「日米租税条約」改正のポイント 税理士・行政書士 島田 弘大 １ はじめに 2019年８月30日、日本とアメリカ合衆国との間で「所得に対する租税に関する二重課税の回避及び脱税の防止のための日本国政府とアメリカ合衆国政府との間の条約を改正する議定書」に係る批准書が交換され、同日付けで発効した。 当該改正議定書は2013年に既に署名されていたものの、米国議会での承認に時間を要したことから、署名から６年を経て、ようやくの発効となった。日米租税条約の改正は2004年以来、15年ぶりとなる。 なお、後述のとおり、一部の改正はすでに2019年11月１日から施行されている。 今回の日米租税条約の改正により、日米両国間での投資が一層促進され、また、国際的な脱税・租税回避行為に対する日米税務当局間の協力が一層効果的に促進されることが期待されている。 本稿では、今回の改正のポイントや施行時期、実務上の留意事項について解説したい。 ２ 改正条約のポイント （１） 源泉地国免税の拡大 配当・利子に対する源泉地国課税の免税規定が、下記の通り拡大される。 （※） 財務省ホームページより ① 配当 租税条約第10条第３項の改正である。 改正前は持株割合50％超、かつ、保有期間12ヶ月以上の場合、配当に係る源泉徴収が免除されていたが、改正後は持株割合50％以上、かつ、保有期間６ヶ月以上と要件が緩和される。米国子会社からの配当に係る源泉徴収の免除要件が緩和されるため、より多くの日系企業が租税条約による配当に係る免税の恩恵を受けられると考えられる。 上記の通り、免税となる規定の要件緩和について改正されているが、５％・10％の減免規定については、変更はない。 ② 利子 租税条約第11条の改正である。 改正前は原則10％（一定の金融機関等の受取利子のみについて例外的に免税）が課税されていたが、改正後は原則すべての利子が「免税」となる（※）。 （※） ただし、下記については、利子の額の10％を限度として、源泉地国において課税できることとされた。 （ａ） 債務者若しくはその関係者の収入、売上げ、所得、利得その他の流出入を基礎として算定される利子 （ｂ） 債務者若しくはその関係者の有する資産の価値の変動を基礎として算定される利子 （ｃ） 債務者若しくはその関係者が支払う配当、組合の分配金その他これらに類する支払金を基礎として算定される利子 （ｄ） （ａ）～（ｃ）に類する利子であって、一方の締約国内において生ずるもの 米国での利子の支払いに係る源泉徴収が免除されることになるため、配当と同様、多くの日系企業が恩恵を受けられると考えられる。グループファイナンス等で米国企業に貸し付け、利子を受け取っている場合などは米国での源泉徴収が不要になるため、資金管理だけでなく、外国税額控除等の事務負担も軽減されることが期待される。 （２） 相互協議手続における仲裁制度の導入 条約の規定に適合しない課税に関する相互協議手続に関して、日米両国の税務当局間の協議により２年以内に事案が解決されない場合には、納税者からの要請に基づき、第三者から構成される仲裁委員会の決定により事案を解決することができるようになる。同制度は移転価格に関する事案で利用されると考えられる。 （３） 徴収共助の拡充 相手国の租税徴収の相互支援制度は、改正前の租税条約では条約濫用の場合に対象範囲が限定されているが、改正後は滞納租税債権一般について適用されることになり、対象範囲が大幅に拡大される。 日本においては、下記に係る租税債権が対象となる。 米国居住者（国外居住者）等の租税債権の徴収について、米国税務当局の協力の下、より厳格に行うことが可能になると考えられる。 （４） 不動産化体株式の内容 一方の締約国の居住者による不動産化体株式の譲渡収益については、従前より他方の締約国でも課税できることとされていたが、その不動産化体株式の内容が、下記の通り改正された。この改正は、日米両国のそれぞれの国内法との整合性を取るための改正といえよう。 この改正により、日本・米国における課税は、下記の通りになると考えられる。 ① 米国での課税 租税条約には「合衆国不動産持分」の定義が規定されていないことから、米国の国内法で規定される「合衆国不動産持分」の譲渡から生ずる収益について、米国で課税されることになると考えられる。 ② 日本での課税 改正前は「日本の居住者である法人」の株式に限定されていたが、改正後は日本に限定されていないため、国外の法人の株式についても、その価値が主として日本国内の不動産により直接又は間接に構成されている場合には、日本に課税権が与えられる。国内法も同様の規定になっているため、租税条約との整合性が取れることとなる。 ３ 施行時期 改正後の租税条約は、次のものについて適用される。源泉徴収についてはさっそく2019年11月１日以後の支払いから適用されているため、留意したい。 ４ 実務上の留意事項 上記の通り、配当・利子に係る源泉地国免税の拡大については、2019年11月１日以後の支払いから適用される。日系企業が米国子会社等から配当・利子を受け取る場合、今までアメリカで源泉徴収されていた場合も、改正後は源泉徴収が不要になるケースも想定されるため、早めに確認しておきたい。 （了）
