2014年9月11日（木）AM10:30、Profession Journal  No.85 が公開されました。   － ご 案 内 － Profession Journalの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》については随時公開します。

酒井克彦の 〈深読み◆租税法〉 【第21回】 「医療費控除の対象となる『医薬品』（その３）」   中央大学商学部教授・法学博士 酒井　克彦   Ⅴ　公法か私法か 前回述べたとおり、課税実務は、所得税法73条２項にいう「医薬品」が薬事法からの借用概念であって、かかる「医薬品」が薬事法に示されているものに限るという点に厳格に従っているのである。 そこで関心を寄せるべきは、薬事法が公法であるという点である。この点については、本連載、第16回～第18回（「建替え建築は『新築』か『改築』か？―住宅借入金等特別控除と借用概念―」）においても確認したとおり、公法から概念を借りるという見方については制約があったことを想起したい。 すなわち、公法は私法とは異なり、立法の趣旨・目的が行政政策的あるいは警察的目的に限定されていることが多いことに鑑みれば、公法上の概念の理解も自ずとその立法趣旨・目的の制約を受けることになると思われるという点である。そもそも、借用概念論が前提としているのは、やはり私法であるということを考えるべきであろう。 さて、薬事法は公法である。 もっとも、このような考え方に立ったとしても、議論の対象としている公法の立法趣旨・目的が、当該租税法の条項の趣旨・目的に近接しているのであれば、必ずしも機械的に制限した上で、かかる概念をわざわざ異なるものとして理解する必要はないはずである。 すなわち、予測可能性や法的安定性を担保すべきとする見地からすれば、仮に公法上の概念であったとしても、当該公法の趣旨・目的を斟酌した上で、かかる公法上の概念からの借用を制限的に解するべきか否かが検討されるべきであるとはいえまいか。 そこで、課税実務が、公法である薬事法にいう「医薬品」と同様の概念理解に立つというのであれば、その前提として、そもそも薬事法が目的としているところと所得税法73条にいう医療費控除の目的とするところが近似している必要があると思われる。 しかしながら、薬事法の目的は、同法１条が示すところによれば、保健衛生の向上を図ることにある。 前回紹介した薬事法上の事件である広島高裁昭和55年２月26日判決によると、薬事法の目的は次のように判示されている。 また、栄養補助食品の医薬品該当性を肯定した薬事法上の事例において、東京高裁平成12年１月25日判決（東高時報51巻１～12号３頁）は、薬事法の立法趣旨について、次のように論じている。 このように、薬事法の目的は、所得税法上の医療費控除の目的と必ずしも近接したものとはいえないと思われる。されば、その目的が所得税法上の医療費控除の目的と親和性を有しているといえないとすると、薬事法との概念の統一的理解の必要性には疑問が惹起されるのである。 日本薬局方には、医薬行政規制のために規格基準に基づく含有成分量の定量性に配慮した薬剤が収載されているという点や、その網羅性には一定の限界があるという点については既に確認した。かように考えると、所得税法73条２項にいう「医薬品」を薬事法２条１項１号にいう日本薬局方に収載されている薬剤に限定して解する積極的な理由は見当たらないように思われる。他面、日本薬局方が比較的西洋医学に依拠する傾向にあるという批判があることとの関係においても、医療費控除がそのような傾向を尊重する必然性に乏しいといえよう。 次に、薬事法２条１項２号について考えてみたい。 海藻エキスを主成分とする「ビバ･ナチュラル」という商品の医薬品該当性について、最高裁昭和63年４月15日第二小法廷判決（刑集42巻４号758頁）は、販売に際し「高血圧、動脈硬化、肝臓疾患に非常に効果がある」旨記載したポスターや各疾患、症状に対する薬理作用を示す「治験例集計紙」を添付するなどしてその医薬品的効能効果を演述･宣伝していた事実などを総合すると、薬事法２条１項２号の医薬品に当たると判断を下している。 この判断の基礎には、次の最高裁昭和57年９月28日第三小法廷判決（刑集36巻８号787頁）があると思われる。 すなわち、同最高裁は、 と説示するのである。 このように、医薬品該当性の判断においては、薬理作用の有無ではなく、販売方法などが重要なファクターとなるなどという判断が判例として形成されている点を確認すると、所得税法上の医療費控除の適用に当たり、薬事法上の医薬品概念に固執する必要性はいよいよ薄らぐように思えてならないのである。   Ⅵ　所得税法73条２項にいう「医薬品」概念再考 所得税法73条２項にいう「医薬品」を公法である薬事法２条に規定する「医薬品」に限定して解釈する必要性が乏しいとすれば、これは一般概念と理解すべきということになろう。 