2014年7月31日（木）AM10:30、Profession Journal  No.80 が公開されました。 Profession Journalの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》については随時公開してまいります。

法人税改革の行方 【第２回】 「欠損金の繰越控除と減価償却」   慶應義塾大学経済学部教授 土居　丈朗   本連載は、今回以降、法人税での課税ベースの見直しに関わるところを詳説したい。今回は、欠損金の繰越控除と減価償却を取り上げる。 前回も述べたように、法人実効税率引下げを優先するという大局観から見れば、できるだけ企業行動に悪影響が及びにくい形で課税ベースを拡大することで代替財源を捻出することが望まれる。   《欠損金の繰越控除の控除割合縮小と繰越期間延長》 さて、欠損金の繰越控除は、法人税の課税ベースが小さくなっている要因の中で最も大きい。図１によると、2012年度で欠損金の繰越控除による法人税の減収額は2.3兆円に上る。 図１［法人税額（国税）と税引き前利益の関係（平成24年度）］ 　（政府税制調査会第２回法人課税ディスカッショングループ「財務省資料〔課税ベースの拡大等〕」（2014年３月31日）） 欠損金の繰越控除は、企業がゴーイング・コンサーンである限り認めるべきものである。 例えば、毎年10万円の黒字を出す企業と、ある年に10万円赤字になり次の年に30万円黒字になる企業は、利子率がゼロなら２年間合計の利益の現在価値は同じだが、他が同じなら欠損金の繰越控除が制約なく認められないと、前者の企業より後者の企業の方が多く法人税を払わなければならなくなる。欠損金の繰越控除に制限を付けるのは、本来は望ましくない。 しかし、欠損金の繰越控除は、法人税率引下げを行った2011年の税制改正時に、大企業の控除上限を10割から８割に引き下げるとともに、繰越期間を７年から９年に延長したことを受けて、控除上限の引下げに伴う増収見込額を織り込んだ前例がある。財務省主税局「平成23年度の税制改正（内国税関係）による増減収見込額」によると、2011年の税制改正時における増収見込額は、1,788億円（平年度ベース）とされている。 これはどういうことかを、数値例で示すと次のようになる。 ０年目に400の欠損金が生じたが、１年目以降、毎年50の控除前法人所得（利益）を上げる企業があったとする。法人税率が引下げ後に20％となったとして、欠損金の繰越控除が控除前利益の80％まで適用できる仕組みだったとする。 このとき、〈表１〉のように、１年目は控除前所得50から80％の40まで繰越控除が適用され、差額10に20％の税率で法人税が課税される。400の繰越欠損金のうち、１年目に40を使ったので、残る繰越欠損金は360となる。 このように、２年目以降も欠損金の繰越控除が適用されるが、控除期間が９年とされていると、９年目までは繰越控除が使えるが、10年目以降は使えず、40だけ繰越控除を使い残すことになる。 〈表１〉※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。 ここで、もし欠損金の繰越控除の控除上限を60％に引き下げるとともに控除期間を15年に延長したとする（この割合や年数に他意はない）。 このとき、〈表２〉のように、１年目は控除前所得50から60％の30まで繰越控除が適用され、差額20に20％の税率で法人税が課税される。400の繰越欠損金のうち、１年目に30を使ったので、残る繰越欠損金は370となる。２年目以降も繰越控除が使えて、最終的に14年目で繰越欠損金を使い尽くして０となる。15年目以降は、控除できる繰越欠損金はないので、（他に控除できるものがなければ）控除前法人所得にそのまま20％の税率で法人税が課税されることになる。 〈表２〉※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。 ここでいう欠損金の繰越控除による控除割合縮小と繰越期間延長に伴う増収見込額（初年度ベース）は、まさに〈表１〉と〈表２〉の１年目に現れる税収の差（この企業の場合は４－２＝２）の全企業合計額となる（もちろん、税制改正決定時に見積もられる増収額は、個社の実額の積み上げ計算ではなくマクロで推計されたものとなる）。 ただ、この増収額は短期的なものにすぎない。長期的に見れば、企業からすれば、控除期間が短くて欠損金の繰越控除を使い残す〈表１〉よりも、たとえ控除割合が小さくても控除期間が長くて繰越控除を使い切る〈表２〉の方が、合計の法人税額は小さくなる。 例えば、単純化のため当該期間の単純合計が現在価値とみなせるよう利子率が０％としたならば、１年目から14年目までの法人税合計額は、〈表１〉では68なのに対し、〈表２〉では60である。 税務当局からすれば、長期的に見れば、繰越控除の使い残しがなければ、控除割合縮小と繰越期間延長は、税収の増減はほぼない。