〔令和元年度税制改正〕 仮想通貨に関する法人税制のポイント 【第１回】 「譲渡損益及び取得価額の算定方法」 税理士 小林 穣 ビットコイン等の仮想通貨は、個人だけでなく法人でも保有・使用することができます。 仮想通貨に関する会計・税務において、会計の面では2018年３月にASBJから「資金決済法における仮想通貨の会計処理等に関する当面の取扱い」が公表されましたが、税務の面では法律による定めはなく、2018年11月に国税庁から公表された「仮想通貨に関する税務上の取扱いについて（FAQ）」等をもとに実務が行われてきました。 令和元年度（平成31年度）税制改正では、これら国税庁資料で示されていた仮想通貨の譲渡損益の計算方法等が、所得税、法人税ともに税法上規定されました。本連載では、今年度改正で整備された仮想通貨に関する規定のうち法人税の関係について、そのポイントを２回にわたって解説します。 なお、日本では金融庁が中心となり、呼称を「仮想通貨」から「暗号資産」へ変更しようとする動きがありますが、本稿では「仮想通貨」を用いて解説を行います。 １ 仮想通貨の譲渡損益 内国法人が仮想通貨の譲渡をした場合には、その譲渡に係る譲渡利益額又は譲渡損失額は、原則として、その譲渡に係る契約をした日の属する事業年度の益金の額又は損金の額に算入されます（法法61①）。 仮想通貨に関して譲渡損益を認識する主なケースは、次の４つがあります。 （１） 譲渡損益の計算例 以下では、上記①～④ごとの譲渡損益の計算例をみていきます。 ① 仮想通貨を日本円に換算（売却）した場合 保有する仮想通貨を日本円に換算（売却）した場合の所得金額は、その仮想通貨の売却金額と売却した仮想通貨の取得価額との差額になります（法法22・22の２）。 ② 仮想通貨で商品を購入した場合 保有する仮想通貨で商品を購入した場合、保有する仮想通貨を譲渡したことになりますので、この譲渡に係る所得金額は、その仮想通貨の譲渡価額と譲渡した仮想通貨の取得価額との差額となります（法法22・22の２）。 ③ 仮想通貨同士の交換を行った場合 保有する仮想通貨Ａを他の仮想通貨Ｂと交換した場合、仮想通貨Ａで仮想通貨Ｂを購入したことになりますので、「②仮想通貨で商品を購入した場合」と同様に、所得金額を計算する必要があります（法法22・22の２）。 ④ 仮想通貨をマイニングにより取得した場合 仮想通貨をマイニング（採掘）により取得した場合、その所得は法人税の課税対象となります。 いわゆる「マイニング」等により仮想通貨を取得した場合、その取得価額に相当する金額の収益（時価）については益金の額に算入され、マイニング等に要した費用については損金の額に算入されることになります（法法22・22の２）。 なお、マイニング等により取得した仮想通貨の取得価額は、仮想通貨をマイニング等により取得した時点での時価となります。 （２） 適用関係及び経過措置 仮想通貨の譲渡損益の計算における改正については、平成31年４月１日以後に終了する事業年度から適用されます（改正法附則12）。 ただし、経過措置として、改正事業年度（平成31年４月１日以後最初に終了する事業年度）前の事業年度において仮想通貨の譲渡に係る契約をし、かつ、改正事業年度以後の事業年度においてその仮想通貨の引渡しをする場合におけるその譲渡に係る譲渡利益額又は譲渡損失額は、その引渡しの日の属する事業年度の益金の額又は損金の額に算入されます（改正法附則19①）。 （注） 契約日の属する事業年度の譲渡に係る譲渡利益額又は譲渡損失額を益金の額又は損金の額に算入している場合を除きます（改正法附則19①）。 ２ 仮想通貨の取得価額 （１） 原則的な取扱い 譲渡損益の計算における仮想通貨の取得価額は、購入した場合にはその支払対価に手数料等の付随費用を加算した額となります（法令118の５）。 マイニング等により取得した仮想通貨の取得価額は、仮想通貨をマイニング等により取得した時点での時価（＝益金に算入された金額）となります。 （２） 複数回にわたって仮想通貨を取得した場合の取得価額 同じ仮想通貨を複数回にわたって取得した場合の仮想通貨の取得価額の算出方法は、移動平均法又は総平均法による原価法により算出することとされています。 そして、その算出方法については所轄税務署長に届け出る必要があります（法令118の６①・④）が、届出等がなかった場合の法定算出方法は移動平均法による原価法とされました（法法61①二、法令118の６⑦）。 （３） 適用関係 仮想通貨の譲渡損益の計算における取得価額の改正については、平成31年４月１日以後に終了する事業年度から適用されます（改正法附則12）。 ＊ ＊ ＊ 次回は、事業年度終了時の時価評価損益の算定と仮想通貨信用取引に係るみなし決済について取り上げます。 （了）
《相続専門税理士 木下勇人が教える》 一歩先行く資産税周辺知識と税理士業務の活用法 【第７回】 「認知症が及ぼす財産管理に関する諸問題の検証」 公認会計士・税理士 木下 勇人 厚生労働省が発表した推計によると、団塊の世代が75歳以上となる2025年には、認知症患者数は700万人前後に達し、65歳以上の高齢者の約５人に１人を占める見込みである（厚生労働省「認知症施策推進総合戦略（新オレンジプラン）の概要」より）。 社会の急速な高齢化により深刻な問題となりつつある認知症であるが、相続実務においても大きな影響を及ぼすことは必至である。 そこで本稿では、認知症が引き起こす「財産管理」に関する潜在的な問題を検証し、認知症リスクを顕在化させることを目的とする。 １ 意思無能力者の法律行為の効力 本人が重度の認知症である場合、意思無能力者と推察される。仮に意思無能力者であれば、その法律行為の効力は無効となる（大審院明治38年５月11日判決）。 意思無能力者の法律行為の効力については、これまで法律で規定されておらず、判例等によるものとされていた。 しかし、令和２年（2020年）４月１日に施行される新民法（債権法）第３条の２に、下記のとおり明文化されることとなった。 ２ 法律行為の無効が影響を及ぼす具体的な場面 認知症により意思無能力者とみなされ、その法律効果が無効となった場合に、相続実務に影響が及ぶ具体的な場面としては、主に以下が考えられる。 ３ 相続人に重度の認知症患者（意思無能力者）がいる場合におけるリスク 以下では、事例をもとに、相続人に重度の認知症患者（意思無能力者）がいる場合におけるリスクを検証する。 （１） 代筆することは犯罪か？ 母が重度の認知症であるにもかかわらず、遺産分割協議書へ母の代筆をして署名押印すれば、長男及び長女は、有印私文書偽造等の罪（刑法159条、161条）に問われる可能性がある。 （２） 代筆した遺産分割協議で各種手続は可能か？ 相続手続では、成立した遺産分割協議に基づく各種名義変更手続がある。例えば、預貯金口座、証券会社口座、不動産登記、自動車登録、ゴルフ会員権登録等である。遺産分割協議が無効であれば、遺産分割協議書に基づく名義変更は不可となる。 （３） 相続税申告はどうなるか？ 重度の認知症であれば、申告するという意思表示もできないと考えられるため、本事例における申告は、法的には意味をなさないものになるといえるが、実際には、課税庁の対応次第となるため、受領される可能性も残る。 仮に、親族（母の兄妹）から後日、遺産分割協議無効確認訴訟が提起され、遺産分割協議が無効となる可能性もあるが、無効確定した場合には、更正請求の余地は残るといえる。ただし、更正請求の可能性があるとはいえ、本質的には無効となる遺産分割協議を納税者に行わせないよう、税理士としては、コンプライアンス意識をしっかりと持っておく必要がある。 （了）