すると、課税実務は誤った通達を発遣していると理解すべきであろうか。 そこで、所得税基本通達の取扱いを再確認しておきたい。 所得税基本通達73－５《医薬品の購入の対価》は、 と通達している。 この通達が、「医薬品」とは薬事法にいう「医薬品」をいうとしながらも、同項に規定する医薬品に該当するものであっても、「疾病の予防又は健康増進のために供されるもの」を対象から除外して解釈していることを考えると、課税実務は、必ずしも公法たる薬事法からの借用概念として理解しているわけではなさそうである。 しかし、この解釈は、薬事法上の「医薬品」であるからといって、医療費控除の対象となる「医薬品」に必ずしも該当するとはいえないとするにとどまり、少なくとも、薬事法上の「医薬品」に該当しない限りは、医療費控除の対象となる「医薬品」には当たらないとしていると読むことができる。すなわち、医薬品の範囲をまずは薬事法上の概念で絞っていることは明らかである。 上述のとおり、薬事法からの借用概念とは理解しにくいことを考えると、通達のような解釈には疑問なしとはしない。 丸山ワクチンは薬事法に規定する医薬品に該当しないと理解されているにもかかわらず、その購入にかかった支出については、以下にみるとおり、医師の治療行為の対価として事実認定をするなどした上で、医療費控除の対象とすると実務上取り扱われているが、上記のように医薬品を薬事法上のそれに限定しているがゆえに無理な解釈を展開しているのが現状である（これが認められるのであれば、病床が足りなくなったために自宅療養に切り替えざるを得なかった者の自宅での食事療法に係る支出についても、医師の指導の下で行われている限り医師の治療行為の対価であるなどとの事実認定をした上で医療費控除を認めることが可能となろう。）。 課税実務においては、医師、歯科医師、所得税法施行令207条４号に規定する施術者、同６号に規定する助産師による診療、治療、施術又は分べんの介助を受けるために直接必要な費用は医療費控除の対象となるという解釈を採用しており、所得税基本通達73－３において、このことを通達している。 そこで、この実務上の取扱いに照らして、丸山ワクチンの購入費が医師等の診療、治療等を受けるために直接必要な費用に含まれるとして医療費控除の対象となるとする判断枠組みが考えられる。 実務参考書には、この考え方で説明するものがある。そこでは、 として、医療費控除該当性が肯定されている（後藤昇『医療費控除と住宅借入金等特別控除の手引〔平成22年３月申告用〕』22頁（大蔵財務協会2010））。 また、上記のような解釈とは異なる手法において、丸山ワクチンの医療費控除該当性を肯定する見解も実務において散見される。 これは、所得税法73条２項には、医療費控除の対象となる医療費として、医薬品の購入費のほかに「医師又は歯科医師による診療又は治療」が示されていることから、仮に薬事法上の医薬品に該当しないとしても、「医師又は歯科医師による診療又は治療」に該当すれば、医療費控除の対象となる医療費に当たると解することができるという考え方である。 実務参考書には、この考え方で説明するものもある。すなわち、 として、医療費控除該当性を肯定するのである（苫米地邦男『回答事例による所得税質疑応答事例集〔平成18年版〕』863頁（大蔵財務協会2006））。 これらの考え方は、薬事法の基準を所得税法上の「医薬品」該当性のメルクマールに採用するという所得税基本通達の考え方に合致する。仮に、これらの見解を採用することができるとすると、必ずしも薬事法上医薬品に該当しない薬剤であっても、その投与が主治医の判断で主治医によって行われている場合には、それに係る支払対価は医療費控除の対象となるということができそうである。 すると、「医薬品」の購入の解釈に当たって、事実上、医師等の治療等で読み替えるというある種の法回避的解釈手法がまかり通ることにもなりかねない。 もっとも、所得税法上の「医薬品」を薬事法からの借用概念ではなく、一般概念と理解したとしても、やはり一般的に医薬品とは薬事法に規定する「医薬品」をいうと理解する向きが多くを占めているという点から、薬事法による解釈が中心的な判断基準となるとするアプローチに従うことで解決を図ることは十分にあり得る。 租税行政を執行する上で、医療費控除の対象となる「医薬品」についての解釈を均一的にするために、所得税基本通達が薬事法２条に規定する「医薬品」と理解していることを―通達発遣者の思惑からは外れるかもしれないが―、かような解釈構成に転換をすれば、結論的には是認できるように思われる。ただし、かかる見解は、薬事法２条に限定して解釈すべきという考えを肯定するものでは決してない。 （了）