むしろ、繰越控除の使い残しがある分、繰越期間が短い方が、長期的には税収が増える可能性がある。とはいえ、2011年税制改正時には、欠損金の繰越控除の控除割合縮小と繰越期間延長による増収分を課税ベースの拡大とみなした前例があるのは事実である。 目下、多くの企業にとって、業績回復局面に入り、繰越欠損金が使い切ったり大きく縮小したりすると見込まれ、その局面においては、控除割合を縮小することによる企業への悪影響は小さいと見込まれる。その意味では、法人税の課税ベース拡大の項目として、欠損金の繰越控除の見直しは有力なものといえよう。   《減価償却方法の定額法への統一》 次に、減価償却方法の定率法から定額法への変更が検討されている。 政府税制調査会の議論でも、この変更は肯定的な意見が多かった。特に、国際会計基準（IFRS）が定額法を採用していることも、追い風となっている。 定率法を定額法に変更することは、設備投資直後の短期的には、減価償却費は小さくなるため、法人税の課税ベースを拡大する効果を持つ。ただ、これも欠損金の繰越控除の長期的な効果と同様に、最終的には減価償却を終了するまでの期間を捉えれば、減価償却費の合計額は定率法でも定額法でも（利子率や割引率が低ければなおさら）ほぼ同額であるから、法人税額に与える効果もほぼ同様である。 ただ、これも2011年の税制改正時において、250％定率法を200％定率法に見直したことを受けて、減価償却制度の見直しに伴う増収見込額を織り込んだ前例がある。財務省主税局「平成23年度の税制改正（内国税関係）による増減収見込額」によると、2011年の税制改正時におけるこの増収見込額は、1,780億円（平年度ベース）とされている。 減価償却の方法の変更は、設備投資に対し短期的に影響を及ぼす可能性はあるが、長期的に見れば中立的になる方向に作用する。次回取り上げる設備投資や研究開発に関する租税特別措置との整合性を担保すれば、設備投資に対する短期的な悪影響も小さくできるだろう。 その点で、減価償却制度の見直しは、法人税の課税ベース拡大に資するものとして意義が認められるだろう。 （了）

生産性向上設備投資促進税制の実務 【第７回】 「事例を元にした特別償却付表（７）の記載方法の確認」   税理士法人オランジェ　代表社員 税理士　石田　寿行   前回は具体例により、別表６（21）〈生産性向上設備等を取得した場合の法人税額の特別控除に関する明細書〉の記載方法を解説した。 今回は、生産性向上設備投資促進税制の特別償却を選択した場合に作成する特別償却の付表（７）〈特定生産性向上設備等の特別償却の償却限度額の計算に関する付表〉について、以下、事例を前提に具体的な記載方法を確認していく。 なお、今回も前回と同様に、本連載第３回で設定した事例を前提としている。 【記載例】 特別償却の付表（７）：特定生産性向上設備等の特別償却の償却限度額の計算に関する付表 ※画像をクリックすると、別ページでPDFファイルが開きます。 以下では、上記の記載例を確認しながら、各欄の記載方法について確認していく。 （了）

「調査の終了の際の手続に関する同意書」の役割と 税理士業務への影響   公認会計士・税理士 八ッ尾　順一     １　改正前の取扱い【税務慣行】 平成23年度改正前は、実地の税務調査が終了すると、税務当局は、納税者に対して、調査の結果を説明することになっていた。 その場合、「非違がある場合」と「非違がない場合」で、次のような説明をしていた。   ２　改正後の取扱い【国税通則法で具体的に規定】 平成23年度改正後は、以下のように法定された。 上記の「調査結果の内容の説明等」及び「更正決定等をすべきと認められない旨の通知」については、納税義務者が「連結子法人である場合」又は「税務代理人がある場合」には、その納税義務者への通知等に代えて、それぞれ次の者に行うことができることとされている（国通法74の11④⑤）。 上記の（ロ）を書面化したものが、「調査の終了の際の手続に関する同意書」（平成25年１月から適用）である。 〈調査の終了の際の手続に関する同意書〉 ※画像をクリックすると、別ページでPDFファイルが開きます。 同意書に記載された「対象となる行為」は、国税通則法第74条の11第１項から３項に規定する行為である。 「対象とする行為」の［２］では となっている（同法同条第２項）。この項に印（√）を付けることによって、税務代理人は、単独で調査の結果の説明を税務当局から聞くことができる。 すなわち、納税義務者よりも税務代理人である税理士は、更正決定等をすべきと認められる非違の内容を先に知ることが可能となるのである。 これによって、税理士の申告ミスに基づく更正等の指摘が仮に税務当局から行われたとしても、納税義務者に対して税理士が、その説明をする（対応する）時間的な余裕を獲得することができる。 その意味で、税理士は、上記の項目に印を付けて同意書を提出することが好ましいのかもしれない。 なお、同意書を提出しない場合でも、「電話または臨場により納税義務者に直接同意の意思を確認できた場合」には、税務代理人である税理士が単独で、調査の結果の説明を税務当局から聞くことが認められている。 （了） ↓お勧め記事↓

