著者：デロイト トーマツ コンサルティング合同会社）   （連載了）

金融商品会計を学ぶ 【第６回】 「金融資産の消滅時に何らかの権利・義務が存在する場合」   公認会計士　阿部　光成   前回述べたように、「金融商品に関する会計基準」（企業会計基準第10号。以下「金融商品会計基準」という）及び「金融商品会計に関する実務指針」（会計制度委員会報告第14号。以下「金融商品実務指針」という）において、支配の移転に関する基本的な考え方は、財務構成要素アプローチである。 なお、文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。   Ⅰ　金融資産の消滅時に何らかの権利・義務が存在する場合 １　金融資産の一部が消滅の認識要件を充たすケース 例えば、譲渡人が自己の所有する金融資産を譲渡した後も回収サービス業務を引き受けるなどの取引が行われることがある。 このような取引については、財務構成要素アプローチにより、金融資産を財務構成要素に分解して会計処理することになる。 金融資産の一部が消滅の認識要件を充たすケースでは、次のように会計処理を行うことになる（金融商品会計基準12項～13項）。 ２　金融資産の消滅時に何らかの権利・義務が存在するケース 金融資産が消滅した時に、譲渡人に何らかの権利・義務が存在する場合がある。これは、次のように整理される（金融商品実務指針36項）。 金融資産の消滅時に譲渡人に何らかの権利・義務が存在する場合の譲渡損益は、次のように計算した譲渡金額から譲渡原価を差し引いたものである（金融商品実務指針37項）。 譲渡金融資産の帳簿価額のうち按分計算により残存部分に配分した金額を当該残存部分の計上価額とし、新たに発生した資産及び負債は譲渡時の時価により計上する。 「残存部分」と「新たな資産・負債」の時価を合理的に測定できない場合には、次のように計算する（金融商品実務指針38項）。   Ⅱ　割引手形及び裏書譲渡手形 金融資産の消滅の認識に関して、受取手形の割引及び裏書については、次のように会計処理することが規定されている（金融商品実務指針34項）。 手形に対する支配は割引時に移転したものと考えられている（金融商品実務指針252項）。   Ⅲ　クロス取引 金融商品実務指針42項は、金融資産を売却した直後に同一の金融資産を購入した場合又は金融資産を購入した直後に同一の金融資産を売却した場合で、譲渡人が譲受人から譲渡した金融資産を再購入又は回収する同時の契約があるときは、金融商品会計基準９項（3）「譲渡人が譲渡した金融資産を当該金融資産の満期日前に買戻す権利及び義務を実質的に有していないこと」の金融資産の消滅の認識要件を満たさないので、たとえ時価で取引されたとしても売買として処理しないものと規定している。 契約の存在は法形式ではなく、書面によるもの、口頭によるもの、売り買いの注文を同時に行うものなど実質によって判断すべきものと解されていること、金融資産を売却した直後については、５営業日までは直後と考えられていることなどが規定されている（金融商品会計に関するQ&A、Q12）。 （了）

経理担当者のための ベーシック会計Ｑ＆Ａ 【第84回】　繰延資産② 「社債発行費・開発費」   仰星監査法人 公認会計士　薄鍋　大輔     〈事例による解説〉   〈会計処理〉（単位：千円） ①　X1年10月（社債発行費支出時） （＊１）　繰延資産として計上 ②　X2年１月（開発費支出時） （＊２）　繰延資産として計上 ②　X2年３月31日（決算時） （＊３）　1,500×６ヶ月/36ヶ月＝250 （＊４）　250,000×３ヶ月/60ヶ月＝12,500 ③　X3年３月31日（決算時） （＊５）　1,500×12ヶ月/36ヶ月＝500 （＊６）　250,000×12ヶ月/60ヶ月＝50,000 以後、同様の会計処理を行う。   〈会計処理の解説〉 繰延資産全般に関する解説は、前回をご参照ください。 （１）　社債発行費等 「社債発行費」とは、社債募集のための広告費、金融機関の取扱手数料、証券会社の取扱手数料、目論見書・社債券等の印刷費、社債の登記の登録免許税その他社債発行のため直接支出した費用をいいます。 