法人税改革の行方 【第４回】 「中小企業・同族会社をめぐる論点」   慶應義塾大学経済学部教授 土居　丈朗   法人実効税率の引下げをめぐっては、大企業と中小企業、つまり資本金１億円超か以下かが議論の１つの焦点となっている。   《資本金１億円の線引きを見直すべきか》 政府税制調査会の「法人税の改革について」にも と問題意識を明示している。 法人実効税率の国際比較では、通常、資本金１億円超の企業に適用される基本税率に基づいて、わが国の法人実効税率は国際的に見て相対的に高いとされる。しかし、中小企業には、既に軽減税率が適用されており、法人税法で19％に、さらにリーマン・ショック後の対応として租税特別措置法で15％にまで軽減されている。 その上、資本金が１億円以下の企業は、税制上で全法人の99％となっているから、そもそも法人実効税率の引下げは、どの企業に対する政策なのかが問われることとなる。ただし、2012年度において、資本金１億円超の企業が納めた法人税は、全体の65.11％となっていることには留意が必要である。 政府税制調査会では、企業規模を見る上での資本金の意義は低下してきており、資本金基準が妥当か否か見直すべきとの意見が出た。しかし、企業規模に関する指標として資本金に代わる有力な指標が明示されたかというと、そうではない。 さらに、税法上で資本金による区分をなくすとの意見も出されたが、学術的には妥当（資本金が１億円を超えるか否かで企業行動の本質が劇的に変化するわけではない）としても、長年にわたり資本金基準が設けられ、それを前提に企業行動が営まれているという実態を踏まえれば、急に資本金基準を廃すと、企業行動に（少なくとも短期的には）支障をきたす恐れもあろう。とはいえ、租税特別措置法で時限的に設けられた軽減税率の引下げ（15％）は、税務当局にはその役割を終えているとの認識が強く、時限が切れる段階での廃止を提起してくる可能性が高い。 といえども、法人実効税率の引下げを行おうとする刹那で、資本金１億円超の企業が直面する税率は下げるが、軽減税率の追加的な引下げ（15％）をやめるとなると、資本金１億円以下の企業では800万円以下の所得について税率引上げが起こるという矛盾した結果になってしまう。それでは、何のための「法人実効税率引下げ」だったのかという問題が生じる。これにどう対処するかが、政策判断として問われる。   《法人成りの選択は有利になるか》 政府税制調査会では、いわゆる「法人成り」についても議論となった。法人実効税率を引き下げると、個人事業主が払う所得税と比して、法人の方がさらに有利になるとの見方があるからだ。 つまり、個人事業主は、得た所得に累進税率が適用されて所得税が課税される（下記図１の青点線）。高所得を得れば最高で（国税・地方税合わせて）55％の税率が課せられる。その上、個人事業主への事業税も課税される。 これに対して、中小法人ならば、その所得には租税特別措置の軽減税率も適用されると、360万円を超えると個人事業主よりも税負担が軽くなる（図１の黒実線）。 図１　中小法人と個人事業主との税負担率の比較（国税・地方税） 出典：政府税制調査会法人課税ディスカッショングループ第５回会合資料１「法人成り問題を含めた中小法人課税」12ページ 図１は、利益計上法人（黒字法人）となる場合である。他方、中小法人には欠損法人が多いから、その場合図１は当てはまらない。その場合でも、個人事業主よりも中小法人の方が、税負担が軽くなるとの見方がある。特に、同族会社の場合、オーナー経営者が自らの所得を、給与で得るか配当で得るかをある程度裁量的に決められることから、所得の得方次第で税負担が変わってくるため、税法上これをどのようにより公平にできるかが課題となる。 つまり、個人事業主が得る所得は、所得税では事業所得となるため、給与所得控除は使えない。他方、同族会社のオーナー経営者は、自らの所得を給与所得で受け取ると、所得税制で給与所得控除が使えるため、課税所得から控除される。 したがって、個人事業主と中小企業では、課税前に同じ所得を得ていても、適用される控除の額が異なることで、水平的公平性を損なう制度となっている。 図２　オーナー企業と個人事業主の課税ベースの比較 出典：政府税制調査会法人課税ディスカッショングループ第５回会合資料１「法人成り問題を含めた中小法人課税」20ページ さらに、政府税制調査会では、特定同族会社の内部留保に対する留保金課税についても適用を拡大する方向で見直してはどうかとの意見が出されている。   《立場を超えた議論の深化を》 このように、中小企業をめぐる税制については、課税を強化する案がいくつも出されている。これらの案を見て、「中小企業いじめ」という印象を持つ方もおられよう。ただ、現時点では、出された案の多くが採択される情勢ではない。むしろ、現行制度に存在する仕組みを列挙した程度で、反対論が多少あっても強行に課税強化を図るというものではない。 