改正『税理士法』の検証と今後への期待 【第２回】 「税理士業務に関する改正事項・ 税理士の信頼性確保に関する改正事項」   弁護士　木村　浩之     ２　税理士業務に関する改正 （１）　補助税理士制度の見直し～補助税理士から所属税理士へ～ 税理士制度については、平成13年にも大幅な改正がなされ、税理士法人制度、補助税理士制度、補佐人制度、書面添付制度の創設など、いくつかの重要な新制度の導入がなされている。 このうち補助税理士制度については、従前、税理士の業務を行うためには、自ら開業する必要があったものが、他の税理士又は税理士法人の補助者として常時従事する場合には、「補助税理士」として業務を行うことができるとされたものである。 ただし、補助税理士については、その従事する税理士等が受任した案件について業務を行うことができるものの、自己が直接受任して業務を行うことはできないとされていた。 今回の改正では、これをより柔軟にして、その所属する税理士等の承諾を得るなど、一定の手続を経ることで、自己が直接依頼者から案件を受任して税理士業務を行うことができるようになった。 そのためには、具体的には、次の手続が必要とされている（税理士法施行規則１条の２）。 以上の手続を経ることにより、開業していない税理士であっても、自らの名義と責任で税理士業務を行えることになり、業務の幅が拡大することになったといえる。 また、このように、自己の名義と責任で業務を行えるようになったことに伴い、その名称も「補助税理士」から「所属税理士」に変更されている。 なお、この改正については、平成27年４月１日から適用される。 （２）　調査の事前通知 周知のとおり、平成25年度税制改正において、国税通則法の一部改正によって調査手続の大幅な見直しがなされ、調査の事前通知については、納税者本人と税理士の双方に行うものとされていた。 しかしながら、本来、税理士は、自らの専門家としての責任で税務代理権限証書を添付して納税申告書を提出しているのであり、それにもかかわらず納税者本人に事前通知が必要であるとするのは、むしろ、税理士に対する信頼を損なうものとも考えられる。 そこで、今回の改正では、税務代理権限証書に納税者の同意があれば、当該納税者に通知せずとも「税理士へ通知すれば足りる」とされることになった。 これにより、税理士が納税者からの信任を得た上で、専門家としての責任と自覚をもって納税申告書を作成し、提出することで、ひいては申告納税制度を円滑に機能させるということが期待されているものといえる。   ３　税理士の信頼性確保に関する改正 （１）　概要 税理士が申告納税制度を支えるという公共的使命をよりよく果たすため、社会からの信頼を得ることが必要不可欠であることは言うまでもない。 ところが、昨今、ＯＢ税理士と国税職員との間で発生した不祥事や税理士による脱税事件への関与など、社会から非難されるべき事件が相次ぎ、税理士制度に対する信頼回復が急務になっていたといえる。 そこで、今回の改正では、税理士の信頼性を確保するため、いくつかの改正がなされている。 具体的には、非税理士に対する名義貸しの禁止を明文化し、その違反に対する罰則を定めたこと、懲戒処分における業務停止の期間を最大１年から２年に延長し、税理士に係る懲戒処分の適正化を図ったこと、税理士会の会則に租税教育等の活動に関する規定を明記することなどが定められた。 （２）　税理士に係る処分の適正化 税理士に係る懲戒処分の適正化について敷衍すると、もともと法44条は、税理士に対する懲戒処分の種類として、「戒告」「１年以内の業務停止」「業務禁止」の３つを定めていた。 このうち「業務禁止処分」については、当該処分がなされれば、税理士としての欠格条項に該当し、処分から３年は税理士となることができず、税理士登録は抹消され、税理士会からも退会を余儀なくされることになる。そのため、もっとも重い処分とされる。 これに対して、「業務停止処分」については、その期間は税理士業務を行い得ないが、税理士登録は抹消されず、税理士会会員としての身分も保持され、停止期間が満了すれば業務を再開することができる。一般に、業務禁止処分では処分が重くなりすぎる場合に業務停止処分が選択されるが、その期間が１年では十分な抑止効果が得られない場合がある。 そこで、今回の改正では、業務停止の期間が「１年以内」から「２年以内」に延長されることになった。 ２年ということに関しては、弁護士、公認会計士などの他士業における懲戒処分に係る業務停止期間が２年以内とされており、それとの均衡も図られたことになる。 