社債発行費等の会計処理は次の通りです。 （＊１）　資金調達などの財務活動（組織再編の対価として新株予約権を交付する場合を含む）に係るものに限ります。 （＊２）　新株予約権が社債に付されている場合で、当該新株予約権付社債を一括法により処理するときは、当該新株予約権付社債の発行に係る費用は、社債発行費として処理します。 （２）　開発費 開発費とは、新技術又は新経営組織の採用、資源の開発、市場の開拓等のために支出した費用、生産能率の向上又は生産計画の変更等により、設備の大規模な配置替えを行った場合等の費用をいいます。ただし、経常費の性格をもつものは開発費には含まれません。 （＊）　支出の原因となった新技術や資源の利用可能期間が限られている場合には、その期間内（ただし、最長で５年以内）に償却しなければならない点に留意する必要があります。 ＊　　　＊　　　＊ 次回は、創立費・開業費について解説します。 （了）

確定拠出年金制度の改正をめぐる今後の展望」 【第４回】 「今回改正案に盛られたこと①」   特定非営利活動法人確定拠出年金総合研究所（NPO DC総研） 理事長　秦　穣治   今回からは図表を交えながら、今回改正に盛り込まれた内容を説明していく。また、それぞれの課題についても簡単に触れる。   １　中小企業対象「簡易型DC制度」創設 総論としては悪くない内容と思われる。なぜなら、100人以下の小企業の場合、DC制度の新規導入に関し、 というのが実情であり、本来であればできる限り幅広く加入者を増加させるべきDC制度において、一種のブラックホールとなっているからである。 ただ、そうは言っても、掛金上限5,000円の案件を運管が獲りにいくかというと疑問で、むしろ既存の総合型DCの１つとして「簡易型DC制度」を位置づける案も浮上している。いずれにしても、商品数を３個に限定する意味は少ないと考えている運管は多く、今後どのように小企業DC取引を拡販するかは、依然として大きな課題であろう。   ２　個人型DCへの「小規模事業主掛金納付制度」の創設 この仕組みは、米国では、まさにマッチング拠出であるが、日本の場合には、企業拠出が軸になっているから、“逆マッチング拠出”となる。当然のことながら、この仕組みは今は存在しないので、運菅が実施するとなれば新規システム開発が必要となる。運菅からヒアリングするところによると、システム開発的には困難さもコストもそう大きい問題ではなさそうだが、運管が恐れるのはむしろ、事務上の煩雑さである。 マッチング拠出データ（個々人別にいくらか）が毎月、定時までにきちんと揃うか、資金付替え日に事業主からきちんと資金が運管に入金されるか、などの管理が極めて煩雑になるのではないかという懸念である。加えて、拠出限度額が小さくて、金融機関にとっては採算を取り難い。 ただ、米国でもDC制度（401K）はスタート当初は企業拠出が軸であったものが、10年ほどしてから個人型DCが軸となり、企業がマッチング拠出する現行の仕組みに変更になったという歴史がある。日本でも同様の道を歩むことになるのか注目されるところであるが、現在のところ、そこまでの意見はごく少数派である。 もっとも、現在、記録関連機関（RK）の個人型口座開設可能数は４社合計でも大きく1,000万を下回っており、仮に、働いている人全員にDC個人型を保有させることを考えれば、システムの根本を変えるほどの大開発が必要になりそうである。   ３　拠出限度額の年単位化 拠出限度額の使い残しを有効に利用できるようにする、万が一、拠出額を間違えて単月の限度額をオーバーしてしまった場合でも翌月に修正がきく、など本改正のメリットは間違いなくあると考えられる。 ただ、これまた実施上の問題点も多い。例えば、 事業主にとって、ボーナス月だけ加入者の言いなりの金額を拠出するような仕組みが事務の煩雑さから実際にワークするのか？ 離転職がある場合で、例えば６月に辞める場合でも、６月の資金を使って１年分の拠出を認めてよいのか？ など、システム対応だけでは困難であり、何らかの法的な縛りが必要になると思われる。今後の検討課題の１つである。   ４　個人型DCの加入対象拡大と新個人型DC拠出限度額 本改正は今回の改正全体の中でも最大の目玉であり、基本的に専業主婦及び働いている人は誰でも個人型DCを持つことができるようになるという画期的なものである。ただし、残念ながら拠出限度額の増額は一切認められておらず、今後の最大の課題となっている。   【個人型DCの加入対象拡大】  【個人型DCの拠出限度額】  （了）

