《速報解説》 中小事業者等の先端設備等導入計画に係る 固定資産税の軽減措置（ゼロ以上1/2以下） ～平成30年度税制改正大綱～ 辻・本郷税理士法人 税理士 安積 健 平成28年度税制改正で導入され平成29年度改正で拡充された、中小事業者等が取得した機械装置等に係る固定資産税の特例措置について、平成30年度税制改正において、さらなる改正が行われる。大綱を一読すると納税者有利となる改正のようであるが、以下に見る通り、必ずしもそうではない点に留意が必要である。 １ 概要 一定の中小事業者等が「生産性向上の実現のための臨時措置法（仮）」の施行日から平成33年３月31日までの間に取得した一定の機械装置等に係る固定資産税について、課税標準を最初の３年間、下記の算式により計算した額とする。 ２ 対象者 生産性向上の実現のための臨時措置法（仮）の認定を受けた中小事業者等が対象となる。中小事業者等とは、次の法人又は個人をいう（発行済株式の総数の２分の１以上が同一の大規模法人により所有されている法人等を除く）。 ３ 対象設備 認定を受けた先端設備等導入計画（仮）に記載された一定の機械装置等（※）であって、生産、販売活動等の用に直接供されるもの。 （※） 旧モデル比で生産性（単位時間当たりの生産量、精度、エネルギー効率等）が年平均１％以上向上するもので、下表に掲げるもの （注） 家屋と一体となって効用を果たすものを除く。 ４ その他 本制度は、新法の制定が前提であるため、認定手続等の詳細は不明だが、経済産業省から公表された資料によると、以下のことが判明する。 （１） 認定の流れ 生産性向上の実現のための臨時措置法に基づき国が導入促進指針を策定の上、各市町村は導入促進基本計画を作成し、国と協議の上、国から同意を得ることが前提である。そして、申請者である事業者は先端設備等導入計画を策定の上、市町村に申請し、市町村は事業者が作成した設備投資計画が市町村の計画に合致するものについて認定するという流れになる。 （経済産業省「平成30年度経済産業関係税制改正について」より） （２） 現行制度との相違点 本制度は、集中投資期間（平成30年度～32年度）中における中小企業の生産性革命を実現するための臨時・異例の特例措置であり、支援対象となる設備投資は、（ア）真に生産性革命を実現するためのものであり、かつ、（イ）企業の収益向上に直接つながるものであることが要求される。 前者は、導入により労働生産性が年平均３％以上向上する設備投資であることが必要とされる。中小企業等経営強化法に基づく現行制度においても労働生産性の向上は求められているが、計画期間が５年の場合、５年後までの目標伸び率が３％以上（４年の場合は1.5％以上、３年の場合は１％以上）が基本であることを考えると、年平均３％以上というのは既存の制度よりも高い労働生産性の実現が求められているといえる。 また後者は、生産、販売活動等の用に直接供される新たな設備投資であることが必要とされる。これは過去の設備投資減税制度においてもしばしば要求された条件であり、工場や店舗等で使用する設備が対象であり本社で使用する設備投資は対象外となることと思われるが、既存の制度では要求されていない点に留意が必要である。 （３） 留意点 本制度の対象者及び対象設備は、基本的には既存の制度と同じであるが、最大の特徴は、本制度が各市町村の制定する条例に依存している点であろう。 条例の内容によっては、対象者や対象設備が市町村によって異なることもあり、また対象地域は市町村内で地域指定がある場合もあるようである。したがって、課税標準の圧縮率だけでなく、対象者や対象設備、対象地域等の要件についても、市町村の条例の内容を確認することが肝要である。 課税標準の圧縮率が現行制度よりも高くなる可能性がある点は歓迎すべきだが、新制度が全体として現行制度よりも納税者にとって有利になっているわけではない点を十分理解する必要があろう。 なお、本措置の創設に伴い、中小企業等経営強化法に基づく現在の特例措置は、適用期限をもって廃止される予定である。 最後に、25日公表の中小企業庁「平成30年度中小企業・小規模事業者関係税制改正について」より、新制度と現行制度の解説ページを掲載するので参考にされたい。 【新制度】 【現行制度】 （了）