なお、この改正については、平成27年４月１日から適用される。   おわりに 今回の税理士法改正は、平成13年度改正以来の大幅な改正であった。 言うまでもなく、社会環境は日々変化しており、それにあわせて制度の変容も迫られる。 このうち、税理士資格の制度については、これまでも少しずつ変容してきたところであるが、大幅な変更には至っていない。今後の見通しとして、今回の改正で日税連の意見が一部実現したことにより、当面の間は、さらなる見直しがなされることはないと思われるが、不断の見直しが必要であろう。 ただし、重要なのは、資格そのものではなく、資格を得た後も日々研鑽に努め、専門家としての責務を全うすることで、納税者ひいては社会からの信頼を勝ち得るということである。 そのため、今回の改正でも、税理士業務を遂行する環境が整えられ、信頼性を確保するための仕組みが設けられている。これらはいずれも、制度そのものが重要なわけではなく、あくまでも制度を運用する個々の税理士自身が重要であることは言うまでもない。 本稿が少しでも税理士の方々の意識的な向上に貢献できれば幸いである。 （連載了）

貸倒損失における税務上の取扱い 【第23回】 「判例分析⑨」   公認会計士　佐藤　信祐   第21回においては、債権放棄の対象となる債権については、回収不能なものである必要があるという点について解説を行い、第22回においては、回収不能な部分のみを抜き出して債権放棄を行った場合について解説を行った。 第23回にあたる本稿においては、日本興業銀行事件において、法人税基本通達9-6-1（4）がどのように適用されるのかについて検討を行う。 （ⅲ）　日本興業銀行事件における法人税基本通達9-6-1（4）の検討 法人税基本通達9-6-1（4）についての原告、被告の主張については第15回で解説した通りであるが、 という点の２点が争われていた。 このうち後者については、第１審における原告側の主張として、「弁済を受けることが困難」であれば足り、法人税基本通達9-6-2と同様の意味での「回収不能」までは必要ないと主張しており、この主張については、第22回で紹介した大渕博義教授の見解もこれに近いものであると思われる。 このように、回収不能か否かという点を争っていないという点に違和感が存在するが、推測するに、もし、回収不能であるということであれば、法人税基本通達9-6-2で貸倒損失が認められることから、法人税基本通達9-6-1（4）の適用についてはそれほど厳密に回収不能である旨を主張するつもりがなかったのではないかと思われる。 そして、第１審における被告側の主張としても、法人税基本通達9-4-1の適用については、債権放棄に付された解除条件の不成就が確定した翌事業年度においては認められるとしていることから、本事件においては、解除条件付債権放棄の効力が生じていたと認められていれば法人税基本通達9-4-1により貸倒損失の損金算入が認められ、解除条件付債権放棄の効力が生じていたと認められない場合には、法人税基本通達9-6-2に該当した時に限り、貸倒損失の損金算入が認められるというのが被告側の解釈であると考えられる。 さらに、第１審における裁判所の判断においても、 としており、法人税基本通達9-6-1（4）についての判断をさほど行わず、同通達9-4-1についての判断を行っているように思える。 こうしてみると、本事件において、法人税基本通達9-6-1（4）についてはほとんど問題にならなかったように思える。これに対し、同通達9-4-1の適用については、貸倒損失を認識すべき事業年度のみが問題とされており、寄附金該当性についてはほとんど問題とされていないことから、解除条件付債権放棄の効力については重要な問題となっている。 過去の判例を見てみると、法人税基本通達9-4-2の適用について争われた事件は多いものの、同通達9-4-1の適用について争われた事件はほとんど存在せず、本事件についても、寄附金該当性について争われていない。 これは、法人税基本通達9-4-2が「例えば業績不振の子会社等の倒産を防止するためにやむを得ず行われるもので合理的な再建計画に基づくものである等」の場合に適用されるのに対し、同通達9-4-1は「子会社等の解散、経営権の譲渡等」に伴って適用されることから、通達の要件に該当するかどうかの判断が容易であり、かつ、「子会社等の解散、経営権の譲渡等」に伴っていることから、「その損失負担等をしなければ今後より大きな損失を蒙ることになることが社会通念上明らかであると認められるためやむを得ずその損失負担等をするに至った等そのことについて相当な理由がある」と認められるケースがほとんどであるため、裁判で争うまでもない事案が多いことが原因であると推定される。 しかしながら、法人税基本通達9-6-1（4）と9-4-1の境界線はどこにあるかも疑問に感じるところである。