相続空き家の特例 ［一問一答］ 【第37回】 「被相続人居住用家屋及び敷地等の範囲④ （同一の敷地内に明確に区分できる居住用以外の敷地がある場合）」 －相続空き家の特例の対象となる譲渡の範囲－ 税理士 大久保 昭佳 Ｑ Ｘは、昨年７月に死亡した父親の居住用家屋（昭和56年５月31日以前に建築）と事務所用建物、そして、その敷地を相続により取得しました。 その後、その居住用建物（床面積100㎡）と事務所用建物（床面積50㎡）を取り壊して更地にし、本年３月に１億500万円で売却しました。 相続の開始の直前において、その家屋で父親は１人住まいをしていましたが、その事務所で行政書士としての仕事を細々ながらも続けていました。 父親名義のその土地300㎡のうち、80㎡は生け垣で区分され、事務所用建物が建っていました。 この場合、｢相続空き家の特例（措法35③）｣の適用にあたって、被相続人居住用家屋の敷地に該当する部分の面積はいくらでしょうか。 Ａ 被相続人の居住の用に供されていた土地は、300㎡ではなく、生け垣で区分された敷地を除く220㎡となります。 ●○●○解説○●○● 譲渡した土地等が、「被相続人居住用家屋の敷地の用に供されていた土地」に該当するかどうかは、社会通念に従い、その土地等が相続の開始の直前において被相続人居住用家屋と一体として利用されていた土地であったかどうかより判定することとされています。 そして、その相続の開始の直前において、その土地が用途上不可分の関係にある２以上の建築物のある一団の土地であった場合には、その土地のうち、一定の算式で計算した面積に係る土地の部分に限られます（措通35－13（被相続人居住用家屋の敷地等の判定等））（【第８回】を参照）。 ところで、本事例の場合は、その土地の上に２以上の建築物があるものの、行政書士事務所の敷地として利用している部分が生け垣で区分されていることから、生け垣で区分された部分は、社会通念に従って、被相続人居住用家屋と一体として利用されていた土地ではないと考えられます。 したがって、その土地が用途上不可分の関係にある２以上の建築物のある一団の土地であった場合における算式（措通35－15）を適用するケースではないことから、「相続空き家の特例」の適用対象となる面積は、生け垣で区分された部分を除く220㎡となります。 なお、生け垣で区分された敷地80㎡については、本特例の適用なしで譲渡所得の計算をして申告することとなり、相続税額の取得費加算の特例（措法39）を適用することが可能となります（【第29回】を参照）。 おって、譲渡価額要件（１億円以下）の判定にあたっても、「対象譲渡資産一体家屋等」に該当しないことから、全体の譲渡価額を合理的に按分した結果、本特例に係る対象敷地220㎡が１億円以下の場合は、その適用要件を満たすこととなります。 （了）
〈Q＆A〉 印紙税の取扱いをめぐる事例解説 【第74回】 「印紙税税印押なつ請求書の書き方」 税理士・行政書士・ＡＦＰ 山端 美德 株券等に対する印紙税の納付について、収入印紙によることなく税印による納付を行いたいと思います。請求手続き及び請求書の記入方法を教えてください。 印紙税税印押なつ請求は、収入印紙により納付することに代えて印紙税額を現金で納付し、課税文書に税印を押すことが請求できる規定である。 「印紙税税印押なつ請求書」を作成のうえ、文書とともに税印押なつ機を備えている税務署（規則別表第二に規定あり。全国118署）へ持参し確認を受けたのち、税務署等にて印紙税額を納付後、税印押なつを受けることとなる。 なお、納税地は税印を押すことを請求した税務署長の所属する税務署の管轄区域内の場所を納税地として納付する。 ［記載例］ ◎印紙税税印押なつ請求書 ※画像をクリックすると、別ページでPDFが開きます。 ◎税印 （出典） 国税庁ＨＰ 《請求に当たっての注意点》 一括納付承認申請に係る参考条文（法９①、令６、基通66～68） （了）
〈桃太郎で理解する〉 収益認識に関する会計基準 【第15回】 「もし桃太郎がきびだんごを落としてしまったら ～なぜ割賦基準が廃止されたのか」 公認会計士 石王丸 周夫 １ きびだんごを割賦であげることに 桃太郎が、イヌとサルを連れて歩いていると、今度はキジがやってきました。 「桃太郎さん、私にも１つきびだんごをくださいな。イヌさんとサルさんが食べているそのおいしそうなきびだんごを。」 「鬼退治について来るならあげましょう。」 「もちろんついていきます！」 「よし、それじゃあ・・・」 桃太郎はそう言って、自分の腰のあたりを探しましたが、きびだんごの袋が見当たりません。 「あれ？ おかしいなあ・・・きびだんごの袋がないよ。落としてしまったみたいだ。」 「えぇっ！！ そんなぁ・・・」 キジは今にも泣き出しそうです。 「ごめん、ごめん、キジさん。鬼退治から帰ってきたら、きびだんごを３つあげるから、勘弁してよ。ただし、一度に３つは無理だから、３回に分けてあげることになるけど。」 今回はドジなことに、桃太郎が途中できびだんごを落としてしまいました。キジにあげるきびだんごがないので、桃太郎は次善の策として、鬼退治から帰ってきた後にきびだんごを３つあげると言いました。 上の場面の後に、具体的なスケジュールが決まりました。