《速報解説》 農地関連の改正事項の確認 ～平成30年度税制改正大綱～ 税理士 島田 晃一 平成29年12月14日に公表された「平成30年度税制改正大綱」（22日には閣議決定）の中で、農地に関する改正事項がいくつかある。以下では、その中でも特に重要なものをピックアップして解説を行う。 １ 農地等に係る相続税・贈与税の納税猶予制度の改正 （１） 現行制度 農地等に係る相続税・贈与税の納税猶予制度とは、農地等を相続した相続人が農業を継続する場合、通常の農地等の評価額のうち農業投資価格を超える部分に対応する相続税について、一定の要件のもとに、納税猶予期限までの納税が猶予される制度である。そして、納税が猶予された相続税は原則として猶予期限において免除される。ただし、他に貸し付けている農地は原則として適用は受けられない。 猶予期限は次のうちいずれか早い日となる。 ただし、三大都市圏の特定市以外の市街化区域農地等について納税猶予を受けたとき、又は、市街化区域農地等以外の農地等について平成21年12月14日以前から納税猶予を受けているときは、申告期限から20年経過した時点で猶予税額が免除される。 （２） 改正案 大きく区分して次の４つの改正が行われる。 上記①及び②の改正は、都市農地の貸借の円滑化に関する法律の施行の日以後の相続について適用される。なお、同日前に相続・遺贈により取得した農地等について相続税の納税猶予を受けているときは、納税者の選択により①の適用が受けることができる。ただし、この場合、②の適用も受ける必要がある。 ２ 生産緑地の固定資産税・都市計画税に関する改正 土地の固定資産税・都市計画税については、改正後も現行制度が踏襲される。ただし、生産緑地指定を受けている農地で特定生産緑地の申出基準が到来するものについては、特定生産緑地指定を受けた農地のみ現行の「農地評価」になり、特定生産緑地指定を受けなかった生産緑地は「宅地並み評価」になる。 これにより、特定生産緑地指定を受けなかった生産緑地の固定資産税・都市計画税は急激に上昇することになる。この上昇による負担増を緩和するため、市街化区域農地と同様の激変緩和措置が創設される。 激変緩和措置の具体的な内容は今後明らかにされるが、例えば、「宅地並み評価」となった初年度は通常の算式に基づいて計算した税額の20％、２年度目は40％といったように、徐々に税額を上げる形になることが予想される。 ３ コンクリート等で覆われた農作物栽培施設の敷地の取扱い 土を使わず作物を育てる水耕栽培やハウス内でのロボットの移動等のため農地をコンクリート化した部分は、従来農地と認められていなかったが、これらの部分も農地として認めるよう農地法が改正される予定である。 それに伴い、コンクリート敷の農地の譲渡を行った際、次の特例を受けることができるようになる（従来は宅地とみなされ適用が受けられなかった）。 また、相続税等に関する法令の適用上、これらの土地は農地と同様の取扱いとされる。 ただし、従来からコンクリート化されていた部分は今回の改正対象にならず、農地法改正後にコンクリート化を行い農業委員会に届け出た部分のみが上記改正の対象になるようである。これについては今後の情報を待ちたい。 （了）
《速報解説》 中小企業者等以外の欠損金の繰戻し還付不適用措置及び 設備廃棄等欠損金額の特例が それぞれ適用期限を２年延長（平成32年３月31日まで） ～平成30年度税制改正大綱～ 税理士 小谷 羊太 12月14日に公表された平成30年度税制改正大綱（与党大綱）において、中小企業者等のみ認められている現行の「欠損金の繰戻し還付制度」、「設備廃棄等欠損金額の特例」の適用期限が２年延長されることとなった。 Ⅰ 「欠損金の繰戻し還付制度」の概要 この制度は、青色申告書である確定申告書を提出する事業年度に欠損金額が生じた場合（欠損事業年度）において、その欠損金額をその事業年度開始の日前１年以内に開始した事業年度（還付所得事業年度）に繰り戻して法人税額の還付を請求することができる制度である。 ただし、次の欠損金額については、その適用が停止されている。 なお、今回の改正により、上記①及び②に該当する法人にあっては、平成４年４月１日から平成32年３月31日までの間に終了する各事業年度において生じた欠損金額について、その適用が停止される。 Ⅱ 中小企業者等以外の欠損金の繰戻し還付不適用措置の適用 中小企業者等以外の欠損金の繰戻し還付不適用措置の適用にあたっての留意点（①適用対象となる法人、②還付金額の計算、③適用の要件）については、過去の記事を留意されたい。 