中小企業事業主のための 年金構築のポイント 【第６回】 「老齢基礎年金の繰下げ」   特定社会保険労務士　古川　裕子   １　老齢基礎年金の繰下げ受給 老齢基礎年金の支給開始年齢は65歳であるが、65歳のときに請求せずに、66歳以降任意の時点で、支給繰下げの申し出をすることができる。これを「繰下げ受給」という。 繰下げによる年金額は、老齢基礎年金の受給権を取得した月（原則として65歳）から繰下げの申し出をした月の前月までの期間に応じて、一定の率で増額される。なお、加算率は月単位で１ヶ月につき0.7％の割合で増額される。   〈 事 例 〉 65歳で満額の老齢基礎年金780,100円を受給できる人が70歳まで繰り下げた場合の受給額 780,100円×1.42＝1,107,742円≒1,107,700円 65歳で請求した場合　満額で780,100円であるが、70歳まで繰り下げた場合、年額1,107,700円（月額92,308円）を受給できることになる。   ２　繰下げ受給における主な注意点 繰下げ受給を希望する場合は、下記の点に注意が必要である。   ３　繰下げによる損得の境界線 繰下げ受給をした場合は、下表の損得分岐点で示した年齢より長生きすると、65歳から受給した場合と比べて、合計支給額は多くなる。 ▷繰下げ年金受給額（累計は65歳支給を100とした場合）   ４　請求の手続 繰下げ受給を希望するときに年金請求書と支給繰下げ申出書を、また、老齢厚生年金の受給権者の場合は、支給繰下げ請求書を年金事務所に提出する。   《おさらいＱ＆Ａ》   （了）

養子縁組を使った相続対策と 法規制・手続のポイント 【第１回】 「養子縁組の種類と成立要件・養子縁組が認められなかった裁判例」   弁護士・税理士　米倉　裕樹     ［１］　養子の種類 「養子」とは、適法な養子縁組によって養親の嫡出子としての身分を取得した子をいい、養子には「普通養子」と「特別養子」の２種類が存在する。 「普通養子縁組」とは、養子が実親との親子関係を継続したまま、養親との親子関係をつくるという二重の親子関係となる縁組のことをいう。 これに対し、「特別養子縁組」とは、養子が戸籍上も実親との親子関係を断ち切り、養親が養子を実子と同じ扱いにする縁組のことをいう。 普通養子と特別養子との主な相違点は以下のとおりである。   ［２］　普通養子の成立要件 まずは普通養子縁組を行うに当たり必要となる要件から解説する。 普通養子の成立には、「形式的要件」と「実質的要件」を満たす必要がある。形式的要件とは、縁組当事者の意思とは離れた一定の手続・届出等を意味し、実質的要件とは形式的要件を除いた縁組当事者の意思、及び客観的事情等を意味する。 なお、いずれの場合においても、これら要件を満たさない縁組は無効である。 １　形式的要件 普通養子縁組は、婚姻と同様に、戸籍法の定めるところにより届け出ることによって、その効力を生ずる（民799・739・801）。 ２　実質的要件 （１）　当事者間に縁組意思があること（民802①） 縁組意思の具体的内容については、後記［５］にて詳述する。なお、養子縁組は身分行為であり、原則として代理になじまないことから、成年被後見人でも、意思能力がある限り、後見人の同意は不要である（民799・738）。 （２）　縁組障害のないこと 以下のような縁組にあたっての障害のないことが必要である。   ［４］　特別養子の成立要件 次に、特別養子縁組を行うに当たり必要となる要件について解説する。こちらも形式的要件と実質的要件がある。 １　形式的要件 （１）　家庭裁判所の審判 普通養子縁組が届出によって成立するのとは異なり、特別養子縁組は、家庭裁判所の審判によって成立する（民817の２）。 