キジは、鬼退治終了の日から１週間後に１つめのきびだんごを、６ヶ月後に２つめを、２年後に３つめをもらいます。 キジとしては、桃太郎に役務を提供して、その後に代金のきびだんご３つを分割で回収するというわけです。割賦販売ですね。このような場合、収益認識会計基準では、どのように会計処理するのでしょうか。 ２ 割賦基準は廃止に 収益認識会計基準導入前の会計基準では、割賦販売について例外的な取扱いが認められていました。「割賦基準」と呼ばれるものです。割賦基準とは、割賦金の回収期限到来時または入金日をもって収益計上する方法です。 上の話でいえば、キジが、きびだんごをもらう予定日または実際にもらった日に、収益を認識するのが割賦基準です。鬼退治終了の日から１週間後、６ヶ月後そして２年後に、きびだんごを１つずつ収益計上していくわけです。 従前における原則的な処理では、販売時、すなわち鬼退治終了時にきびだんご３つを一度に収益計上しますが、割賦販売には割賦金を回収できないリスクがつきまとうため、そうしたリスクが解消される時点まで、収益の認識を遅らせることを例外的に認めるというのが、割賦基準です。 これに対して、収益認識会計基準では、こうした例外的取扱いがあるのかというと、実はありません。つまり、割賦基準は廃止されたのです。 収益認識会計基準では、これまで何度も述べてきたとおり、収益を認識するタイミングは履行義務の充足時です。割賦販売の場合もこのルールに則り、履行義務の充足時、桃太郎の話で言えば鬼退治終了時をもって、きびだんご３つを一時に収益計上することになります。 なお、詳細については割愛しますが、割賦金に重要な金融要素（金利相当分を意味します）が含まれる場合は、それを考慮した会計処理になります。 ３ 法人税法上も割賦基準廃止 割賦基準の廃止については、法人税法上の取扱いにも留意する必要があります。これも詳細については割愛しますが、法人税法上、従来認められていた長期割賦販売等に係る延払基準が、収益認識会計基準導入を受けて廃止されることになりました（一定の経過措置はあります）。 収益認識会計基準というのは、この連載の【第７回】で述べたとおり、革新性の高い内容でありながらも、実務への影響が抑えられている面があるのですが、その一方で、ここは影響が避けられないという箇所もいくつかあります。割賦基準の廃止というのは、まさにその１つで、法人税法上これが廃止されたこともあって、収益認識会計基準を適用しないような中小企業にも影響が及ぶと予想されています。 ４ なぜ、割賦基準が廃止されたのか ところで、収益認識会計基準で割賦基準が廃止されたことには、少し深い意味があります。難しい話になりますが、本質を理解するために大事なことなので、説明しておきましょう。 この連載では何度か触れましたが、収益認識会計基準というのは、製造業を前提とした会計基準ではありません。知的財産等の無形の経済価値に対する関心が高くなった新しい社会を前提とした会計基準です。割賦基準の廃止は、このことと関係があります。 割賦販売という販売方法は、代金を一度に払えない人に買ってもらうための販売方法です。売り手からみると、これは販売対象を拡げるための工夫です。即金で買うことができない人にも、何回かに分けて代金を払ってもらって買ってもらおうというわけです。 では、なぜそこまでして販売対象を拡げたいのかというと、それは、売り手サイドのビジネスモデルが、大量生産・大量販売だからです。大量生産することによりコストダウンを図り、それを大量に販売することで利益を獲得するモデルです。自動車に代表される近代工業社会の典型的なモデルといえます。 このとき、買い手として想定される大量消費の担い手はどんな人たちかというと、それはまさしく大量生産・大量販売を行う企業に勤める人たちです。大金は持っていないけれど、毎月一定の給料が約束された人たちですね。要するに、問題なく割賦返済してくれるであろう人たちです。 割賦販売はこうした世の中を背景として生まれましたが、販売されるのは、本来的にはサービスよりモノです。理由は２つあります。 第１は、大量生産によって規模の利益を期待できるのが、多額の設備投資を伴う製造業であるということです。そうした企業では、固定費（減価償却費等）が多額となるため、大量生産によるコストダウンの効果が大きいです。 第２は、割賦金の返済が滞った場合に、モノであれば売り手がそれを取り戻すことができるということです。サービスは提供と同時に消滅していくため、売り手はそれを取り戻すことができません。冒頭の桃太郎の話では、キジが鬼退治同行サービスを割賦で販売していますが、あれはキジが桃太郎のことをよっぽど信頼している証しですね。 以上のことをまとめると、割賦販売とは、人々の関心がモノに向かっていた近代工業社会を前提とした取引だといえます。欧米では、そうしたモノ中心の近代工業社会はすでに終焉を迎え、主たる関心は無形の経済価値へと移行しています。そこでは、割賦販売という取引が消滅するわけではありませんが、そうした取引にわざわざ例外的処理を認めるほどの積極的理由はもはや見出せないのでしょう。 収益認識会計基準において割賦基準が廃止されたのは、会計基準を作成した当事者が意識していたかどうかはともかく、このような背景があったものと考えられます。 ▷今回のまとめ 収益認識会計基準では、割賦販売における割賦基準が廃止され、割賦販売であっても、収益の認識は履行義務の充足時点とするとされました。 ＊ ＊ ＊ さて、誰もが知っている桃太郎の物語をもとに、収益認識会計基準の主なポイントを解説してきたこの連載の「本編」は、今回で終了となります。 次回からは「番外編」として、本編では説明できなかった補助的なポイントについて解説していきます。桃太郎の物語から少しはみ出すことになりますが、引き続きご覧ください。 （了）