Ⅲ 「災害損失欠損金を有する法人」の欠損金の繰戻し還付制度 災害のあった日から同日以後１年を経過する日までの間に終了する各事業年度又は災害のあった日から同日以後６月を経過する日までの間に終了する中間期間において生じた災害損失欠損金額がある場合には、その事業年度又は中間期間（災害欠損事業年度）開始の日前１年（青色申告である場合には、前２年）以内に開始したいずれかの事業年度（還付所得事業年度）の法人税額のうち災害損失欠損金額に対応する部分の金額について、還付を請求することができる。 Ⅳ 「設備廃棄等欠損金額の特例」による欠損金の繰戻し還付制度 認定事業再編計画に基づき設備廃棄等を行ったことにより欠損金が生じた場合には、還付所得事業年度の法人税額のうち設備廃棄等欠損金額（廃棄した設備等の廃棄直前の帳簿価額及び設備廃棄等に要した費用の合計額）に対応する部分の金額について、還付を請求することができる。 （了）
《速報解説》 国税不服審判所 「公表裁決事例（平成29年４月～６月）」 ～注目事例の紹介～ 税理士・公認不正検査士（CFE） 米澤 勝 国税不服審判所は、平成29年12月18日、「平成29年４月から６月分までの裁決事例の追加等」を公表した。今回追加された裁決は表のとおり、全10件であった。 今回の公表裁決では、国税不服審判所によって課税処分等の一部が取り消された裁決が４件、棄却された裁決が６件となっている。税法・税目としては、国税通則法が３件、所得税法、相続税法及び消費税法が各２件、法人税法が１件であった。 【表：公表裁決事例平成29年４月～６月分の一覧】 ※本稿で取り上げた裁決 本稿では、公表された７件の裁決事例のうち、国税通則法に規定する加算税に対する審判所の判断が示された２件の裁決①②と、消費税法における納税義務の免除が争われた裁決⑩について紹介したい。いつものお断りであるが、論点を整理するため、複数の争点がある裁決については、その一部を割愛させていただいていることを、あらかじめお断りしておきたい。 １ 相続税の申告における無申告加算税と正当な理由・・・① （１） 争点 争点は、「請求人らには、期限内申告書を提出しなかったことについて、通則法第66条第１項ただし書に規定する『正当な理由』があるか否か」である。 （２） 審判所の判断 国税不服審判所は、無申告加算税について、その趣旨を次のように説明した。 そのうえで、無申告加算税が課されない正当な理由について、次のように解釈した。 そして、本件のように、相続財産のすべてが判明していないような場合について、「正当な理由が」成立するかどうかについては、次のように述べた。 以上の解釈から、国税不服審判所は、本件では、請求人らは、法定申告期限より早い段階で、税理士から申告が必要であるとの説明を受け、国税庁のホームページなどで調べた結果、土地の価額のみで基礎控除額を超えることを認識していたと判断した。 したがって、法定申告期限において損害賠償金の額が確定していなかったとしても相続税の申告書を提出しなければならないと認識していたにもかかわらず、相続税の申告書を法定申告期限までに提出しなかったのであるから、請求人らが期限内申告書を提出しなかったことについて、「正当な理由」があるとは認められないとし、賦課決定処分は適法であるとして、請求人らの請求を棄却する裁決を言い渡した。 ２ 収入金額の一部が計上されていない試算表の作成が隠ぺい又は仮装にあたるか・・・② （１） 争点 争点は、「請求人の無申告は、課税要件事実を隠ぺい又は仮装したことに基づくものか」である。 （２） 審判所の判断 国税不服審判所は、無申告の場合に課す重加算税の制度について、次のように解釈した（下線は引用者による）。 そのうえで、原処分庁が重加算税を賦課した根拠について、審判所は、「原処分庁は、要するに、本件試算表の作成が、請求人による隠ぺい、仮装と評価すべき行為に該当する」という主張に基づくものであるから、試算表の作成経緯に関する事実認定を行い、以下の事実を認定した。 こうした事実関係から、審判所は、請求人が本件試算表に基づき申告するつもりがあったと考えることについて疑問が残るとしたうえで、請求人が、確定申告義務の生じないことの説明資料として本件試算表を税理士に作成させたとは認められないことから、本件試算表の作成が、請求人による隠ぺい、仮装と評価すべき行為に該当するとは認められないと判断した。 そして、重加算税の負荷決定処分を取消し、無申告加算税相当額を超える部分の金額は違法であると結論づけた。 ３ 消費税等の納税義務の免除（事業を開始した日はいつか）・・・⑩ （１） 争点 争点は、「同課税期間は、消費税法施行令第20条第１号に規定する『課税資産の譲渡等に係る事業を開始した日の属する課税期間』に該当するか否か」である。 （２） 審判所の判断 国税不服審判所は、新たに事業を開始した者による「消費税課税事業者選択届出書」の提出について、以下のようにその趣旨を説明した。 そのうえで、消費税法施行令第20条第１号に規定する「課税資産の譲渡等に係る事業を開始した日」について、次のように解釈した。 こうした解釈のもと、審判所は、請求人が平成25年課税期間において、発電設備を建設する契約を締結して契約金を支払った後、再生可能エネルギー発電設備の認定申請などの手続を順次行っていることから、これらの行為は、請求人が再生エネルギー措置法に基づく太陽光発電事業を行うために必要な準備行為であると認定し、平成25年課税期間が課税資産の譲渡等に係る事業を開始した日の属する課税期間であると判断した。 したがって、請求人が提出した消費税課税事業者選択届出書に係る課税事業者選択の効力は、平成26年課税期間の翌課税期間から生じることとなり、平成26年課税期間について請求人は、免税事業者となることから、原処分庁の賦課決定処分は適法であると結論づけた。 （了）
《速報解説》 公的年金等控除の所得金額による控除額引下げ等 ～平成30年度税制改正大綱～ 税理士 内山 隆一 平成29年12月14日、平成30年度税制改正大綱が公表された。 デフレ脱却と少子高齢化の克服に向けた政策として、生産性向上による賃金上昇と、人生100年時代を見据えた働き方改革の１つとして、平成32年（住民税は平成33年度）から、公的年金等控除の制度を次のとおり見直すこととしている。 （※） 基礎控除及び給与所得控除の見直しについては他稿を参照されたい。 １ 見直し前の公的年金等控除額 （※） 最低保障額 65歳未満：70万円 65歳以上：120万円 ２ 見直し後の公的年金等控除額 （１） 公的年金等に係る雑所得以外の所得に係る合計所得金額が1,000万円以下である場合 （※） 最低保障額 65歳未満：60万円 65歳以上：110万円 （２） 公的年金等に係る雑所得以外の所得に係る合計所得金額が1,000万円を超え2,000万円以下である場合 （※） 最低保障額 65歳未満：50万円 65歳以上：100万円 （３） 公的年金等に係る雑所得以外の所得に係る合計所得金額が2,000万円を超える場合 （※） 最低保障額 65歳未満：40万円 65歳以上：90万円 ３ 公的年金等に係る雑所得の速算表 実務上使用している公的年金等に係る雑所得の速算表は、次のとおりである。 ※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。 （了）
《速報解説》 少額減価償却資産（30万円未満）の取得価額の損金算入特例、 適用期限２年延長 ～平成30年度税制改正大綱～ 税理士 小谷 羊太 12月14日に公表された平成30年度税制改正大綱（与党大綱）において、中小企業者等の少額減価償却資産の取得価額の損金算入特例について適用期限の２年延長が決まった（所得税についても同様）。 Ⅰ 概要 この制度は、青色申告法人である中小企業者等が30万円未満である減価償却資産を取得した場合に、その取得価額相当額をその事業年度の損金の額に算入することができる制度である。 通常の減価償却であれば、取得価額相当額を耐用年数に応じた率で按分した金額を当期の減価償却費として損金算入するが、この制度では、取得事業年度での即時償却が認められる。 この制度の適用を受けるためには、事業供用日の属する事業年度において取得価額相当額を全額損金経理し、明細書を確定申告書に添付することが必要である。 Ⅱ 沿革 少額な減価償却資産の取得価額の損金算入の特例については、昭和22年に「少額の減価償却資産の特例」が創設されたことから始まり、現在までに損金算入できる限度額の変更、「一括償却資産の損金算入」の創設、「青色申告法人である中小企業者等の少額減価償却資産の取得価額の損金算入の特例」の創設などがされてきた経緯がある。 その後、平成10年度の税制改正により「少額の減価償却資産の特例」による取得価額の上限額が20万円未満から10万円未満に引き下げられるとともに、「一括償却資産の損金算入」の制度が創設された。さらに、平成15年度の税制改正において、青色申告書を提出する中小企業者等に限り、租税特別措置法により創設された制度が、「青色申告法人である中小企業者等の少額減価償却資産の取得価額の特例」となる。 