税効果会計を学ぶ 【第11回】 「その他有価証券の評価差額に係る一時差異などに関する税効果」 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 今回は、次の事項に関する税効果会計における取扱いについて解説する。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ その他有価証券の評価差額に係る一時差異 その他有価証券の評価差額に係る一時差異の取扱いは、「繰延税金資産の回収可能性の判断に関する監査上の取扱い」（監査委員会報告第66号）を踏襲している（回収可能性適用指針107項、108項）。 １ 個々の銘柄ごとにスケジューリングする方法 その他有価証券の評価差額に係る一時差異は、原則として、個々の銘柄ごとにスケジューリングを行って、次のように繰延税金資産及び繰延税金負債を計上する（回収可能性適用指針38項）。 ２ 個々の銘柄ごとにスケジューリングしない方法 上記の「１ 個々の銘柄ごとにスケジューリングする方法」が原則的な方法であるが、回収可能性適用指針では、個々の銘柄ごとではなく、次のように一括して繰延税金資産又は繰延税金負債を計上することができると規定している（回収可能性適用指針38項ただし書）。 ３ スケジューリング不能なその他有価証券の純額の評価差損又は評価差益に係る一時差異（回収可能性適用指針38項（２）によった場合） 回収可能性適用指針39項は、次のように規定している。 なお、スケジューリング不能なその他有価証券の評価差額に係る一時差異について、回収可能性適用指針38項（２）によった場合、当該一時差異はスケジューリング不能であるため、その他有価証券の売却損益計上予定額を将来の一時差異等加減算前課税所得の見積額（タックス・プランニングに基づく一時差異等加減算前課税所得の見積額を含む）に含めることはできない（回収可能性適用指針40項）。 Ⅲ 退職給付に係る負債に関する一時差異の取扱い 退職給付に係る負債に関する一時差異の取扱いは、「税効果会計に関するＱ＆Ａ」を踏襲している（回収可能性適用指針110項～114項）。 連結財務諸表における退職給付に係る負債に関する繰延税金資産の回収可能性は、まず、個別財務諸表における退職給付引当金に係る将来減算一時差異に関する繰延税金資産の額を計上し、これに連結修正項目である未認識数理計算上の差異及び未認識過去勤務費用（未認識項目）の会計処理により生じる将来減算一時差異に係る繰延税金資産の額を合算し、この合算額について回収可能性適用指針６項に従って回収可能性を判断する（回収可能性適用指針43項、109項）。 連結財務諸表における当該繰延税金資産の回収可能性については、個別財務諸表において回収可能性適用指針15項から32項に従って判断した分類に基づいて判断する（回収可能性適用指針43項、110項、111項）。 個別財務諸表における退職給付引当金に係る将来減算一時差異に関する繰延税金資産の額に未認識項目の会計処理により生じる将来減算一時差異に係る繰延税金資産の額を合算した繰延税金資産の回収可能性については、回収可能性適用指針35項に定める解消見込年度が長期にわたる将来減算一時差異の取扱いを適用する（回収可能性適用指針44項、112項）。 Ⅳ 繰延ヘッジ損益に係る一時差異の取扱い 繰延ヘッジ損益に係る一時差異は、繰延ヘッジ損失と繰延ヘッジ利益とに区分し、次のように繰延税金資産及び繰延税金負債を計上する（回収可能性適用指針46項、115項）。 （了）
令和２年 年金制度改正のポイント 【第１回】 「短時間労働者の社会保険の適用拡大（その１）」 ～対象企業の拡大と勤務期間要件の撤廃～ 特定社会保険労務士 佐竹 康男 １ 改正の概要 改正年金法（年金制度の機能強化のための国民年金法等の一部を改正する法律）が令和２年５月29日に成立し、６月５日に公布されました。 働き方改革により進められてきた多様な働き方に対応することや、長期化する高齢期の経済基盤の充実を図ること等を目的としています。 改正法の主な内容は、短時間労働者の厚生年金保険の適用拡大、在職老齢年金の支給停止基準の引上げ、繰下げ受給の上限年齢の引上げ等ですが、被保険者資格に関する適用関係と年金受給に関する給付関係の両面にわたる改正となっているのが特徴です。 【改正年金法の概要】（公的年金部分の主なもの） 〈保険の適用関係〉 〈保険の給付関係〉 ２ パートタイム労働者の厚生年金保険への加入拡大（健康保険も同様） （１） パートタイム労働者の社会保険への加入（現行法） 適用事業所に常時使用されている者（厚生年金保険は70歳未満の者）が社会保険の加入者（以下「被保険者」といいます）ですが、パートタイム労働者等の労働時間及び労働日数が正社員より短い者は、１週間の所定労働時間及び１ヶ月間の所定労働日数が同一の事業所に使用される正社員の４分の３以上である者が被保険者になっています。 前記要件を満たさないパートタイム労働者（以下「短時間労働者」といいます）の場合は、現に使用されている事業所の規模により適用が異なります。 ① 常時501人以上の被保険者を使用する事業所（特定適用事業所） 次の（ａ）から（ｄ）までの４つの要件を満たす短時間労働者ついては、健康保険・厚生年金保険の被保険者になります。 ② 常時500人以下の被保険者を使用する事業所 短時間労働者は任意加入になります。「労使の合意」があれば、上記①の（ａ）から（ｄ）に該当する者を被保険者にすることができます。 （２） 改正後【2022年10月等の施行】 ① 対象企業の拡大 上記（１）の①の従業員規模が見直され、現行の常時501人以上の事業所から、2020年10月には101人以上の事業所へ、2024年10月には51人以上の事業所へ拡大されます。従業員数が前記未満の企業については従来どおり労使の合意があった場合に被保険者になることができます。 ② 勤務期間要件の撤廃 上記（１）の①の（ｂ）の短時間労働者の勤務期間要件である「その事業所に継続して１年以上使用されることが見込まれること」が撤廃されます。したがって、例えば、３ヶ月の雇用契約を締結している短時間労働者でも、他の要件を満たすことができれば被保険者になることができます。 （３） 社会保険加入のメリット・デメリット 短時間労働者は、サラリーマンの配偶者や自営業者の配偶者が大半です。 社会保険の加入は、短時間労働者にとって、将来の年金額の増加等、給付面ではメリットはありますが、費用面では必ずしもメリットだけではなくデメリットもあります。 2020年10月以降の社会保険の適用範囲について、具体的な事例で考えてみましょう。 （了）