本事件においても、最高裁判決において、金銭債権が回収不能か否かについては、 としており、もしそうであるならば、社会通念に従って総合的に判断した結果、債権放棄の対象となった債権については全額回収不能であることから、法人税基本通達9-6-1（4）の適用は認められるという判断になっても不思議ではない。第20回で法人税基本通達9-6-1（3）と9-4-1の境界線について曖昧なものであるという解説を行ったが、結局のところ、同通達9-6-1（4）と9-4-1の境界線についても同様に曖昧であると言わざるを得ない。 この点につき、1984年の記事であるが、当時国税庁審理室係長であった大渕博義教授は、子会社に対する債権放棄に対する法人税基本通達9-6-1（4）の適用について、 としたうえで、 としており、法人税基本通達9-4-1の条項をあえて挙げずに、法人税基本通達9-4-1に含まれるべき内容を同通達9-6-1（4）に続けて解説しており、これもまた、同通達9-4-1の位置付けが極めて曖昧な証左であると言える。 実務上も、子会社に対する債権放棄について、法人税基本通達9-6-1（4）を適用することができるか否かを検討することはあまり多くなく、同通達9-4-1を適用することができるか否かを検討することがほとんどである。法人税基本通達の体系からすると、回収不能なものを書面による債権放棄を行った場合には法人税基本通達9-6-1（4）を適用し、回収可能ではあるにもかかわらず、経営判断により債権放棄を行った場合には同通達9-4-1又は9-4-2の適用を判断するということになるが、実務上は、回収不能の判断をほとんど行わず、法人税基本通達9-4-1又は9-4-2の適用を検討することはほとんどである。 これは、事業活動を継続している子会社に対して債権放棄を行う場合には回収不能であるという立証が困難であることから法人税基本通達9-4-2によらざるを得ず、子会社を清算したり経営権の放棄をしたりするのであれば、もともと寄附の要素はあることを否定していない法人税基本通達9-4-1の方が同通達9-6-1（4）に比べてハードルが低いということが理由であると推測される。 このように、理論上はともかくとして、実務上は、関係会社に対する債権放棄について法人税基本通達9-6-1（4）を適用することができる場面はそれほど多くはないというのが実態であると考えられる。法人税基本通達9-6-1（3）（4）、9-4-1、9-4-2の位置付けについては、いずれこの連載を通じて明らかにしていきたいと考えている。 次回は、本事件に対する法人税基本通達9-4-1の適用について解説を行う予定である。 （了）

〔しっかり身に付けたい！〕 はじめての相続税申告業務 【第27回】 「納付方法の選択」   税理士法人ネクスト 公認会計士・税理士　根岸　二良   今回から相続税の納税をめぐるポイントについて、見ていくこととする。相続税の納税期限は、申告期限と同様に、他界した日の翌日から10ヶ月以内である（相続税法33条）。 〔３つの納付方法〕 相続税の納付方法としては、以下の３つがある。 この３つのいずれかを納税者が任意で選択できるわけではない。 納付期限までに「現金一括納付」を行うことが原則である（相続税法33条）。 そして、「金銭で納付することを困難とする理由」がある場合にのみ、その納付を困難とする金額を限度として、「延納」が認められる（相続税法38条）。 さらに「延納によっても金銭で納付することを困難とする理由」がある場合にのみ、その納付を困難とする金額を限度として、「物納」が認められる（相続税法41条）。   〔ほとんどのケースでは現金一括納付〕 国税庁が公表している、平成24年４月１日から平成25年３月31日までの実績によると、延納・物納の件数は、以下のようになっている。 また、国税庁が公表している、平成24年中に相続が開始した相続税申告案件（税額がない場合を除く）の実績によると、以下の通りである（上記の実績数の期間とは厳密には対応していないが、他に参照できる国税庁公表データがないため、簡便的に同一期間とみなして検討する）。 このデータからわかるように、大半のケースは現金一括納付であり、延納、物納は非常に限定的であることがわかる。 これは延納・物納は常に認められるわけではなく、「金銭で納付することを困難とする理由」「延納によっても金銭で納付することを困難とする理由」がある場合のみ、納付を困難とする金額を限度として認められるためであり、かつ、この「金銭で納付することを困難とする理由」「延納によっても金銭で納付することを困難とする理由」は、具体的な数値・根拠を示して延納・物納申請を行う必要があるため、延納・物納の許可を得るハードルが高くなっているという事情があると思われる（延納については、次回検討を行う予定である）。 筆者の実務経験では、平成18年の延納・物納手続の改正後、大半のケースは現金一括納付、まれに延納を選択するケースがある、という印象である。   