企業結合会計を学ぶ 【第29回】 「同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併の会計処理 （合併対価が①現金等の財産のみである場合と ②吸収合併存続会社の株式のみである場合）」 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 今回は、共通支配下の取引等の会計処理のうち、次の２つを解説する。 なお、文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併の会計処理（合併対価が現金等の財産のみである場合） １ 個別財務諸表上の会計処理 同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併（合併対価が現金等の財産のみ）の場合、個別財務諸表上、次のように会計処理する（結合分離適用指針242項～244項）。 ◎子会社（吸収合併消滅会社） 吸収合併消滅会社である子会社は、合併期日の前日に決算を行い、資産及び負債の適正な帳簿価額を算定する（企業結合会計基準41項）。 ◎子会社（吸収合併存続会社） 【資産及び負債の会計処理】 吸収合併存続会社である子会社が吸収合併消滅会社である子会社から受け入れる資産及び負債は、企業結合会計基準41項により、合併期日の前日に付された適正な帳簿価額により計上する。 吸収合併消滅会社の株主資本の額と取得の対価として支払った現金等の財産（結合分離適用指針95項。いわゆる三角合併のケースを含む）の適正な帳簿価額との差額は、のれん（又は負ののれん）として計上する。 のれん（又は負ののれん）は、結合分離適用指針72項及び76項から78項並びに資本連結実務指針40項に準じて会計処理する（結合分離適用指針448項）。 【増加すべき株主資本の会計処理】 株式を交付していないため、株主資本の額は増加しない。 吸収合併消滅会社の評価・換算差額等は、対価が現金等の財産のみの場合であっても引き継ぐ。 【企業結合に要した支出額の会計処理】 企業結合に要した支出額は、発生時の事業年度の費用として会計処理する。 ◎親会社（結合当事企業の株主） 事業分離等会計基準35項により、吸収合併消滅会社の株主（親会社）が受け取った現金等の財産は、移転前に付された適正な帳簿価額により計上する。 当該価額と引き換えられた吸収合併消滅会社の株式の適正な帳簿価額との差額は、原則として、交換損益として認識する。 いわゆる三角合併のように子会社が親会社株式を対価として他の子会社と吸収合併を行う場合において、吸収合併消滅会社の株主（親会社）が自己株式を受け入れる場合、引き換えられた吸収合併消滅会社の株式の適正な帳簿価額により算定する（「自己株式及び準備金の額の減少等に関する会計基準の適用指針」（企業会計基準適用指針第２号）７項）。 ２ 連結財務諸表上の会計処理 吸収合併消滅会社の株主（親会社）の個別財務諸表上認識された交換損益は、親会社の連結財務諸表上、連結会計基準における未実現損益の消去に準じて処理する（結合分離適用指針245項）。 いわゆる三角合併のように子会社が親会社株式を対価として他の子会社と吸収合併を行う場合は、連結財務諸表上、非支配株主に交付した自己株式の適正な帳簿価額と追加取得持分又は減少する非支配株主持分との差額を資本剰余金に計上する（結合分離適用指針245項）。 これは、当該取引は、企業集団の観点からは、親会社が合併の対価として自己株式を処分する取引と同様に考えることができることによる。 Ⅲ 同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併の会計処理（合併対価が吸収合併存続会社の株式のみである場合） １ 個別財務諸表上の会計処理 同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併（合併対価が吸収合併存続会社の株式のみ）の場合、個別財務諸表上、次のように会計処理する（結合分離適用指針246項～248項）。 ◎子会社（吸収合併消滅会社） 吸収合併消滅会社である子会社は、合併期日の前日に決算を行い、資産及び負債の適正な帳簿価額を算定する（企業結合会計基準41項）。 ◎子会社（吸収合併存続会社） 【資産及び負債の会計処理】 吸収合併存続会社である子会社が吸収合併消滅会社である子会社から受け入れる資産及び負債は、企業結合会計基準41項により、合併期日の前日に付された適正な帳簿価額により計上する。 【増加すべき株主資本の会計処理】 合併が共同支配企業の形成と判定された場合の吸収合併存続会社の会計処理（結合分離適用指針185項）に準じて処理する（結合分離適用指針408項）。 【抱合せ株式の会計処理】 吸収合併存続会社である子会社が吸収合併消滅会社である子会社の株式（関連会社株式又はその他有価証券）を保有している場合で、新株を発行したときの吸収合併存続会社の増加すべき株主資本の会計処理は、次のいずれかの方法による。 ① 吸収合併消滅会社の株主資本の額から抱合せ株式の適正な帳簿価額を控除した額を払込資本の増加（当該差額がマイナスの場合にはその他利益剰余金の減少）として処理する。 ② 吸収合併消滅会社の株主資本を引き継いだ上で、抱合せ株式の適正な帳簿価額をその他資本剰余金から控除する。 【企業結合に要した支出額の会計処理】 企業結合に要した支出額は、発生時の事業年度の費用として会計処理する。 ◎親会社（結合当事企業の株主） 事業分離等会計基準38項及び39項により、交換損益は認識されない。 吸収合併消滅会社の株主（親会社）が受け取った吸収合併存続会社の株式（子会社株式）の取得原価は、引き換えられた吸収合併消滅会社の株式（子会社株式）に係る企業結合日直前の適正な帳簿価額に基づいて計上する。 ２ 連結財務諸表上の会計処理 事業分離等会計基準38項及び39項により、吸収合併消滅会社の株主（親会社）は、連結財務諸表上、吸収合併存続会社に係る当該株主（親会社）の持分の増加額（吸収合併消滅会社の株主としての持分比率が増加する場合は、吸収合併消滅会社に係る当該株主（親会社）の持分の増加額）と吸収合併消滅会社に係る株主（親会社）の持分の減少額（吸収合併存続会社の株主としての持分比率が減少する場合は、吸収合併存続会社に係る当該株主（親会社）の持分の減少額）との間に生じる差額を、資本剰余金に計上する（結合分離適用指針249項）。 （了）
