令和２年度税制改正における国外財産調書制度の見直し　【第１回】

令和２年度税制改正における
国外財産調書制度の見直し

【第１回】

税理士　谷口　勝司

Ⅰ　改正前の制度概要

最初に、改正前の制度概要について紹介したい。

１　国外財産調書の提出

居住者（非永住者を除く）は、その年の12月31日においてその価額の合計額が5,000万円を超える国外財産を有する場合には、その国外財産の種類、数量及び価額その他必要な事項を記載した調書（以下「国外財産調書」という）を、その年の翌年の３月15日までに、所轄税務署長に提出しなければならない（内国税の適正な課税の確保を図るための国外送金等に係る調書の提出等に関する法律（以下「調書法」という）５①）。

ただし、国外財産調書の提出期限（その年の翌年の３月15日（注２））までに、国外財産調書を提出しないで死亡し、又は出国したときは、国外財産調書の提出は要しない（調書法５①ただし書）。

（注１）　適用対象者、国外財産の意義及び価額、国外財産調書の記載事項、提出先税務署長等の詳細については、国税庁ＨＰのＦＡＱ等を参照いただきたい。

（注２）　〔編集部追記：2021/2/5〕令和２年分の国外財産調書の提出については、令和３年４月15日（木）まで延長されている（国税庁ＨＰのＦＡＱ）。

２　過少申告加算税等の軽減措置又は加重措置

国外財産調書制度は、自己の保有する国外財産に関する情報を納税者本人から提出を求める仕組みであることから、適正な調書提出に向けたインセンティブとして、以下に述べるように、特例として、過少申告加算税等の軽減措置又は加重措置が設けられている。

ごく簡単に言えば、①国外財産調書を提出した場合には、記載された国外財産に関して所得税（復興特別所得税を含む。以下同じ）又は相続税の申告漏れ等による修正申告等があったときは、その修正申告等による過少申告加算税等を５％軽減する一方、②国外財産調書の提出がない場合又は提出された国外財産調書に修正申告等の基因となる国外財産の記載がない場合（重要事項の記載が不十分な場合を含む）には、当該国外財産に係る所得税の修正申告等の過少申告加算税等を５％加重するというものであった（旧調書法６）。

（１）　国外財産調書の提出がある場合の過少申告加算税等の軽減措置

国外財産に係る所得税又は国外財産に対する相続税に関し申告漏れ（過少申告）又は無申告（以下「国外財産に係る事実」という）による修正申告書若しくは期限後申告書の提出又は更正若しくは決定（以下「修正申告等」という）があり、過少申告加算税又は無申告加算税の適用がある場合において、提出期限（翌年３月15日まで）内に提出された国外財産調書に、その修正申告等の基因となる国外財産についての記載があるときは、この修正申告等につき課される過少申告加算税等の額については、その「国外財産に係る事実」に基づく本税額（加算税の計算の基礎となる本税額）の５％に相当する金額を控除した金額とする（旧調書法６①）。

この特例の対象となる「国外財産に係る所得税」は、国外財産に直接基因して生ずる「所得」に対する所得税である（調書法施行令11①、調書法規則13）。例えば、国外財産から生ずる利子・配当、国外財産の貸付け・譲渡、国外ストックオプション等の行使所得、国外生命保険金・国外年金その他国外財産に基因して生ずる所得がこれに該当する（下記（２）の加重措置においても同様）。この点は、国外財産自体が課税対象となりうる「相続税」と異なることに留意する必要がある。

（２）　国外財産調書の提出がない場合等の過少申告加算税等の加重措置

国外財産に係る所得税に関し申告漏れ（過少申告）又は無申告による修正申告等（死亡した者に係るものを除く）があり、過少申告加算税又は無申告加算税の適用がある場合において、提出期限内に国外財産調書の提出がないとき又は提出された国外財産調書にその修正申告等の基因となる国外財産についての記載がないとき（重要な事項の記載が不十分であると認められるときを含む）は、この修正申告等につき課される過少申告加算税等の額については、その「国外財産に係る事実」に基づく本税額（加算税の計算の基礎となるべき本税額）の５％に相当する金額を加算した金額とする（旧調書法６②）。

ここで特に留意しておきたいことが、改正前の加重措置は所得税のみが対象とされており、相続税について加重措置は無かったという点である。

（注） 上記（２）のとおり、国外財産調書を提出した場合であっても、修正申告等の基因となる国外財産について「重要な事項の記載が不十分であると認められるとき」は、記載がなかったとき又は国外財産調書の提出がなかったときと同様に加重措置の対象となるが、この「重要な事項の記載が不十分であると認められるとき」とは、申告漏れ等の基因となる国外財産であるかどうかの特定に必要な「国外財産の種類、数量、価額、所在」といった記載事項につき、記載誤り又は記載事項の一部が欠けていることにより、所得の基因となる国外財産の特定が困難である場合をいう（調書通達６－３、調書法規則12①）。

（３）　期限後に提出された調書の取扱い

国外財産調書が提出期限後に提出され、かつ、修正申告等があった場合において、当該国外財産調書の提出が、当該国外財産に係る所得税又は国外財産に対する相続税についての調査があったことにより更正又は決定があるべきことを予知してされたものでないときは、当該国外財産調書は「提出期限内に提出されたもの」とみなして、上記（１）又は（２）の軽減措置・加重措置を適用する（旧調書法６④）。

３　故意の国外財産調書の不提出等に対する罰則規定

この制度においては、故意に、不提出、虚偽記載による提出、虚偽答弁等の行為をした者に対して、罰則規定（１年以下の懲役又は50万円以下の罰金）が設けられている（調書法９、10）。

４　国外財産調書の提出状況等

国税庁ＨＰにおいて公表されている平成30年分（平成30年12月31日時点）の国外財産調書の提出状況は以下のとおりである。

（１）　提出状況

（２）　加算税の特例措置適用件数

（注）　また、国税庁は、「令和元年度　査察の概要」において、上記３の国外財産調書の不提出に関する罰則適用について、初めて告発したと公表している。

（了）