〔納税資金の準備と特例適用時の注意点〕 上述のとおり相続税の申告・納付期限は他界後10ヶ月以内であるが、相続税の納税が発生する場合には、「納税資金の準備」が必要となる。 相続財産に金融資産があり、相続税納税資金に困らない場合は問題ないが、相続財産の大半を不動産が占める場合などは、相続税納税資金の準備に時間が必要な可能性がある。 したがって、相続税業務を受託した場合には、相続税概算額を早期に計算し、納税者に早い段階で報告を行い、納税者に納税資金準備のための時間を多く確保する必要がある（第22回参照）。 なお、納税資金が不足する場合には、一般的には延納手続を行うことになると思われるが、利子税負担があることなどから、多くのケースでは、延納手続の後、相続財産（不動産など）の一部を処分し、延納している相続税を納付することが多いと考えられる。 このような場合には、以下の２点に留意を行う必要がある。 （１）　相続財産売却時の税金（所得税・住民税） 相続財産の取得費加算特例（租税特別措置法39条）の適用にあたり、土地等については、平成27年以後の相続により取得したものについて、平成26年度税制改正により、計算方法が従来と異なるため、留意が必要である。 （２）　小規模宅地特例の適用（相続税） 相続税申告において小規模宅地特例（租税特別措置法69条の４）の適用対象としている土地等を売却する場合、小規模宅地特例の適用要件として、「相続税申告期限までに継続して所有していること」が求められるケースがあるため、相続税申告期限前に売却を行うことは、この特例の適用の観点からは回避する必要がある（＊）。 （了）

経理担当者のための ベーシック税務Ｑ＆Ａ 【第17回】 「欠損金の繰越控除」   仰星税理士法人 公認会計士・税理士　草薙　信久   １　欠損金の繰越控除制度とは 法人税法においては、各事業年度の益金の額から損金の額を控除した所得の金額を計算し、この所得の金額に一定税率を乗じて法人税額を計算します。つまり、法人税額の計算は、事業年度ごとに区切って行うことが原則です。 一方、法人は事業を継続して営んでいることから、所得の生じた事業年度についてだけ課税し、ある事業年度の欠損金と他の事業年度の所得の金額を通算できないと、税負担が加重となるため、この例外の一つとして、前事業年度以前に発生した欠損金を当事業年度の損金の額に算入することができる『欠損金の繰越控除制度』があります。 ２　制度のあらまし 前事業年度以前に生じた欠損金がある場合に、次の３つの要件に該当する場合に、その欠損金のうち当事業年度の繰越欠損金控除前の所得金額の80％に相当する金額を、当事業年度の所得の金額を計算する上で、損金の額に算入することができます（法法57）。なお、この80％相当額の縮減の制限は、平成24年４月１日以後に開始した事業年度から適用されます（平成23改正法附則10）。 ３　中小法人の特例 中小法人については、繰越控除される欠損金に80％相当額の縮減の制限はありません。 したがって、欠損金は、繰越欠損金控除前の所得金額を限度として、当事業年度の所得の金額を計算する上で、損金の額に算入することができます（法法57⑪）。 ４　欠損金の控除制限 特定支配関係を有することとなった日以後５年以内に一定の事由に該当した場合には、欠損等法人の欠損金については、この欠損金の繰越控除の規定は適用されません（法法57の２）。 ５　繰越控除の順序 繰越欠損金が複数の事業年度において生じている場合には、最も古い事業年度において生じたものから順次、繰り越して控除をします（法基通12－１－１）。 なお、欠損金が発生した事業年度から９年（または７年間）に繰越控除期間が制限されていますので、繰越控除期間内に控除しきれない欠損金は切り捨てられます。 ６　制度適用に当たっての留意点 欠損金が生じた事業年度において青色申告書である確定申告書を提出していれば、その後の事業年度において提出した確定申告書が白色申告書であっても、欠損金の繰越控除制度が適用されます。 ただし、連続して確定申告書を提出していることが必要ですので、無申告の事業年度がある場合には、欠損金の繰越控除制度は適用されません。 ７　大法人（中小法人以外の法人）であった場合の欠損金の繰越控除計算例 資本金額２億円で大法人に該当する場合には、繰越控除される欠損金に80％相当額の縮減の制限があります。 各事業年度の所得と欠損の金額が設問のＱと同じであった場合、当事業年度の欠損金控除前の所得金額の80％に相当する金額1,200万円（＝1,500万円×80％）を限度とし、古い事業年度から生じた欠損金から順次、繰り越して控除をします。 なお、当事業年度の所得の金額から控除できなかった欠損金については、中小法人と同様、各欠損金が生じた事業年度以後９年間、繰り越すことができます。 ８　中小法人と大法人の比較 中小法人に該当する場合には、例えば、繰越欠損金の額が200万円で、その事業年度の繰越欠損金控除前の所得金額が100万円の場合には、200万円のうち100万円が損金の額に算入され、その事業年度の所得金額は０となります。 一方、大法人（中小法人以外の法人）に該当する場合には、例えば、繰越欠損金の額が200万円で、その事業年度の繰越欠損金控除前の所得金額が100万円の場合には、200万円のうち80万円（＝100万円×80％）が損金の額に算入され、その事業年度の所得金額は20万円となります。 （了）