被害妄想的にこれらの案に対して門前払い式な批判をするよりも、現行制度の問題点は率直に認めつつも、中小企業税制の妥当性や必要性を客観的に示してゆくことで、建設的な議論ができる。例えば、図２に示した論点は、中小企業の税務に問題があるのではなく、（同族会社のオーナー経営者だけでなく一般の会社員にも適用される）所得税制における給与所得控除の設定に問題がある点に焦点を当て、水平的公平性をより担保する方向で所得税制を改めるという議論が建設的である。 中小企業税制の根幹に関わる資本金基準の見直しは、短期的には難しいと思われる。ただ、資本金基準１本で規定するのも実態にそぐわない。今後、税制において、大企業と中小企業の区分をどうするか、中長期的には区分を解消することも含めて、議論を深化させる必要がある。 この議論を深化させない限り、中小企業税制をめぐって、必要性を認める立場と認めない立場の隔たりは埋まらず、議論が平行線に終わってしまう。 （了）

平成26年度税制改正における 消費税関係の改正事項 【第４回】 「課税売上割合の計算方法に係る見直し」   税理士　金井　恵美子   平成26年度税制改正においては、消費税の課税売上割合の計算が見直されている。 １　改正事項 課税売上割合の計算において、金銭債権の譲渡については、その譲渡に係る対価の額の５％相当額を資産の譲渡等の対価の額に算入することとされた（消令48⑤）。   ２　適用時期 この改正は、平成26年４月１日以後に行われる金銭債権の譲渡について適用される（消令附則３）。   ３　改正の理由 この改正は、金融庁が改正要望事項として掲げていたものである。 課税売上割合の計算において、有価証券等の譲渡については、その譲渡対価の５％相当額を資産の譲渡等の対価の額に算入することとされているが、債権の譲渡については、その譲渡対価の全額を算入することとされていた。そうすると、債権譲渡を多く行うと、課税売上割合が低下し、消費税納付額の増加につながることとなる。 近年、住宅ローンの証券化や企業再生支援に伴うファンドへの売却等、貸出債権の売買が一般化している経済実態を踏まえ、円滑な債権譲渡を妨げないよう、その見直しが提案された。 この改正は、消費税の課税売上割合の算出方法を変更し、債権譲渡を行う事業者の取引実態の変化に対応するものである。   ４　課税売上割合の計算 「課税売上割合」とは、その課税期間中に国内において行った資産の譲渡等の対価の額の合計額（税抜き）に占める課税資産の譲渡等の対価の額の合計額（税抜き）の割合をいう（消法 30⑥）。 この場合、資産の譲渡等の対価の額及び課税資産の譲渡等の対価の額は、それぞれ売上げに係る対価の返還等の金額を控除した残額によることとなる（消令 48①）。   ５　金融取引の取扱い 非課税資産の譲渡等のうち、金融取引については、課税売上割合の計算上、次のような特別な取扱いが設けられている。 （１）　資産の譲渡等の対価の額の全額を算入しないもの （２）　資産の譲渡等の対価の額の一部の金額を分母に算入するもの 上記の取扱いを表にまとめると、次のようになる。   ６　課税売上割合を計算する上での注意点 上記のほか、課税売上割合の計算上注意すべき点は、次のとおりである。 （了）

〈条文解説〉 地方法人税の実務 【第７回】 「地方法人税『確定申告書』の書き方」   税理士　小谷　羊太 税理士　伊村　政代   今回は、地方法人税の確定申告書の書き方について、記載例をもとに詳解する。   １　地方法人税額は追加改正後の『法人税申告書別表１（１）』に記載する 地方法人税の申告書様式については、当初、「地方法人税法施行規則の一部改正」（平成26年４月14日：官報号外第84号）により新設の様式として定められていたが、納税者及び税務署等における事務負担の軽減や地方法人税申告の失念を避けるため、日本税理士会連合会からの要望により、法人税申告書別表１（１）と同一の申告書で行えるよう、様式の改正が行われた。 平成26年10月１日以後開始する事業年度分、連結事業年度分又は課税事業年度分については、これらの書式となる。 本稿では、改正後の様式（法人税申告書別表１（１）（次葉含む））により、地方法人税申告書の書き方として解説することとする。   ２　法人税申告書別表１（１）における地方法人税の書き方 「法人税額の計算」、「地方法人税額の計算」、「この申告が修正申告である場合の計算」については、「別表１（１）次葉」において計算する。 法人税申告書別表１（１）における地方法人税の記載例 ※画像をクリックすると、別ページでPDFファイルが開きます。 ◆別表１（１） ※画像をクリックすると、別ページでPDFファイルが開きます。 ◆（次葉） （了）