社外取締役と〇〇マルマル 【第５回】 「社外取締役と善管注意義務」 西村あさひ法律事務所 弁護士・ニューヨーク州弁護士 田端 公美 １ 善管注意義務とは何か 取締役は、会社との間で委任関係に立ち、その職務を遂行する際に、善良な管理者としての注意義務（いわゆる善管注意義務）を負う（会社法330条、民法644条）。また、取締役は、法令及び定款並びに株主総会の決議を遵守し、株式会社のために忠実にその職務を行う義務（いわゆる忠実義務）を負う（会社法355条）。 忠実義務は、善管注意義務とは別個の高度な義務を規定したものではなく、善管注意義務を敷衍したものにとどまるというのが判例（※１）の立場であり、本稿においては忠実義務を含む意味において善管注意義務という用語を用いる。 （※１） 最大判昭和45年６月24日民集24巻６号625頁 取締役は、善管注意義務に違反し、会社に損害を与えた場合、損害賠償責任を負い、株主代表訴訟の対象となる（会社法423条１項、847条）。また、第三者に損害を与えた場合に、当該第三者に対して損害賠償責任を負う場合もある（会社法429条１項）。 ２ 社外取締役の善管注意義務の水準及び内容 善管注意義務の求める水準は、当該地位や状況にある者に通常期待される程度のものであり、社外取締役と一般の取締役で異ならない。ただし、特に専門的能力を買われて取締役に選任された者については、期待される水準は高くなるとも指摘されている（※２）。 （※２） 江頭憲治郎『株式会社法（第７版）』（有斐閣、2017年）434頁 注意義務の具体的な内容は、個々の取締役の任務の範囲によって異なる。社外取締役の場合、自らが業務執行をするわけではないため、経営判断に対する直接的な責任は負わず、他の取締役・使用人に対する監視を十分に行っていたかが問題とされる。また、社外取締役は、基本的に非常勤であり、取締役会の審議に参加することを通じて監視を行うことが期待されており、裁判例上も、このような社外取締役の業務執行への関わり方に配慮した判断がなされている。 例えば、ネオダイキョー自動車学院事件高裁判決（※３）は、親会社から不適正に高額な価格で不動産を購入した会社の常勤取締役の責任を肯定したのに対して、非常勤の社外取締役の責任を否定したが、その理由として「非常勤の社外取締役であり、本件取引の真の目的やそれが自動車学院に損害をもたらすことを知らされていないのはもちろんのこと、本件取引の詳細を知ったのは取締役会の席上が初めてであり、不動産の価格については特段の知識を有しておらず、不動産鑑定士による鑑定書によっているので格段問題があると考え」なかったという事情が考慮されている。 （※３） 大阪高判平成10年１月20日判タ981号238頁 ３ 監視義務の範囲と内部統制システム （１） 信頼の原則 判例は、取締役の監視義務の範囲に関して、取締役会に上程された事柄についてだけ監視するにとどまらず、代表取締役の業務執行一般につき、これを監視し、必要があれば、取締役会を自ら招集し、あるいは招集することを求めて、取締役会を通じて業務執行が適正に行われるようにする職務を有し（※４）、このことは非常勤取締役やいわゆる名目的取締役であっても異なるものではない（※５）としている。 （※４） 最判昭和48年５月22日民集27巻５号655頁 （※５） 最判昭和55年３月18日判タ420号87頁 もっとも、内部統制システム等が整備されている場合には、他の取締役に信頼を置くことが認められ、他の取締役の職務執行が違法であることを疑わせる特段の事情がない限り、監視義務違反に問われることはないと一般に解されている（信頼の原則）。 例えば、ヤクルト本社事件高裁判決（※６）は、「相応のリスク管理体制に基づいて職務執行に対する監視が行われている以上、特に担当取締役の職務執行が適法であることを疑わせる特段の事情が存在しない限り、担当取締役の職務執行が適法であると信頼することには正当性が認められるのであり、このような特段の事情がない限り、監視義務を内容とする善管注意義務違反に問われることはないというべきである。」と判示した。 （※６） 東京高判平成20年５月21日判タ1281号274頁 （２） 社外取締役の内部統制システム構築義務 内部統制システムは、取締役会において基本方針を決定した上で（会社362条４項６号）、業務執行取締役がその具体的な内容を決定し整備を行うことが通常である。社外取締役は、業務執行取締役が、内部統制システムを適切に構築するよう監視する義務を負う（※７）。 （※７） 社外監査役に対して内部統制システムを構築するよう助言又は勧告すべき義務を認めた裁判例として、大阪高判平成27年５月21日金判1469号16頁がある。 いかなる内部統制システムを構築するかについては取締役に広い裁量が認められているものの、裁判例上、通常想定される不正行為を防止し得る程度の管理体制が必要とされており（※８）、少なくとも同業他社並みのシステムを備えているかが考慮されている（※９）ことを踏まえると、過去の自社及び同業他社の不祥事事案（未遂を含む）を踏まえた検討・整備がきちんとなされているかモニターすることが重要になろう。 （※８） 最判平成21年７月９日集民231号241頁 （※９） 前掲（※６） ４ 業務執行の是正 取締役会での説明・報告に不審点がある等、社外取締役が、違法又は不当な業務執行が行われている疑いがあると気づいた場合には、適切な是正措置を講ずる義務がある。 判例（※10）は、「必要があれば、取締役会を自ら招集し、あるいは招集することを求めて、取締役会を通じて業務執行が適正に行われるようにする職務を有する」と指摘する。また、会社法上、会社に著しい損害を及ぼすおそれのある事実を把握した場合には、直ちに監査役（会）に報告する義務があるところ（会社法357条）、そこまで至らない場合であっても監査役（会）に情報共有することが考えられる。 （※10） 前掲（※４）（※５）（※６） ５ おわりに 社外取締役に期待される役割や取組みに関しては、経済産業省「社外取締役の在り方に関する実務指針（社外取締役ガイドライン）」（2020年７月31日）や、日本弁護士連合会「社外取締役ガイドライン」（2019年３月14日）が公表されている。これらのガイドラインはベストプラクティスを示したものであるが、善管注意義務を実践する観点からも参考になる。 （了）
〔検証〕 適時開示からみた企業実態 【事例50】 株式会社大戸屋ホールディングス 「株式会社コロワイドによる当社株券に対する公開買付けに関する意見表明（反対）のお知らせ」 （2020.7.20） 公認会計士／事業創造大学院大学准教授 鈴木 広樹 １ 今回の適時開示 今回取り上げる適時開示は、株式会社大戸屋ホールディングス（以下「大戸屋」という）が2020年７月20日に開示した「株式会社コロワイドによる当社株券に対する公開買付けに関する意見表明（反対）のお知らせ」である。本連載で同社の開示を取り上げるのは、【事例18】に続いて２回目となる。 タイトルのとおり、株式会社コロワイド（以下「コロワイド」という）が大戸屋に対して株式公開買付け（TOB）を行うこととしたのだが（コロワイドは2020年７月９日に「株式会社大戸屋ホールディングス株式（証券コード:2705）に対する公開買付けの開始に関するお知らせ」を開示、それを受けて、同日、大戸屋も「株式会社コロワイドによる当社株式の公開買付けに関するお知らせ」を開示）、大戸屋はそれに反対する意見を表明したのである。 ２ 敵対的TOBに至る経緯 始まりは、大戸屋の創業者である三森久実氏（故人。以下「久実氏」という）の妻である三森三枝子氏と子息である三森智仁氏（以下「智仁氏」という）からコロワイドへの大戸屋株式（議決権比率18.67％）の譲渡だった。それについて、2019年10月１日、大戸屋は「主要株主である筆頭株主の異動に関するお知らせ」を、コロワイドは「株式会社大戸屋ホールディングス（証券コード：2705）の株式買付けの決定に関するお知らせ」を開示しているが、コロワイドの開示には次のように記載されていた。 しかし、「友好的協議」とはいかなかったようで、コロワイドは、自らが選んだ候補者を大戸屋の取締役として選任することを、2020年６月25日開催の大戸屋の定時株主総会の議案として提案した。コロワイドが同年４月14日に開示した「株式会社大戸屋ホールディングスに対する株主提案に関するお知らせ」には、次のような記載がある。当初から大戸屋を子会社化する意図があったのだろう。 このコロワイドによる株主提案に対して、大戸屋は反対意見を表明し（大戸屋は2020年５月25日に「当社定時株主総会に係る株主提案に対する当社取締役会の反対意見に関するお知らせ」を開示）、結局、株主総会でそれは否決された（これに関連して大戸屋は2020年６月29日に「当社株主総会における提案株主様の議決権行使について」を開示）。 そのため、コロワイドは、次の手としてTOBへと移ったのだが、2020年６月25日の定時株主総会の後、「株式会社大戸屋ホールディングス株式（証券コード：2705）に対する公開買付けの開始に関するお知らせ」を開示したのが同年７月９日であり、随分迅速な対応である。コロワイドは、株主総会で提案が否決された場合を考慮し、TOBの準備も進めていたのではないだろか。 こうした経緯を見て、読者の多くは、コロワイドに対して強圧的な印象を抱くだろう。ちなみに、大戸屋が2020年７月20日に「株式会社コロワイドによる当社株券に対する公開買付けに関する意見表明（反対）のお知らせ」を開示した後、コロワイドは大戸屋の独立社外取締役へ書状を送付している。コロワイドが同年７月27日に自社のホームページにのみ開示した「株式会社大戸屋ホールディングス独立社外取締役に対する書状送付のお知らせ」に、その書状の文面が掲載されているが、これもかなりきつめである。 ３ TOBは成立するか？ 今回のTOBの結論は、本稿執筆時点（2020年８月10日）では未だ不明だが（買付期間は同年８月25日まで）、ホワイトナイトが現れない限り、成立する可能性が高いだろう。大戸屋は2020年５月25日に「中期経営計画の策定に関するお知らせ」を開示しているが、2020年３月期は大赤字だった（同年５月19日に「2020年３月期決算短信〔日本基準〕（連結）」を開示）。コロナ禍の影響もあり、先行きが不透明であるため（大戸屋の決算短信でも、業績予想は非開示）、現在の株価よりも高い価格で買い取ってくれるならばと、TOBに応じる株主が多いのではないだろうか。 また、大戸屋は、反対理由として、コロワイドの子会社になると、企業価値・ブランド価値が毀損される、コーポレートガバナンス上の問題が生じる、経営のリスクが高まる等をあげているが、そうしたリスクはTOBの成立を後押しすることになってしまうだろう。大戸屋の株主としては、コロワイドの子会社になると、株式の価値が下がるようであれば、そうなる前に売ってしまおうと考えるはずだからである。 ４ 取締役候補者の中には コロワイドが提案した大戸屋の取締役候補者の中には、智仁氏の名前があり、TOB成立後の取締役候補者にも、そのまま名前があげられている。