『単体開示の簡素化』の要点をおさえる 【第２回】 「具体的な免除項目と導入に当たっての留意事項」   公認会計士　中村　真之   ５　免除項目の確認 （１）　単体開示を免除する項目 前回紹介した通り、「当面の方針」を踏まえ、連結開示で十分な情報が開示されている項目について、単体開示を免除することとしているが、連結開示で十分な情報が開示されているか否かについては、投資者保護の観点から、主として２つの観点から検討が加えられている。 １つ目は金商法の連結開示と単体開示を比較し、単体開示における情報が連結開示における情報に包含されているような場合など、連結開示の情報から単体の情報が推測できる程度の情報が提供されているかという視点である。 ２つ目は当該項目を免除した場合でも、投資者にとって必要な情報を大きく損なわないかどうかという視点である。例えば重要な会計方針の注記や重要な後発事象の注記、継続企業の前提に関する注記などについては、投資者保護の観点から開示を省略することが適当でないと考えられる項目については、連結開示で十分な情報が開示されていると認められても、単体開示の免除はしないこととした。 その結果、以下の項目について、単体開示を免除することとした。 （２）　単体開示を会社法の水準に合わせる項目 以下の項目については、金商法の連結開示のみでは十分な情報が開示されていないために単体開示を免除できないものの、金商法の開示水準と会社法の開示水準が同程度であると認められるため、金商法の単体開示に関する規定を会社法の単体開示の規定に合わせることとした。 （３）　その他の免除項目 上記のほか、以下の項目については、単体開示が免除されている。 ①　製造原価明細書 連結財務諸表においてセグメント情報を注記している場合は、製造原価明細書の作成が免除されている。これは、作成に要する負担に比してその有用性が低下している旨の指摘があることや、多角的に事業展開を行う会社が多くなっている現在において、複数の事業に係る原価を合算して１つの明細書で開示しても投資情報としての有用性は低いと考えられたためである。 ただし、単一事業の場合には、投資情報としての製造原価明細書の有用性は低下していないと考えられることから、セグメント情報を開示していない会社においては、引き続き製造原価明細書の作成が求められている。 なお、売上原価明細書に関しては、有用性が低下しているという指摘はなく、改正の対象外とされていることに留意する必要がある。 ②　主要な資産及び負債の内容 主要な資産及び負債の内容については、連結開示を主としている中、単体財務諸表の内容開示についての有用性は相対的に低くなっていると考えられることから、連結財務諸表を作成している会社は、主要な資産及び負債の内容の開示を要しないものとしている。 ③　合併により消滅した会社の最終事業年度に係る財務諸表の記載 当該情報については、連結財務諸表の企業結合の注記において記載されているため、単体財務諸表においての開示を要しないものとしている。なお、合併以外の企業結合のケースは従前どおりとされているので、留意が必要である。 （４）　非財務情報に移行する項目 従来、会社法以外の法律の規定又は契約により、剰余金の配当について制限を受けている場合、貸借対照表に係る注記としての開示を求められていたが、投資家の利便性の観点から、記載箇所の一元化を図るため、非財務情報として開示されている配当政策に関する情報と合わせて開示することとしている。 （５）　現状の開示を維持する項目 今般の改正後においても、税効果に関する注記、会計方針の変更に関する注記及び重要な後発事象の注記、継続企業の前提に関する注記については、これまでの開示水準が維持されている。   ６　導入に当たっての留意事項等 （１）　冒頭記載事項 新財務諸表等規則第127条の規定に基づいて単体開示を簡素化する場合、財務諸表提出会社はその旨を記載することとされている。一般的には、経理の状況の冒頭に、「会社が特例財務諸表提出会社に該当する」旨、「財務諸表規則等127第１項に従った処理を行う」旨を記載する。 （２）　比較情報の取扱い ｢当面の方針｣を踏まえ、金商法における単体開示の簡素化の検討に当たって、金商法の単体開示を会社法の要求水準に合わせる中で、開示期間についても１期間のみとすることも検討された。しかし、期間比較可能性の確保は、投資者保護に資する情報提供という観点で必要と判断されたことから、現行の２期間の開示を維持することとされた。 