こんなときどうする？ 復興特別所得税の実務Ｑ＆Ａ 【第９回】 「報酬の源泉徴収」   税理士・社会保険労務士　上前　剛   当社は、先日、新製品発表のイベントを開催しました。イベントの開催にあたり、イベント会社に司会者、芸能人、モデル、スタイリスト、カメラマンの手配を依頼しました。 カメラマンにはイベントの模様を撮影してもらい、その写真を社内報や広告に掲載する予定です。司会者、芸能人、モデル、スタイリスト、カメラマンは、全員個人事業主です。 また、報酬は、イベント会社を経由せず、当社から直接支払う契約です。 具体的な金額は、次の通りです。 報酬から所得税及び復興特別所得税を源泉徴収する必要があるかどうか、また、必要がある場合、いくら源泉徴収すればよいかご教示ください。 所得税及び復興特別所得税を源泉徴収する必要がある報酬は、所得税法204条１項に限定列挙されている。 司会者、芸能人、モデル、スタイリスト、カメラマンの報酬が限定列挙されているかどうかは、次の通りである。 （了）

組織再編・資本等取引に関する最近の裁判例・裁決例について 【第９回】 「資産調整勘定の計上（東京地裁平成26年３月18日判決）①」   公認会計士　佐藤　信祐   第１回から第８回までは、特定役員を送り込むことにより、みなし共同事業要件を形式的に充足した事案に対する包括的租税回避防止規定の適用について判例評釈を行った。なお、本事件においては、繰越欠損金を保有していたのはＣ社であるが、事前にＦ社に対して分社型分割を行い、資産調整勘定の計上を行っている。 税務調査において、Ｃ社を吸収合併したＡ社に対して繰越欠損金の引継ぎについて否認を受けているが、Ｆ社においては当該資産調整勘定の計上について、包括的租税回避防止規定を適用することにより否認を受け、東京地裁において争われ、Ａ社に対する判決と同日に判決が下されている。 第９回以降は、Ｆ社における資産調整勘定の計上についての事件について解説を行うこととする。   ２　資産調整勘定の計上（東京地裁平成26年３月18日判決） （１）　判決の概要 新聞報道で有名であるため、資産調整勘定の計上について争われていたということだけは知っている読者も多いと思われるが、別訴において争われた第１回から第８回で解説した内容と異なり、やや複雑なストラクチャーであることから、否認を受けた理由については、新聞報道だけからは推測し難い。 本事件においても、包括的租税回避防止規定の射程範囲が問題とされたが、その内容については、第１回から第８回で解説した内容と変わらない。もうひとつの争点は、Ｃ社からＦ社に対する分社型分割により資産調整勘定を計上したという点であり、課税当局は、本件分割を非適格分割とした上で、本件分割により原告が資産及び負債等の移転を受け、これにより資産調整勘定の金額を生じさせたことは、形式的に税制適格要件を満たさないこととすることにより、法人税の負担を不当に減少させたものとして、資産調整勘定の取崩しにより損金の額に算入することを認めない更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分を行った。 裁判所は、みなし共同事業要件の事件と同様に、完全支配関係継続見込み要件についての趣旨・目的に反するということで、包括的租税回避防止規定の適用について適法と判断した。 原告はこれを不服として、東京高裁に控訴を行っている。 （２）　事実の概要 Ｃ社の発行済株式のすべてをＢ社が保有している。 Ａ社の議決権のうち、Ｂ社が約42.1％を保有しており、当該Ｂ社からＣ社を買収し、その後、合併を行うことにより繰越欠損金の引継ぎを行っている。なお、当該買収に先立ち、Ｃ社は会社分割によりＦ社（原告）を設立し、当該Ｆ社もＡ社が買収を行っている。 本件分割、買収におけるスケジュールは以下の通りである。 本件分割は非適格分割に該当することから、譲渡価額115億円と移転を受けた資産及び負債の時価純資産価額14億6,606万円1,640円との差額である100億3,393万8,360円を資産調整勘定として計上した。 （３）　主たる争点 ①　法人税法132条の２の意義【争点１】 （ⅰ）　法132条の２にいう「法人税の負担を不当に減少させる結果となると認められるもの」（不当性要件）の解釈について （ⅱ）　「その法人の行為又は計算」の意義について ②　本件計画を前提とした分割承継行為を法132条の２の規定に基づき否認することができるか否か【争点２】 なお、本事件における【争点１】は第１回から第８回で解説したみなし共同事業要件についての事件と同様の内容である。また、納税者が異なることから形式的には別の事件となっているが、実際は一体のものである。そのため、【争点１】の判決文は、原告及び被告の主張についてはそれなりの差異が見受けられるものの、裁判所の判断についてはほとんど変わらない文章となっている。 そのため、本連載においては、【争点２】のみを取り上げるものとする。 （４）　本事件における特徴 本事件においては、合併によりＡ社において繰越欠損金を利用しようとした件について別訴において争われているが、合併前にＣ社において繰越欠損金の一部を利用しなければならなかったという背景がある。すなわち、繰越欠損金の繰越期限の問題である。 Ｃ社の繰越欠損金は、平成14年３月期が124億円、平成15年３月期が41億円、平成16年３月期が106億円、平成17年３月期が29億円、平成18年３月期が366億円であり、平成14年３月期の繰越欠損金については、当時の法令では繰越期限が７年であったことから、平成21年３月期までしか使用することができなかったため、非適格分割により100億円の資産調整勘定に対する譲渡益を認識し、Ｃ社の繰越欠損金をＦ社の資産調整勘定に振り替えることにより、実質的に繰越期限の延長を図ったという点が特徴である。 法人税法施行規則27条の16第２号においては、分割により移転を受ける事業により見込まれる収益の額の状況その他の事情からみて実質的に当該分割に係る分割法人の欠損金額に相当する部分から成ると認められる金額があるときには、資産等超過差額として取り扱われ、資産調整勘定と異なり、損金の額に算入することができないことが明らかにされているが、「当該移転を受ける事業による収益の額によって補てんされると見込まれるものを除く。」と規定されていることから、Ｆ社の株式価値が115億円であるということが適正であれば、資産等超過差額として取り扱うことはできない。 そのため、本事件においては、包括的租税回避防止規定を適用せざるを得ないということになるが、包括的租税回避防止規定の適用根拠としては、本来であれば、適格分割として処理されていた事案という点である。 すなわち、分割法人であるＣ社と分割承継法人であるＦ社は、いずれも、株式譲渡によりＡ社の完全子会社となっていることから、法形式上は同一の者（本事件ではＢ社）による完全支配関係は継続していないが、同一グループに属しているという点では、実質的に、完全支配関係は継続している。 また、通常、Ｍ＆Ａの対象となる法人を買収会社がグループ内で切り分けたいと考えた場合には、売り手からすると関係のない話であることから、買収後に会社分割を行うことが多く、その場合には、分割前における同一の者はＡ社であり、分割後も同一の者による完全支配関係は継続しているし、適格合併により分割法人が解散する場合には、適格合併の直前まで完全支配関係が継続していれば足りるため（法令４の３⑥一、当時の政令では法令４の２⑥一）、適格分割に該当することになる。 このような背景から、包括的租税回避防止規定が適用されたものと考えられるが、別訴において争われているみなし共同事業要件の事案に比べると、さらに違和感のある判決となっている。おそらくは、本事件のみで考えるのではなく、別訴で争われている事件と一体として考える必要があると思われる。 次回以降は、それぞれの争点における被告、原告の主張についてそれぞれ解説し、本事件においてどのようなことが争われたのかについて分析を行っていく予定である。 （了）

税務判例を読むための税法の学び方【43】 〔第６章〕判例の見方 （その１）   立正大学法学部准教授 税理士　長島　弘   １　「判例」の意義 ①　判例の基本的意義（裁判所の「判断（又は「判断に基づく意見」）」を指す） 本連載の第１回「第１章「法（法源）の種類」－５「不文法の種類」－②「判例法」」において、判例とは、先例として機能する裁判例のことで、ある事件に対し下された判決の中で示された一般的規準が先例として規範化され、その後の同種の事件においても同じ内容の判決が下されるようになることから、この一般的に承認されるに至った判決（裁判所の判断）を判例（法）という旨記した。 そして続けて、判例は他の裁判官の法解釈を拘束することになり、一種の法規範として事実上法源性を有することから、単なる裁判例は区別して呼ぶ必要がある旨も記した。 そこで示しているように、判決（裁判所の判断）の中で、一般的に承認されるに至ったものを「判例」、そのような法源性を持たないものを「裁判例」と分けるべき旨記したが、一般的にこの区別は明確にはなされていない。 さらにこの法源性を有するに至った判決（裁判所の判断）を指すにしても、それがその判決全体を指すのか、判決の理由として示された判断を指すのか、裁判所の基本的な法律的な考え方を指すのか、明らかではない。 例えば、先例となるような判断を含む個々の裁判そのものを指して「〇年〇月〇日の判決（または決定）」という代わりに「〇年〇月〇日の判例」という場合がある。またそれとは異なり、その裁判の理由の中で示された判断だけを「判例」と呼ぶこともある。さらには、個々の裁判を離れ、より抽象的に、それらの裁判から推測される裁判所の基本的な法律的な考え方を「判例」と名付け、「最高裁判所の判例は〇〇説をとっている。」などということもある。 