大戸屋が2020年４月16日に開示した「株主提案に関する書面の受領に関するお知らせ」に添付された、コロワイドによる株主提案書には、智仁氏を推薦する理由として、次のように記載されている。 その株主提案書には、智仁氏の略歴も記載されているが、大戸屋に勤務していたのは３年弱で、入社１年後に「執行役員社長室付」、２年後に「常務取締役海外事業本部長」とあり、現場経験はごくわずかのようである。コロワイドは、何をもって「創業者精神の継承」が可能だと考えているのだろうか。創業者の子息だからだろうか。だとしたら、創業者精神を継承しつつ現場で働かれている大戸屋の人達に失礼だろう。 あるいは、智仁氏から、コロワイドに対して、大戸屋株式を譲渡するうえでの条件として、大戸屋の取締役に加えることが提示されていたのだろうか。ちなみに、コロワイドの「株式会社大戸屋ホールディングス株式（証券コード：2705）に対する公開買付けの開始に関するお知らせ」によると、智仁氏らの方から、コロワイドに対して、大戸屋株式の譲渡について持ちかけたとのことである。 ５ 皮肉な運命 智仁氏は、「してやったり」と思っているのだろうか。智仁氏が３年弱で大戸屋を辞めた経緯については、【事例18】でも触れたが、大戸屋が2016年10月４日に開示した第三者委員会調査報告書を参照してほしい。大戸屋を辞めず、地道に頑張っていれば、いずれ同社の代表となり、同社の求心的存在になっただろうと思われるのだが。 コロワイドの傘下となった大戸屋は、まったく違う会社になるだろう。それは、創業者である久実氏が望んだことだろうか。久実氏にとって、大戸屋は、手塩にかけて育てた子供のようなものだろう。それが、本当の子供である智仁氏によって売り渡されることになるとは、何ともやるせない思いにさせられる。皮肉過ぎるが、これが大戸屋の運命だったのかもしれない。 【追 記】 TOBの買付期間最終日とされていた2020年８月25日、コロワイドは「株式会社大戸屋ホールディングスの現状と買付条件の変更について」を開示し、買付予定数の下限を45％から40％へ変更し（既に保有している分を含めて）、買付期間も同年９月８日まで延長することとした。同社の思うようには進んでいなかったようである。 40％を取得しただけでは、コロワイドが大戸屋を子会社化することはできない。しかし、大戸屋の経営陣を刷新することはできるだろう。 本稿公開日時点においてもTOBの結果は不明だが、果たしてどうなるのか。 （了）
２０２０年８月２０日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.３８２を公開！ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
日本の企業税制 【第82回】 「令和３年度税制改正における研究開発税制の課題」 －見直し事項とグループ通算制度での取扱い－ 一般社団法人日本経済団体連合会 経済基盤本部長 小畑 良晴 令和３年度税制改正における法人課税関係の重要課題の１つが研究開発税制となることは間違いない。 研究開発税制は、企業が研究開発を行っている場合、法人税額から、試験研究費の額に税額控除割合（６～14％）を乗じた金額を控除できる制度である。ただし、法人税額に対する控除上限がある（総額型と呼ばれる本体部分は、法人税額の25％）。 総額型の基本的部分は恒久措置であるが、税額控除割合の上限の引上げ（10％⇒14％）の部分は期限切れを迎える。また、平均売上金額に占める試験研究費の割合が10％を超える場合の控除率・控除上限の上乗せ措置も期限切れを迎えるからである（それぞれ令和２年度末まで）。 〇研究開発税制見直しの課題 特に、新型コロナウイルス感染症の拡大により企業の業績が悪化する中、控除上限の金額が大幅に低下する恐れがある一方、積極的な研究開発投資を続けるインセンティブとしては、控除上限の在り方も課題となろう。 また、パッケージソフトの販売からクラウドサービスの提供へとビジネスモデルが転換する中、クラウドに係るソフトウェアは自社利用のソフトウェアとされ、自社利用のソフトウェアの研究開発費の額は、その利用により将来の収益獲得又は費用削減にならないことが明らかなものに限られており、それ以外のものはソフトウェアの取得価額に算入しなくてはならないとされ、必ずしも現状にマッチしていない取扱いとなっている。 〇グループ通算制度における取扱い （１） 控除額の計算 令和２年度税制改正で創設されたグループ通算制度に関しては、令和４年４月１日からの施行に向け、その間の租税特別措置の改正も踏まえながら順次、租税特別措置の取扱いについて、グループ調整計算を行うのか、個別法人ごとの取扱いとするのかについて確定させていくこととされている。 なかでも研究開発税制については、減税規模が大きく、企業の関心が高いことから、例外的に、令和２年度税制改正の時点で、その取扱いが示されている。 グループ全体の試験研究費の合計額に基づき増減試験研究費割合を計算して税額控除割合を判定し、グループ全体の試験研究費の合計額にその税額控除割合を乗じて、グループ全体の税額控除限度額を計算するとともに、グループ全体の調整前法人税額の合計額の25％が控除上限となる。 ここまでの計算については、現行の連結納税制度と同様の処理となっており、グループ調整計算が維持されている。 （２） 通算法人への控除額の配分 上記のように計算したグループ全体での控除額を、各通算法人に配分することになるが、グループ通算制度は個別申告方式であることから、損益通算後の所得に係る法人税額（すなわち調整前法人税額）がない通算法人に控除額を配分しても控除できないので、調整前法人税額の比により、調整前法人税額のある法人（つまり黒字法人）の間で配分することとなる。 したがって、試験研究費の支出に応じて控除額が配分されるわけではなく、また試験研究費を支出していない黒字法人に控除額が配分されるということも起こりうる。 （３） 控除額の清算・会計処理 このように、各通算法人の支出した試験研究費のシェアと配分される控除額とは食い違うことから、事後的に、通算による税効果額を通算法人間で授受することも考えられる。 たとえば、各通算法人の試験研究費の比で按分した金額と、各通算法人の税額控除額との差額を通算による税効果額として授受することもありえよう。 税務上は、グループ内で税金精算をするかどうかは任意であり、通算による税効果額を授受しても、その授受する金額は、益金の額及び損金の額に算入しないこととされている。 もっとも、このような金銭の授受を、個別の通算法人が任意で行うのか、通算親法人が一括して清算することができるのか、また、こうした金額が、会計上、果たして「法人税等」として処理してよいのかどうかについては、会計基準等で明確化が図られることが期待される。 （４） 修更正の場合の処理 ある通算法人において試験研究費の額や調整前法人税額について修更正があった場合、他の通算法人においては、当初の確定申告書に記載された数値で固定され、修更正の影響は遮断される。 もっとも、修更正の生じた法人においては、グループ全体の控除税額計算をやり直し、グループ全体の税額控除可能額が当初の確定申告書に記載された税額控除可能額に満たなくなる場合には、その差額をすべて修更正の生じた法人にチャージし、税額控除可能分配額から減額し、場合によっては取り戻し課税が行われることになる。 （了）
〈ポイント解説〉 役員報酬の税務 【第17回】 「『事前確定届出給与に関する届出書』を提出する前に事前確定届出給与を支給した場合」 税理士 中尾 隼大 ○●○● 解 説 ●○●○ 事前確定届出給与制度は、役員に対して、従業員と同じ時期に賞与を支給する場合等に用いられている。事前に所轄税務署長に対し、個人別に支給時期・支給金額を記載した「事前確定届出給与に関する届出書（以下、「届出書」という）」を提出し、その届出どおりの時期と金額で支給をしていれば、恣意性の排除が担保されているものとして、当該支給額が損金算入されることとなる（法法34①二）。 本件の疑問点として、株主総会等で確定したものとして所轄税務署へ届出書を提出する以前に、確定した役員賞与をその定めどおりに支給しても問題ないのか、という点である。 （１） 「事前確定届出給与に関する届出書」の提出期限 ここで、一般的なことではあるが、届出書の期限を確認しておきたい。法人税法は、届出書の提出期限について政令委任しており、法人税法施行令によると、以下①又は②のいずれか早い日とされている（法令69④）。 （※１） 新設法人や臨時改定事由についての期限は割愛。 例えば、３月決算法人が５月20日に定時株主総会を開催し、６月１日から役員が職務執行を開始する旨、そして特定の時期に事前確定届出給与を支給する旨を定めた場合の届出書提出期限を考えたい。 税務上の「期限」は大変重要な論点であり、その期限を把握するためには「期間」の考え方を確認する必要がある。その基礎は、初日不算入の原則（通法10①一）と、「経過する日」と「経過した日」の意義がある。 まず、初日不算入の原則は、期間計算をする場合に初日を算入しないとするものであるため、その翌日が期間計算の起算点となる。これには例外も存在し、「その期間が午前零時から始まるとき、又は国税に関する法律に別段の定めがあるとき」は初日が期間計算に算入される（※２）。 （※２） 例えば、法人税法74条に定める確定申告の期限は「各事業年度終了の日の翌日から二月以内」である。３月決算法人の場合、事業年度終了の日が３月31日、その翌日は４月１日であるから、午前零時から始まる「各事業年度終了の日の翌日」に初日不算入の原則は適用されず、４月１日が期間計算に算入されることとなる。なお、「二月以内」と記載されている通り、期間の定めが月単位であるため暦に従い（同法10①二）、５月末が申告期限となる。 次に、「経過する日」と「経過した日」は、「期間の末日」の翌日が含まれるか否かという点で異なる。「経過する日」が期間の満了する日（末日）であることに対し、「経過した日」が期間の末日の翌日を指すのである。 以上を前提に、届出書の提出期限について確認すると、定時株主総会の当日は初日不算入の原則により期間に含まれないため、５月21日が起算日となる。これに対して職務執行開始日は６月１日であることから、５月21日から１月を経過する日までに提出しなければならない。 ５月21日から１月を「経過する日」は期間の末日を指すため、６月20日が上記①に定める期限となる。これに対して、上記②に定める期限については、会計期間開始日が零時から開始するため例外的に初日が算入され、４月１日から４月を「経過する日」である７月31日が期限となる。したがって、この前提に立てば、①の期限の方が早いため、届出書の提出期限は６月20日となる（※３）。 （※３） なお、実際にはここに閉庁日の運用が加わる。具体的には、届出期限が土日祝祭日等に当たる場合、その日の翌日が提出期限となる（通法10②、通令２②）。 （２） 届出書の提出期限内、かつ提出前に役員賞与を支給した場合 上記のように、届出書は提出期限まで１ヶ月程度の猶予があることが一般的であり、翻せば、株主総会日等から１月以内を支給日とする役員賞与の支給を決議したらどうなるのか、という冒頭の疑問が生じる。結果として、届出書の提出前に事前確定届出給与の支給をすることが可能であり、法人税法上の役員給与に関する規定の趣旨である恣意性の排除がなされていないようにも思われるのである。 しかし、この点については、事前確定届出給与の額が株主総会等の決議であらかじめ定められた確定額どおりであれば、その届出書の提出時期を問題とする理由はないという情報が当初から存在することに加え（※４）、（１）で確認した通り、事前確定届出給与に関する諸規定はその届出書の提出期限や届出を行うこと自体が要件であることのみが定められているため、理論上は可能であると考えられる。 （※４） 「事前確定届出給与の届出書、１回⽬の⽀給後の提出でもOK」T&A master305号（2009）。 また、事前確定届出給与は職務執行の対価として役員へ支給されるものであり、それを職務執行期間の前半に支給することについて、それが企業慣行であるならば不自然ではないとする質疑応答事例がある（※５）。 （※５） 国税庁「役員給与に関する質疑応答事例」（2006）８頁。 そして、平成19年度税制改正前の届出書の提出期限は「その給与に係る職務の執行を開始する日と会計期間開始の日から３月を経過する日のいずれか早い日」であり、その給与に係る職務の執行を開始する日を株主総会の日と解すると期限まで実質的余裕がないという指摘もあったことから現行の期限に改正されたという経緯がある（※６）。この点に鑑みると、改正により生まれた期限までの余裕期間中の支給が損金不算入となるのであれば、些か不自然であるといえる。 （※６） 武田昌輔『DHCコンメンタール法人税法』（第一法規、加除式）2161頁の29。 なお、前回触れている通り、定時株主総会等の議事録をバックデートで作成する等の行為があった場合、「事実の仮装」であるとして重加算税の賦課決定対象となるため論外である。したがって、定時株主総会等で支給額の確定がリアルタイムで行われていたことを証することは前提条件となるだろう。 事前確定届出給与の特性や役員の職責に鑑みると、このようなリスクを敢えて取るよりは、通常通り届出書を提出した上で支給するべきであるといえる。このような考え方からか、筆者の見聞する限り、届出書の提出前に事前確定届出給与を支給した例はないが、もし実施するのであれば、このような留意点に気を払うべきである。 （了）
Ｑ＆Ａでわかる 〈判断に迷いやすい〉非上場株式の評価 【第９回】 「〔第１表の１〕法人株主がいる場合の株主判定」 税理士 柴田 健次 Ｑ Ａ社の株主と甲一族の親族関係図は、下記の通りとなりますが、株主である甲に相続が発生し、甲が所有しているＡ社株式を配偶者乙が４％、長男丙が４％に相当する議決権数を相続により取得した場合には、乙と丙のＡ社株式の評価方式は原則的評価方式が適用されるのでしょうか。それとも特例的評価方式（配当還元価額等）が適用されるのでしょうか。 【相続前後におけるＡ社の株主と議決権保有割合】 ※Ｂ社の株主と議決権保有割合は、下記の通りとなります。 【親族図】 Ａ 乙は特例的評価方式（配当還元価額等）が適用されることになりますが、丙は原則的評価方式が適用されることになります。 同族株主がいる場合には、下記の通り株主判定を行うことになります。 【同族株主がいる場合の株主判定の手順】 ◆ ◆ ◆ ① 筆頭株主グループの議決権割合 Ａ社の株主を確認のうえ、同族関係者グループの議決権割合を算定し、筆頭株主グループの議決権割合が「50％超」「30％以上50以下」「30％未満」の３つのうち、どれに該当するかを判定します。 本問の場合には、乙の同族関係者として丙、戊、丁、Ｂ社が含まれるため、筆頭株主グループの議決権割合は100％となり、「50％超」の区分に該当することになります。 ◎用語の意義と当てはめ ▷同族株主 課税時期における評価会社の株主のうち、株主の１人及びその同族関係者の有する議決権の合計数がその会社の議決権総数の30％以上（その評価会社の株主のうち、株主の１人及びその同族関係者の有する議決権の合計数が最も多いグループの有する議決権の合計数が、その会社の議決権総数の50％超である会社にあっては、50％超）である場合におけるその株主及びその同族関係者をいいます（評価通達188（１））。 本問の場合には、乙を中心とした同族株主の判定は、下記の通りとなり、株主全員が同族株主に該当することになります。 ▷同族関係者 法人税法施行令第４条（同族関係者の範囲）に規定する特殊の関係のある個人又は法人をいいます（評価通達188（１））。 特殊の関係のある個人は、例えば株主等の親族などをいいます。親族とは、６親等内の血族、配偶者、３親等内の姻族をいいます（民法725）。 本問の場合には、戊及び丁は乙の２親等内の姻族であるため、戊及び丁は乙の親族に該当します。また、戊及び丁は、丙の３親等内の血族に該当し、丙の親族に該当することになります。 特殊の関係のある法人は、例えば、乙及びその親族が直接又は間接に会社を支配（議決権の50％超保有）している場合におけるその会社が該当します。 本問の場合には、Ｂ社は乙及び丙の親族の支配している会社となり、Ｂ社は乙及び丙の同族関係者に該当します。 ② 納税義務者の属する同族関係者グループの議決権割合 乙の属する同族関係者の議決権割合、丙の属する同族関係者の議決権割合はいずれも100％となり、「50％超」の区分に該当するので、③の手順に進みます。 ③ 納税義務者の議決権割合 乙又は丙の議決権割合が５％以上であれば原則的評価方式になりますが、いずれも４％であり、「５％未満」の区分に該当するため、④の手順に進みます。 ④ 判定対象者が役員 乙及び丙は、役員には該当しませんので、⑤の手順に進みます。 ⑤ 納税義務者が中心的な同族株主 納税義務者が中心的な同族株主か否かを判定することになります。 納税義務者が中心的な同族株主に該当すれば、原則的評価方式が適用されますが、中心的な同族株主に該当しなければ、⑥の判定に進みます。 下記の通り、乙は中心的な同族株主に該当しませんので、⑥の判定に進みますが、丙は中心的な同族株主に該当するため、原則的評価方式が適用される株主に該当することになります。 ◎用語の意義 ▷中心的な同族株主 課税時期において同族株主の１人並びにその株主の配偶者、直系血族、兄弟姉妹及び１親等の姻族（これらの者の同族関係者である会社のうち、これらの者が有する議決権の合計数がその会社の議決権総数の25％以上である会社を含む）の有する議決権の合計数がその会社の議決権総数の25％以上である場合におけるその株主をいいます（評価通達188（２））。 ◎中心的な同族株主の判定 中心的な同族株主の判定は、株主ごとに行います。 （※） 「一定の会社」の範囲 同族株主の１人並びにその株主の配偶者、直系血族、兄弟姉妹及び１親等の姻族の同族関係者である会社のうち、これらの者が有する議決権の合計数がその会社の議決権総数の25％以上である会社が該当します。 ⑥ 納税義務者以外に中心的な同族株主 納税義務者以外に中心的な同族株主がいるか否かを判定することになります。 上記⑤で確認したとおり、乙の判定において乙以外に中心的な同族株主がいる会社に該当しますので、乙は特例的評価方式（配当還元価額等）が適用されることになります。 ☆実務上のポイント☆ 同族関係者の範囲及び中心的な同族株主の範囲の違いに注意しながら、株主ごとに同族株主の判定、中心的な同族株主の判定を行う必要があります。 （了）
相続税の実務問答 【第50回】 「「法定相続情報一覧図」の写しの添付」 税理士 梶野 研二 ［答］ 「法定相続情報一覧図」とは、被相続人と相続人の相続関係を一覧に表した図で、相続人のうちの１人が法務局にその写しの交付を申し出ることにより、その写しを入手することができます。 〇「法定相続情報一覧図」の写しの交付の流れ ● ● ● ● ● 説 明 ● ● ● ● ● １ 相続税の申告書の添付書類 相続税の申告書を提出する際には、次の①又は②に掲げる書類のいずれか又はこれらの書類のコピーを提出しなければなりません（相法27④、相規16③一）。これらの書類の添付が義務付けられているのは、被相続人と相続人等との関係を明らかにし、基礎控除額の算定や税額計算をはじめとする申告内容の適正性を確認するためです（「平成30年版 改正税法のすべて」582頁（大蔵財務協会））。 ２ 法定相続情報一覧図 （１） 法定相続情報証明制度の概要 平成29年５月29日から、全国の登記所（法務局）において、「法定相続情報証明制度」（不動産登記規則247）が始まりました。 この法定相続情報証明制度とは、①被相続人の出生から亡くなるまでの連続した戸籍謄本及び除籍謄本、相続人全員の現在の戸籍謄本又は抄本、被相続人の住民票の除票その他の必要書類とともにこれらの書類の記載に基づき相続関係を一覧に表した図（法定相続情報一覧図）を登記官に提出し、②登記官がこの法定相続情報一覧図の内容を確認し、認証文付きの法定相続情報一覧図の写しを申請者に交付し、③交付を受けた法定相続情報一覧図の写しを相続登記の申請手続きをはじめ被相続人名義の預貯金の払戻しなど各種の相続手続きに利用することができる制度です。 従来、各種の相続手続きでは、被相続人の戸除籍謄本等の書類一式を、相続手続きを取り扱う各種窓口に手続きの都度提出又は提示する必要がありましたが、この法定相続情報証明制度は、登記所（法務局）に被相続人の戸除籍謄本等の必要書類とともに法定相続情報一覧図を提出すれば、無償でその一覧図に登記官の認証文を付した写しの交付を受けることができます。 その後の相続手続きにはこの法定相続情報一覧図の写しを利用することで、戸除籍謄本等の必要書類一式を提出又は提示する必要がなくなりますので、相続手続きに係る相続人及び手続きの担当部署双方の負担を軽減することができます。相続税の申告に際しても、従来は、上記１の①に掲げる書類の提出が求められていましたが、法定相続情報証明制度の導入に伴い、平成30年４月１日以後に提出する相続税の申告書（期限後申告書を含みます）について、法定相続情報一覧図の写しの提出も認められることとなりました（平成30年改正相規附則３①）。 本制度を利用することができる者（法定相続情報一覧図の写しの交付の申出人となることができる者）は、被相続人の相続人又はその相続人ですが、申出人は、この申請手続きについて、親族、弁護士、司法書士、土地家屋調査士、税理士、社会保険労務士、弁理士、海事代理士及び行政書士を代理人として委任することができます。 （注１） 法定相続情報証明制度は、戸除籍謄本等の記載に基づく法定相続人を明らかにするものです。そのため、相続放棄や遺産分割協議の結果によって、実際には相続人とならない方（相続分を有しない者）がいる場合も、法定相続情報一覧図にはその者の氏名等が記載されます。 （注２） 被相続人や相続人が日本国籍を有しないなど、戸除籍謄本（抄本）を提出することができない場合は、本制度を利用することができません。 （２） 法定相続情報一覧図の交付の申出の方法 イ 必要書類の収集 まず、次の書類を揃えます（不動産登記規則247③）。 【法定相続情報一覧図の写しの交付の申出に必要な書類】 ① 被相続人の出生から亡くなられるまでの連続した戸籍謄本及び除籍謄本 （注） 相続人を特定するためには、被相続人の全ての戸除籍謄本を漏れなく確認する必要があります。戸籍は、被相続人が生まれてから結婚による分籍や転籍、戸籍のコンピュータ化による改製などにより、複数種類にわたる場合があります。市区町村役場で戸籍謄本を請求する際は、被相続人の出生から亡くなるまでの連続した戸除籍謄本を請求してください。 ② 被相続人の住民票の除票 ③ 相続人全員の現在の戸籍謄本又は抄本 ④ 申出人（相続人の代表となって、手続を進める者）の氏名・住所を確認することができる公的書類（運転免許証の表裏両面のコピー、マイナンバーカードの表面のコピー、住民票記載事項証明書（住民票の写し）など） （注） 運転免許証の表裏両面のコピー、マイナンバーカードの表面のコピーには、原本と相違がない旨を記載し、申出人の記名・押印をします。 ⑤ （法定相続情報一覧図に相続人の住所を記載する場合）各相続人の住民票記載事項証明書（住民票の写し） （注） 法定相続情報一覧図に相続人の住所を記載するかどうかは、相続人の任意です。 ⑥ （委任による代理人が申出の手続きをする場合） ⑥－１ 委任状 ⑥－２ （親族が代理する場合）申出人と代理人が親族関係にあることが分かる戸籍謄本（①又は③の書類で親族関係が分かる場合は、必要ありません） ⑥－３ （資格者代理人が代理する場合）資格者代理人団体所定の身分証明書の写し等 ⑦ （②の書類を取得することができない場合）被相続人の戸籍の附票 ロ 法定相続情報一覧図の作成 被相続人及び戸籍の記載から判明する相続人を一覧にした図（参考１）を作成します。 （参考１）：【法定相続情報一覧図の記載例】 （出所：法務局ホームページ） ハ 申出書の記載 「法定相続情報一覧図の保管及び交付の申出書」（参考２）に必要事項を記載します。 （参考２） （出所：法務局ホームページ） ニ 法務局へ申出 ハで記入した申出書に、イで用意した書類、ロで作成した法定相続情報一覧図を添付して次のいずれかの法務局に申出をします。 （注） 申出や法定相続情報一覧図の写しの交付（戸除籍謄抄本の返却を含みます）は、登記所の窓口に出向くほか、郵送によることも可能です（不動産登記規則248）。郵送による法定相続情報一覧図の写しの交付を希望する場合は、その旨を申出書に記入した上、返信用の封筒及び郵便切手を同封します。窓口で受け取る場合は、受取人の確認のため、「申出人の表示」欄に押印した印鑑を持参します。 ホ 法定相続情報一覧図の写しの交付 （注） 法定相続情報一覧図は５年間（申出日の翌年から起算）保存されますので、この間であれば、法定相続情報一覧図の写しの再交付を受けることが可能です。ただし、再交付を受けることができるのは、当初の申出において申出書に「申出人」として氏名を記載した方です（申出人とならなかった他の相続人は、再交付を受けることができません）。 ３ 相続税の申告書の添付書類として使用する場合 法定相続情報一覧図の「続柄」は、被相続人の子の場合、申出人の選択により、戸籍に記載された続柄（「長男」、「二男」、「養子」など）に代えて「子」と記載することができます。しかしながら、法定相続情報一覧図の写しを相続税の申告書の添付書類として使用する場合には、その法定相続情報一覧図には当該被相続人の子が実子又は養子のいずれであるかの別が記載されたものでなければなりません。これは、相続人の数に算入される養子の数には制限があるため（相法15②③）、被相続人の子が実子又は養子のいずれであるかを確認する必要があるためです。 また、被相続人に養子がある場合には、当該法定相続情報一覧図の写しに加えて、当該養子の戸籍の謄本又は抄本の提出が必要になります。これは、養子がいわゆる孫養子である場合は、その相続税額が２割加算の対象となるところ（相法18①②）、実子と養子の別が記載された法定相続情報一覧図の写しだけでは２割加算の対象となる孫養子か否かが明らかではないため、養子の戸籍謄本又は抄本の記載内容から、その養子が２割加算の対象となる孫養子か否かを判定するためです。 （了）
令和２年度税制改正における 『連結納税制度』改正事項の解説 【第８回】 「「修正・更正の遮断方式」 「グループ内の税金精算（税効果相当額の授受）」」 公認会計士・税理士 税理士法人トラスト 足立 好幸 ［11］ 修正・更正の遮断方式 グループ通算制度では、事後的に自社の所得の金額等が違っていることがわかっても、他の法人の所得の金額等に反映（影響）させないように、修正・更正を遮断する方式（遮断方式）が採用される。 この遮断方式については、以下のようにグループ調整計算を行う計算項目ごとに取扱いが異なっている。 ここで、その通算法人にとっての当初申告額とは、例えば、損益通算の場合、他の通算法人の期限内申告書に記載された通算前所得金額又は通算前欠損金額に基づいて、その通算法人が期限内申告書において計算した損益通算の金額を意味している。 この遮断方式については、上記のように計算項目ごとに取扱いが異なるとともに、自社で誤りが生じる場合と他社で誤りが生じる場合、全体計算をやり直す場合、修正・更正が２回目となる場合、複数の計算項目に同時に修正・更正が生じる場合など様々な状況で様々な取扱いが生じることになる。 しかし、改正税法を読んでみると非常に複雑な条文となっており、これらを読み解いて実務に落とし込むことは、税務当局、企業、税理士いずれにとっても難易度が高いのではないだろうか。 したがって、この修正・更正の遮断方式については、財務省や国税庁からＱ＆Ａでの事例解説や運用指針が公表されないと実務で対応することは難しいだろう。 ［12］ グループ内の税金精算（税効果相当額の授受） 内国法人が他の内国法人との間で通算税効果額を授受する場合には、その授受する金額は、益金の額及び損金の額に算入しない（法法26④、38③）。 「通算税効果額」とは、グループ通算制度を適用することにより減少する法人税及び地方法人税の額に相当する金額として内国法人間で授受される金額をいう。 この点、連結納税制度と同様に、税務上は、グループ内で税金精算をするかどうかは任意となる。 一方、会計上は、通算税効果額をグループ内で精算することによって、連結納税制度と同様に、純粋に自己の税負担額又は税減少額、つまり、連結納税制度における連結法人税の個別帰属額を損益計算書において「法人税、住民税及び事業税」とすることができる。 また、繰延税金資産の回収可能性についても連結納税制度と同様にグループ内の他の法人の所得の金額を含めて判断することができることになる。 そのため、実務上は、グループ通算制度においてもグループ内の税金精算（税効果相当額の授受）が行われることになるだろう。 この場合、実務上は、連結納税制度と同様に、税効果相当額の授受は通算親法人を通じて行うことになると考えられる。 なお、グループ内の税金精算額については、連結納税制度では連結法人税の個別帰属額を連結親法人と連結子法人との間でやり取りしているが、グループ通算制度では通算税効果額を別途計算する必要があり、その点で事務負担が増えることになる。 （了）