そのため、新財務諸表等規則を適用し、単体開示を簡素化した場合でも、比較情報の開示は必要となるが、比較情報については以下の通り記載することになる。 ①　本表を会社法に合わせる場合 この場合、新様式に基づき本表が作成されることになるため、前期分に関しては新様式に合わせて適宜組み替えを行う。 ②　注記等について 単体開示が免除されている項目について、注記を省略する場合は、比較情報としての前期分を開示する意義がなくなるため、比較情報の記載は不要となる。 一方、注記等について、会社法と合わせた開示を行う場合、前期分についても前年度の計算書類で開示されている情報を比較情報として記載する。 （３）　表示方法の変更について 新財務諸表等規則を適用し、単体開示を簡素化する場合には、注記を省略する場合、注記を会社法の記載と合わせる場合のいずれについても、表示方法の変更に該当するため注記が必要となる。 ただし、通常、表示方法の変更の注記については、前期の数値を当期の方法によった場合、どのようになるかを注記することが求められるが、実務上困難であることに鑑み、新財務諸表等規則第127条の規定を適用する場合、適用初年度においては、表示方法の変更の旨のみを記載し、前期の金額の記載は要しないものとされている。 なお、本表の区分掲記の重要性基準の改正に伴い、表示方法を変更する場合には、新財務諸表等規則127条に係るものではないことから、通常の表示方法の変更として、前期の数値を記載することになる点は留意する必要がある。 （連載了）

基礎から学ぶ統合報告 ―IIRC「国際統合報告フレームワーク」を中心に― 【第４回】 「７つの「指導原則」とは？（その１）」   公認会計士　若松　弘之   前回は、長期にわたる価値創造を様々なステークホルダーに分かりやすく説明しようという統合報告書の主目的において、とても重要なフレームワークの「基礎概念」、すなわち６つの「資本」や「ビジネスモデル」と「価値創造プロセス」の関係などを解説しました。 それでは各企業や組織において、６つの「資本」や「価値創造プロセス」が明確に識別された後、それをどのような視点や表示方法で報告書に表していけばよいのでしょうか。 今回と次回は、統合報告書作成の指針となる「指導原則」について解説します。 まずは、東郷くんと豊国さんの会話から、「基礎概念」と「指導原則」の関係を理解していきましょう。 「指導原則」とは、統合報告書の内容や情報の開示方法に関する考え方を示すものであり、次の７つの視点により構成されています。 以下では、フレームワーク本文での定義とそのポイントについて簡潔に解説していきます。   （A）　戦略的焦点と将来志向 この項目で大事なキーワードは「戦略」「価値創造能力」「資本の利用」「資本への影響」です。 このうち、「資本の利用」と「資本への影響」については、前回の「価値創造プロセス」イメージ図をあらためて確認してみましょう。 （出所：IIRC国際統報告フレームワーク日本語訳） この図の中で、企業や組織のビジネスモデルへの６つの資本の流入が「インプット」となっており、これが「資本の利用」を表しています。同様に、企業や組織のビジネスモデルから６つの資本への流出が「アウトカム」となっており、これが「資本への影響」を表しています。 企業は、６つの資本をビジネスモデルに「インプット」し、それを上回る「アウトカム」を目指していきます。これが実現することで長期にわたる価値創造が継続し、この効率が良いほど「価値創造能力」が高いといえます。通常、長期にわたり価値を着実に創造していくためには、長期的視野や大所高所からの「戦略」が必要となるでしょう。 したがって、フレームワークでは、統合報告書を作成するうえで、企業の「戦略」を「価値創造能力」と関連付けて分かりやすく説明することを求めています。   （B）　情報の結合性 この項目の定義はシンプルですが、要求していることはなかなか奥が深く、ある意味で統合報告が求めている核心といえる部分です。 フレームワークでは「情報の結合性」の実現のためには、「統合思考」が組織に根付いている必要があるといっています。この「統合思考」がまさに統合報告の原点といえるでしょう。 では、具体的にはどのような要素を統合的に結合させて考えればいいのでしょうか。フレームワークでは、具体例として、次の７つの相互関係を挙げています。   （C）　ステークホルダーとの関係性 企業価値は組織単独ではなく、企業を取り巻く様々なステークホルダーとの関係性を通じて創造されていくため、企業は、自社に対するステークホルダーのニーズや関心をきちんと理解する必要があります。 統合報告書では、企業がステークホルダーとの日常継続的または臨時的なコミュニケーションや意思決定、行動、実績を通じて、そのニーズや関心をどのように理解し、対応しているかについて開示することを求めています。 「（D）　重要性」以降の「指導原則」については、次回解説します。 （了）