実は、「判例」という語が法条に使われ、法令用語となるのは、昭和23年制定の刑事訴訟法からであるため、それまでは明確な定義付けはなされていなかった。 そして同年の刑事訴訟規則が制定され、その第253条においてもこの「判例」という語が使われた。 その後、昭和31年制定の民事訴訟規則第48条ならびに平成８年制定の民事訴訟法第318条第１項、第337条第２項、同じく平成８年制定の民事訴訟規則第192条、第199条第１項及び第203条にもこの言葉が使われ、今では法令上の用語ともなっている。 ではここで、法令上の用語として「判例」の意義を確認しよう。 上記の刑事訴訟法第405条第２号、同条第３号によれば、高等裁判所がした判決が「裁判所の判例と相反する判断をしたこと」が上告理由になると規定されている。すなわちここでいう「裁判所の判例」とは、原判決の判断と相反する何ものかであることから、それもまた「判断」となる。 したがって、条文に言葉を補えば「裁判所の判例（の判断）と相反する判断をしたこと」ということになる。 よって、判決や決定そのものが判例なのではなく、その中で示された裁判所の判断が「判例」ということになる。 もっともこの点、最高裁判所の判例変更のことを規定した裁判所法第10条第３号には、「意見が前に最高裁判所のした裁判に反するとき」となっており、上記「判例」の内容について「裁判」という語を使っている。 しかし「裁判」そのものに「反する」はずはなく、条文の「意見が前に最高裁判所のした裁判に反するとき」に言葉を補えば、「意見が前に最高裁判所のした裁判（の意見）に反するとき」ということになる。 つまり「反する」内容は、裁判所の下した「意見」ということになる。そしてこの「意見」とは判断に基づくものであるから、判例が「判断」を指すものということになる。ただしこの裁判所法第10条からは、その判断に基づく「意見」ということもできよう。 しかし、判断に基づく「意見」としたところで根底にあるのは「判断」であるから、「判例」とは、裁判で示された裁判所の「判断」を指すものと解すべきであろう。 （続く）

日本の会計について思う 【第９回】 「IES（国際会計教育基準）が日本に求めること」   関西学院大学教授 平松　一夫   IES（国際会計教育基準）の認知度 IFRS（国際会計基準）といえば、いまや日本の会計界に知らない者はいない。 しかし、IES（国際会計教育基準）となると、どの程度知られているであろうか。 おそらく認知度はかなり低いと思われる。 会計のグローバル化が進む時代にあって、高度な会計人材を育成することが日本の会計の将来を明るくする重要な方策であるとするならば、IESの認知度が低いことは憂うべき状況である。 もちろん、実際にはそれほど悲観的になる必要はない。日本公認会計士協会が会員の監査法人や公認会計士にIESを遵守させる義務を負っているからである。とはいえ、日本公認会計士協会だけでIESの遵守が完結するわけではない。 日本に当てはめるならば、公認会計士・監査審査会や大学等もその遵守に対して責任を担っている。これらの組織がどの程度IESを意識した取組みを展開しているかについては未知数の部分がある。   IESの設定 IESの正式名称は「会計職業専門家のための国際教育基準（International Education Standards for Professional Accountants）」である。 これを設定するのはIFAC（国際会計士連盟）の中に設けられているIAESB（国際会計教育基準審議会）であり、私はその委員を務めている。 IAESBをめぐる審議では「世界」を意識して議論するのであるから、いつも日本の意見が通るわけではない。しかし、いくつかの局面で日本の立場を反映することができたと考えている。 日本の観点から困難なことであっても、国際基準であるからにはこれを遵守しなければならない。現在進められている改訂作業では原則主義の基準への改訂が進められているため、IESの遵守は日本にとって著しく困難というわけではないと考えられる。   IESの概要 2014年８月時点で、IESには次のように第１号～第８号がある。 なお、上記以外にも重要なIAESBの文書がある。 例えば「国際会計教育基準のためのフレームワーク」（改訂作業中）及び「用語集」（2014年３月改訂）である。 これらのうち、第１号は会計職業専門家への参加要件を定めている。第２号～第６号は「当初の能力開発（IPD）」で資格取得前に身につけるべきさまざまな能力を定めている。第７号は資格取得後、生涯学習のように継続的に行うべき能力開発を定めている。第８号は監査の能力要件を定めており、監査を行う会計士のみに適用される。 第８号については説明を要するかもしれない。 日本では公認会計士は日本公認会計士協会に強制加入するし、公認会計士の主な職務は監査であるから、IES第８号が適用されることは当然と考えられるであろう。 