特別養子縁組の成立には慎重な調査判断を要するとして、原則として６ヶ月以上の期間監護した状況（試験養育）を考慮しなければならないとされている（民817の８）。 （２）　特別養子縁組の届出 普通養子縁組の届出が創設的届出（戸籍法の定めるところに従って届け出ることによってその効力が生じること）であるのに対し、特別養子縁組の届出は報告的届出（届出は単なる縁組確定の報告に過ぎない）であり、届出人は審判を請求した養父または養母である（戸籍法68の２・63①）。 特別養子縁組の審判が確定した場合は、審判が確定した日から10日以内にその旨を届け出なければならず（戸籍法68の２・63①）、この届出を怠ると過料の制裁が科される（戸籍法135）。 ２　実質的要件 （１）　養親の夫婦共縁組（民817の３） 養親は配偶者のある者で、かつ夫婦ともに養親となる必要がある。ただし、夫婦の一方が他の一方の嫡出子を特別養子とするときは、単独での縁組が可能である（民817の３②ただし書）。 （２）　養親となる者の年齢（民817の４） 養親は25歳以上でなければならない。ただし、養親の一方だけが25歳未満でも、20歳に達していれば縁組は可能である（民817の４ただし書）。 （３）　養子となる者の年齢（民817の５） 養子は、家庭裁判所に対する縁組請求時に６歳未満でなければならない。ただし、６歳以上でも、６歳に達する前から引き続き養親となる者に監護されてきた場合には、８歳未満であれば縁組は認められる（民817の５ただし書）。 （４）　養子となる者の父母の同意（民817の６） 特別養子縁組の効果として実方の親子関係が断絶されることから、縁組の成立には、養子となる者の父母の同意が必要である。ただし、父母がその意思を表示することができないとき、または父母による虐待、悪意による遺棄その他養子となる者の利益を著しく害する事由がある場合には同意は不要である（民817の６ただし書）。 （５）　子の利益のための特別の必要性（民817の７） 特別養子縁組は、父母による養子となる者の監護が著しく困難または不適当であること、その他特別の事情がある場合において、子の利益のため特に必要であると認めるときに、これを成立させることとしている。つまり、実方の父母との親子関係の終了が子の利益に合致する場合にのみ、特別養子縁組が認められる。   ［５］　普通養子縁組が無効とされた裁判例（相続対策としての養子縁組） 上記のとおり、養子縁組を行うに当たっては形式的・実質的要件のすべてを満たしている必要があるが、以下では普通養子縁組が無効とされた裁判例について解説する。 普通養子縁組では、特に縁組当事者間の縁組意思の有無が問題となる。 《ケース１》 大阪高裁平成21年５月15日判決は、養親Ａと隣人としてつきあいのあったＢが自己の長女（控訴人）を養子にさせ、その後Ａが死亡したという事案に関するものである。 同判決は、縁組意思に関し、 と判示した。 つまり、単に他の目的を達するための便法として養子縁組が利用された場合には縁組意思を欠くものとして無効であると判断した。 その上で、 として養子縁組を無効と判断している。 つまり、縁組当時及びその後の事情等により、専ら、身寄りのないＡの財産を控訴人に相続させるための便法として養子縁組が利用されたものと事実認定した。 《ケース２》 名古屋高裁平成22年４月15日判決は、養親Ａと病院で知り合った者（控訴人）が養子となり、その後Ａが死亡したという事案に関し、 と判示した。 その上で、本件では、 等の事実から、本件養子縁組は、被控訴人への相続を阻止するための方便として、控訴人との養子縁組という形式を利用したにすぎないものと認められ、養子縁組意思を欠くものとして養子縁組を無効とした。 ＊　　＊　　＊ 以上のとおり、養親・養子間において、一応法律上の親子という身分関係を設定する意思があったとしても、それが単に他の目的（養子となる者に財産を相続させることのみを目的とする場合、他の者への相続を阻止する目的等）を達するための便法として用いられた場合には、縁組意思がないとして無効と判断されることとなるため注意が必要である。 （了）