「働き方改革」でどうなる？ 中小企業の労務ポイント 【第10回】 「『外国人雇用』に求められる確認事項と手続」 Be Ambitious社会保険労務士法人 代表社員 特定社会保険労務士 飯野 正明 ▷日本で働く外国人は増加傾向 厚生労働省によると、外国人労働者は2018年10月末現在で、1,460,463人となっており、前年同月と比較して、181,793人（14.2％）増加しています。国籍別でみると、中国（26.6％）、ベトナム（21.7％）、フィリピン（11.2％）が上位３ヶ国となっており、特にベトナムについては大きく増加しています（厚生労働省「「外国人雇用状況」の届出状況まとめ（平成30年10月末現在）」）。 2019年４月からは、特定の産業分野において一定の専門性・技能を有する外国人材を受け入れる制度として、「特定技能」が新たな在留資格として創設されました。日本の人口が減少している中で、外国人の雇用は今後も増加することが予想されます。 ▷就労ができる在留資格、できない在留資格 外国人は、就労が認められる在留資格がなければ、日本で働くことができません。現在、在留資格は大きく分けて「活動に基づく在留資格」と「身分又は地位に基づく在留資格」の２つに分けられます。 そのうち、「活動に基づく在留資格」については、「各在留資格に定められた範囲での就労が可能な在留資格」（技術・人文知識・国際業務・企業内転勤・技能等）、「就労できない在留資格」（文化活動・短期滞在・留学・研修・家族滞在）、「個々の外国人に与えられた許可の内容により就労の可否が認められる在留資格」（特定活動）の３つに区分されます。 また、「身分又は地位に基づく在留資格」である「永住者・日本人の配偶者等・永住者の配偶者等・定住者」については、活動に制限はありませんので、就労には問題ありません。 なお、「就労できない在留資格」を持つ外国人が就労する場合には「資格外活動許可」を得る必要があります。在留資格が「留学」「家族滞在」の者が、あらかじめ「資格外活動許可」を得た場合には、１週間の就労可能時間は、「28時間以内」、留学生は、夏休み等学校の長期休業の場合には「１日につき８時間以内」（週40時間以内）の範囲で就労が可能となります。なお、申請にあたっては本人が住んでいる地域を管轄する入国管理局で行います。 したがって、「留学」で日本に来ている外国人を短い時間であってもアルバイトで就労させる場合には、本人に「資格外活動許可」を取得してもらわなければなりません。 以下に参考として、在留資格一覧表を示しておきます。 ◆在留資格一覧表 ※在留資格ごとに在留期間が定められています（平成31年４月１日現在） （出所） 厚生労働省「外国人雇用はルールを守って適正に」 ▷在留資格の確認 上記で説明した通り、就労可能な在留資格かどうかを確認しないと、会社として外国人を「雇用できない」ということになります。しかしながら、この在留資格の確認は国籍で差別をしない公平な採用選考を行う必要性から「採用決定後」とすることが求められています。 採用選考時には、口頭で在留資格を確認して、採用が決まり次第、在留カード等の提示を求めることが望ましいとされています。 また、「就労できる在留資格」があれば、就労に制限なく、どんな仕事にでも就くことができるわけではなく、付与されている「在留資格」の範囲内でのみ就労が認められています。 したがって、就労させようとする仕事の内容が在留資格の範囲内であるかどうかも確認する必要があります。加えて、在留期限を過ぎていないかの確認も必要です。 なお、自社で選考した外国人を就労させることが可能かどうか不安な場合は、本人が住んでいる地域を管轄する入国管理局に申請すれば「就労資格証明書」が交付されるので、そこから確認することもできます。 ▷労働諸法令の適用 労働基準法第３条には「使用者は、労働者の国籍、信条又は社会的身分を理由として、賃金、労働時間その他の労働条件について、差別的取り扱いをしてはならない」と規定されています。したがって、外国人であっても、日本で雇用される場合には、労働関係諸法令は適用されます。 つまり、年次有給休暇や労働時間の規制、採用時の労働条件の明示等々、日本人と同様に適用対象となるということです。外国人を雇用している会社が「年次有給休暇を与えていない」、「長時間労働を行わせている」、「割増賃金の支払いがされていない」などの法令違反を行い、労働基準監督署から指導を受けるケースが見受けられますので注意が必要です。 特に外国人である場合には、採用時の労働条件についてしっかりと書面で明示する必要があります。できれば、母国語もしくは本人が理解できる言語での明示ができることが望ましいです。 外国人が海外で勤務する場合に締結する「雇用契約書」の多くは、日本の一般的な雇用契約書よりボリュームがあることが見受けられます。まるで、就業規則と同じような規定内容となっていることもしばしばあります。特に、渡航費用や帰国費用の負担、住居の確保や費用の負担などについては明確にしておく必要があります。 ▷社会保険の適用 外国人であっても、フルタイムで就労した場合には社会保険（健康保険・厚生年金保険）の加入義務があります。数年で自国に帰る場合でも同様です。特に、厚生年金保険について費用負担が大きいことから加入を嫌がる外国人もいますが、社会保険は本人の希望に基づいて加入するかしないかを判断するものではありません。この点についても国籍を問わず加入義務が生じるものとなっています。 なお、厚生年金保険の加入期間が「６ヶ月以上」あり、外国籍の人が帰国した場合には、加入期間に応じた「脱退一時金」が支給されます。申請は日本に住所を有しなくなった日から２年以内に日本年金機構に行うこととなっています。 詳細については、下記の日本年金機構のホームページから確認できます。 