しかし世界には監査以外のさまざまな業務を主たる業務とする会計士があり、IFAC加盟団体のすべてが監査を行う会計士の団体ではない。そのため第８号が適用されない会計士もいるのである。   IESが日本に求めること 上記のようにIESは、会計職業専門家の教育・研修に際し準拠すべき会計教育の国際基準である。そこには日本が留意すべき点もいくつか含まれている。 ここで詳細に検討することはできないので、ごく簡単に述べることとする。 まずIES第１号では、過度な障壁を設けることなくという条件を付けてはいるが、何らかの参加要件を特定しなければならないとしている。しかし、日本の公認会計士試験では受験資格が定められていない。 IES第４号では、会計職業専門家教育プログラムを通じて、 会計士になろうとする者が、職業専門家としての判断を行使し、公共の利益に適った倫理的な方法で行動できるように、職業専門家としての「価値観、倫理、心構え」のフレームワークを示さなければならないとしている。しかし、この分野は日本の公認会計士試験では、実質的には軽視されてきた。 また、「国際会計教育基準のためのフレームワーク」（改訂作業中）は一般教育の重要性を指摘している。ところが、日本では公認会計士となるのに一般教育の素養は一切問われていない。 このように、IESに照らしてみた場合、日本の公認会計士制度は試験制度を含めていくつかの重要な点で課題を抱えている。 いま改めてこれらを検討することが求められていると言える。 （了）

減損会計を学ぶ 【第16回】 「経営計画」   公認会計士　阿部　光成   減損損失の認識の判定は、割引前将来キャッシュ・フローの総額を用いて、それが帳簿価額を下回るかどうかによって行うこととされている（「固定資産の減損に係る会計基準」（以下「減損会計基準」という）二、２（１））。 このため、割引前将来キャッシュ・フローの総額を見積もることが必要となり、「固定資産の減損に係る会計基準の適用指針」（企業会計基準適用指針第６号。以下「減損適用指針」という）では、将来キャッシュ・フローの見積りについて詳細に規定している。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。   Ⅰ　将来キャッシュ・フローの見積り 減損会計における将来キャッシュ・フローは、資産又は資産グループの時価を算定するためではなく、企業にとって資産又は資産グループの帳簿価額が回収可能かどうかを判定するため、又は、企業にとって資産又は資産グループがどれだけの経済的な価値を有しているかを算定するために見積もられるものである（「固定資産の減損に係る会計基準の設定に関する意見書」四、２（４）①）。 このため、将来キャッシュ・フローは画一的に見積もられるものではなく、企業に固有の事情を反映した合理的で説明可能な仮定及び予測に基づいて見積もることとされている（減損会計基準二、４（１））。   Ⅱ　中長期計画と将来キャッシュ・フローの見積方法 将来キャッシュ・フローの見積りに関して、中長期計画と将来キャッシュ・フローの見積方法との関係をまとめると次表のようになる（減損適用指針36項）。 （出所：監査法人トーマツ編『Q&A減損会計適用指針における会計実務』（清文社、2004年４月）108～109ページ）   Ⅲ　その他の留意事項 １　間接的に生ずる支出 資産又は資産グループに関連して間接的に生ずる支出として、本社費等の間接的に生ずる支出があげられている（「固定資産の減損に係る会計基準の設定に関する意見書」四、２（４）⑤）。 間接的に生ずる支出については、関連する資産又は資産グループに合理的な方法により配分し、当該資産又は資産グループの将来キャッシュ・フローの見積りに際し控除することとされている（減損会計基準二、４（４）、減損適用指針40項）。 ただし、すでに支出された共用資産の取得価額に基づいて算定される減価償却費は、間接的に生ずる支出に含まれない（減損適用指針40項）。 これは、減損会計基準における共用資産の減損損失の認識の判定及び測定が、より大きな単位でグルーピングを行う方法を原則としているものの、当該資産又は資産グループの将来キャッシュ・フローの見積りに際して、共用資産の減価償却費を控除することとした場合には、共用資産の帳簿価額を各資産又は資産グループに配分する方法を採用する考え方と近く、原則的な方法となじまないこととなるためと考えられている（減損適用指針121項）。 ２　利息の支払額・法人税等 将来キャッシュ・フローの見積りには、利息の支払額並びに法人税等の支払額及び還付額を含めない（減損会計基準二、４（５））。 これは、資産又は資産グループの将来キャッシュ・フローの見積りが、企業の資金調達手段やその構成には左右されないということも考慮されていると考えられている（減損適用指針122項）。 次の事項に注意が必要である。 （了）