また、国によっては「社会保障協定」を締結している場合もあります。 「社会保障協定」とは、働いている国と母国等の二重で社会保険料を負担することや短期間の就労により納付した年金保険料が年金受給につながらないことを防ぐために作られたものです。 2019年10月１日現在、ドイツ、イギリス、韓国などの20ヶ国と日本は協定を発効しており、イタリア、スウェーデン、フィンランドの３ヶ国とも協定の署名を済ませています。これらの国であれば、①「保険料の二重負担」を防止するために加入するべき制度を二国間で調整する（二重加入の防止）、②年金受給資格を確保するために、両国の年金制度への加入期間を通算することにより、年金受給のために必要とされる加入期間の要件を満たしやすくする（年金加入期間の通算）ことが可能となります（国によっては①だけの場合もあります）。 詳細については、下記の日本年金機構のホームページから確認できます。 ▷ハローワークに届出が必要 会社が、外国人を雇用した場合や離職した場合には、氏名や在留資格、在留期間などをハローワークに届け出なければなりません。雇用保険の被保険者となる外国人については、「雇用保険被保険者資格取得届」又は「雇用保険被保険者資格喪失届」の様式に記載欄があるのでそちらに記載して届出を行います。 雇用保険の被保険者とならない場合には、「外国人雇用状況届出書」を外国人が勤務する事業所施設の住所を管轄するハローワークに届出を行います。届出期限は、雇入れ、離職の場合とも翌月の末日までとなっています。 上記の届出様式については、下記からダウンロードすることができます。 なお、労災保険は特に雇入れ時や離職時に届出の必要はありませんが、外国人も対象となっています。労災事故が生じた場合には、当然に保険給付の対象となっており、日本人と同様、保険給付を受けることが可能です。治療費だけでなく、休業補償や年金給付も対象のほか、通勤途上の災害も対象となります。 （了）
空き家をめぐる法律問題 【事例18】 「空き家で火災が生じた場合の火災保険金の支払いの有無」 弁護士 羽柴 研吾 － 事 例 － 私Ａは、父から相続した実家で生活し、実家と家財道具に火災保険を付しておりました。その後、私は、実家から転居し、半年に１度くらいの割合で実家に立ち寄るようにしていましたが、田舎にあることもあり施錠を十分に行えていませんでした。 以前、実家に立ち寄った際に、近所の方からの立ち話で、夜中に灯のようなものがついていることがあった旨聞いておりましたが、そのことを失念しており、対処を怠っていました。そうしたところ、ある日、実家で火災が生じており、放火である可能性が高いとの連絡を受けました。 今後、保険会社に火災保険金を請求することを考えておりますが、保険金を請求することに問題はありますか。 １ はじめに 自宅とは別に空き家を所有している場合、管理が十分に行き届かず、不審者に侵入され放火の対象とされるリスクがある。本事例のように、もともと居住していた建物に火災保険を付しており、その後空き家になった建物の管理が十分に行われなかった結果、放火されて焼失したような場合、火災保険金が支払われるかは空き家の所有者にとって重要な問題となる。 そこで今回は、火災保険金の支払いが免責される場合の基準を検討することとしたい。 ２ 空き家に関する火災保険の重過失免責について （１） 保険法や保険約款における「重過失」とは 保険法第17条は、「保険者は、保険契約者又は被保険者の故意又は重大な過失によって生じた損害をてん補する責任を負わない」旨規定しており、これを受けて、各損害保険会社の保険約款でも、免責事由の１つとして、保険契約者、被保険者又はこれらの者の法定代理人の故意若しくは重大な過失又は法令違反がある場合などと規定している。 保険法や保険約款に規定する重過失とは、 などと解されている（最判昭和32年７月９日民集11巻７号1203頁）。 この重過失に関する保険約款の趣旨は、火災の発生により損害が生じたことを火災保険金請求権の成立要件とし、その損害が保険契約者、被保険者又はこれらの者の法定代理人の故意又は重大な過失によるものであることを免責事由としたものと解されており（最判平成16年12月13日民集58巻９号2419頁）、保険契約者としては火災保険金を請求するにあたって、火災によって損害を被った旨を主張立証すれば足り、保険会社側において、重過失を根拠付ける具体的な事情を主張立証する必要があることになる。 （２） 重過失による免責の有無が争われた事例 実際の裁判例においても、空き家が放火されたような場合に、重過失による免責の有無が争われた事例が複数存在する。 例えば、火災当時に建物の一部が施錠されておらず、そこから侵入した者によって放火された事例において、保険契約者に空き家である建物の施錠を十分にしていなかったことについて過失があることを認定した上で、①火災当時、当該建物付近で放火が相次いでいたり、②当該建物内に第三者が何度か立ち入っていたなど、当該建物に侵入されて放火される具体的な危険性があったとは認められない場合には、重過失は認められないとしたものがある（東京地判平成18年２月８日判例集未登載）。 その一方で、保険契約者が、施錠をせずに建物を長期間空き家状態にして放置していた事例において、放火犯が施錠されていない入口から侵入した場合には、火災の発生について重過失がある旨判断したものもある（福島地判会津若松支部平成８年３月26日判タ918号241頁）。 上記のように、重過失の判断基準を、ほとんど故意に近い著しい注意の欠如の状態ととらえることからすれば、第三者が空き家に侵入して放火したことのみをもって重過失を認定することには慎重であるべきと考えられるが、福島地判のように、長期間空き家を放置していた事例において、比較的緩やかに重過失を認定した事例もあることから、空き家の所有者・保険契約者としては、重過失の有無が争点にならないように、普段から施錠の確認や、管理事業者を通じて日頃から空き家の状態を管理できるようにしておくことが必要である。 なお、放火の場合と異なるが、火災発生前から空き家の漏電の可能性を疑い、再三にわたって電力会社の職員に調査を依頼しており、漏電の可能性が指摘されていたにもかかわらず、漏電による火災の発生を未然に防止する手段を尽くしていなかった結果、火災が生じた事案において、重過失を認定したものもあるので留意されたい（津地裁伊勢支部平成元年12月27日判タ731号224頁）。 ３ 本件の場合 Ａ氏が相続していた実家は、空き家として長年放置されており、施錠が十分にされておらず、近所の住民からも不審者の侵入の可能性を聞いていたようであり、Ａ氏の実家の火災は、放火によるものである可能性が高い。 火災が放火による場合、重過失による免責の可否をめぐって、Ａ氏が施錠を怠っていたことが過失と認められる余地は十分にあるが、第三者が侵入していたとされる時期や頻度、不審火・事件事故の有無や回数等を総合的に判断して、当該建物に侵入され放火される具体的な危険性があったかどうかを判断していくことになると考えられる。 ４ 補足：空き家に関する火災保険料 空き家に関する火災保険も、一般的な自宅に付保するような火災保険と同様であるが、居住を目的とした建物である「住宅物件」と異なり、「一般物件」と扱われる可能性が高い。その場合、火災保険料は、住宅物件よりも割高となるので留意されたい。 もっとも、空き家であっても、空き家にしている期間が一時的である場合や、家財が常時備えられているような場合には、「住宅物件」と扱われる可能性もある。空き家に火災保険を付保することを検討する場合は、各保険会社に適宜確認されたい。 （了）
〈小説〉 『所得課税第三部門にて。』 【第26話】 「2019年10月１日／消費税値上げ騒動」 公認会計士・税理士 八ッ尾 順一 2019年10月１日。 「統括官！」 浅田調査官は、小走りで中尾統括官のところにやって来る。 所得課税第三部門にある壁時計は、午前９時10分を指している。 中尾統括官は、机の上に積んである確定申告書を見ながら、調査対象の選定を行っている。 「これ・・・どうしましょう？」 浅田調査官は、右手にゆうメールを握っている。 「？」 中尾統括官は、浅田調査官の顔を見る。 「なんだい・・・そのゆうメールは？」 中尾統括官は怪訝そうに、尋ねる。 「返信用の・・・ゆうメールです・・・」 浅田調査官は、そのゆうメールを中尾統括官の机の上に置く。 「このゆうメールは、返信用として、納税者の封筒に入っていたのですが・・・」 浅田調査官は、ばつが悪そうに言う。 「今日から消費税率が８％から10％になったので・・・このゆうメールも料金がアップしたのです・・・」 浅田調査官は、ゆうパックの新旧の料金表を見せる。 「そうか・・・新料金では、重量が250ｇを超えると、10円の値上げになるのか・・・」 中尾統括官は、料金表を見ながら、頷く。 「・・・それで？」 中尾統括官は、再び浅田調査官の顔を見る。 「納税者から・・・９月24日に郵便で源泉所得税の納期の特例の承認に関する申請書などが送られてきたのですが・・・」 浅田調査官は、もう一度、ゆうメールを手に取る。 「・・・その申請書の控えなどをゆうメールに入れて納税者に発送しようと思っていたところ、料金が不足していることに気がついたのです。」 浅田調査官は申し訳なさそうに説明する。 「ところで、いつポストに投函したときから新料金になるのかな？」 中尾統括官は、浅田調査官の顔を見ながら尋ねる。 「そうですね。調べてみます。」 と言って、浅田調査官は、スマートフォンで素早く検索する。 「・・・ありました！ 2019年９月30日の最後の収集後にポストに投函した場合、その郵便物は翌10月１日までポストの中にはありますが、旧料金が適用されるそうです。また、例えば10月１日の午前９時にポストへ投函した場合でも、その日の最初の収集時間が10時以降なら、旧料金として取り扱われるそうです。」 「なるほど・・・。ところで君は、納税者の封筒を自分の机の引き出しに入れて・・・そのままにしていたということか？」 中尾統括官は浅田調査官に確認する。 「はい・・・本来ならば、郵便物は９月24日の火曜日に受け取ったのですから、30日の月曜日までにポストに投函すれば、郵便料金は旧料金の300円なので、納税者の返信用のゆうメールをそのまま使えたのですが・・・」 中尾統括官は、浅田調査官の報告を聞きながら、渋い表情になる。 「・・・ということは・・・君が返信用のゆうメールを投函することを怠ったから、10円の追加料金を支払わなければならないということだな？」 中尾統括官は浅田調査官を詰問する。 「ええ・・・」 浅田調査官は素直に頷く。 「・・・」 中尾統括官は、腕を組んで、浅田調査官を睨む。 「あの・・・10円は私が負担します・・・」 そう言いながら、浅田調査官は、ポケットから10円玉を取り出す。 取り出した10円玉は汚れているため、表面の「平等院鳳凰堂」は見えない。 「これは・・・君が負担すれば良いという問題ではない！」 中尾統括官の声は更に大きくなる。 浅田調査官は俯いたまま、再びスマホを見る。 「・・・あの・・・」 浅田調査官は、小さな声で、「これなんですが・・・」と言いながら、スマホの画面を中尾統括官に見せる。 「・・・ここに書いているように・・・今日の午前９時に投函したとしても・・・最初の取集時間が10時以降なら・・・その場合は旧料金として取り扱われます・・・」 中尾統括官は、首を伸ばしてスマホの画面をのぞく。 「・・・ということは・・・税務署の玄関前にあるポストの・・・最初の収集時間は・・・いつだったか・・・」 中尾統括官は浅田調査官に尋ねる。 「・・・確か・・・９時45分だったと思いますが・・・」 壁時計の針は、９時40分を指している。 「・・・。」 「・・・。」 ２人は少しの間、黙って時計を見つめる。 浅田調査官は、中尾統括官の机の上に置かれていたゆうメールをつかむと、一目散に階段を駆け下り、玄関に走る。 「おい、慌てるなよー！」 ２階にある所得課税三部門の部屋中に、中尾統括官の声が響く。 （つづく）