なお、この特例の適用を受けるにあたり、取得額の合計額について年300万円までの上限額が設定されたのは、平成18年度の税制改正以降である。 今回の税制改正においては、この租税特別措置法の「青色申告法人である中小企業者等の少額減価償却資産の取得価額の特例」の適用期限（現在は平成30年３月31日まで）が、平成32年３月31日まで２年間延長された。 〈少額な減価償却資産の損金算入特例の取得価額等の経緯〉 Ⅲ 適用対象法人 青色申告法人である中小企業者のうち常時使用する従業員の数が1,000人以下の法人又は農業共同組合等に限られる。 「中小企業者」とは、次の法人をいう。 （※） 増資や減資により資本金の額が事業年度中に増減した場合には、事業供用日の現況により判定する。 なお、適用対象法人については、平成28年度の税制改正により、「青色申告法人である中小企業者又は農業共同組合等」から「青色申告法人である中小企業者のうち常時使用する従業員の数が1,000人以下の法人又は農業共同組合等」に限られることとなったので、そちらも併せて留意されたい。 （了）
２０１７年１２月２１日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.２４９を公開！ プロフェッションジャーナルのリーフレットは 全国のTAC校舎で配布しています！ －「イケプロが実践するPJの活用術」「第一線で活躍するプロフェッションからPJに寄せられた声」を掲載！－ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
日本の企業税制 【第50回】 「新経済政策パッケージから平成30年度税制改正へ」 一般社団法人日本経済団体連合会 経済基盤本部長 小畑 良晴 12月14日、平成30年度与党税制改正大綱が取りまとめられた。 今回の改正では、所得税改革、事業承継、３年に１回の土地の評価替えに伴う商業地等の負担調整措置、森林吸収源対策に係る地方財源の確保（森林環境税）、観光財源の確保（国際観光旅客税）、たばこ税、地方消費税の清算基準、などが主要課題となった。 とりわけ、法人税における賃上げ・設備投資促進等に係る税制措置は、12月８日に閣議決定された「新しい経済政策パッケージ」を具体化するものとして注目される。 「新しい経済政策パッケージ」策定に向け、11月17日の未来投資会議において、安倍総理は次のような発言をしていた。 この発言から、賃上げ・設備投資に積極的な企業への措置と消極的な企業への措置との２本立ての措置がとられることが予想された。 その後、12月８日には、「新しい経済政策パッケージ」が閣議決定されたが、その中で、「企業の収益性向上・投資促進による生産性革命」の筆頭の政策として、「賃上げ及び設備・人材投資の加速」が掲げられた。 その内容としては、 と、３つの具体的な措置が盛り込まれた。 このような政策を具体化するのが、平成30年度税制改正大綱に盛り込まれた、生産性革命税制の創設、IoT投資抜本強化税制の創設、租税特別措置の適用要件の見直し、の３点である（いずれも３年間の時限措置）。 （１） 生産性革命税制 生産性革命税制は、大法人向けの従来の所得拡大促進税制を改組したものである。したがって、中小法人向けの所得拡大促進税制は要件等の見直しを行った上で延長される。 生産性革命税制の適用要件は、①平均給与等支給額が前年度比３％以上増加、という賃上げ要件に加え、②当期の国内設備（減価償却資産）投資額が当期減価償却費の９割以上、をクリアする必要がある。従来の基準年度からの給与等支給総額の増額という要件は不要となる。 これらの要件を満たした場合には、給与等支給総額の前年度からの増加分に対して15％の税額控除（現行12％）が適用される。なお、前述の「特に人材投資に真摯に取り組む企業」への対応については、一定の教育訓練費の増加（当期の教育訓練費が前２期の教育訓練費の平均の1.2倍以上）を要件に、控除率を20％に上乗せすることとされている。 なお、税額控除限度額は法人税額の20％（現行10％）であり、この税額控除限度額まで税額控除が適用された場合には、法人税率23.2％が実質的には２割引き下げられた（つまり18.56％）のと同様の効果が生じることとなる。この場合には、法人実効税率に換算すると、ほぼ25％ということとなる。 （２） IoT投資抜本強化税制 IoT投資抜本強化税制は、企業の内外におけるデータの連携・高度利活用による生産性向上等、生産性向上の実現のための臨時措置法（仮称）上の要件を満たすものとして認定された計画に基づく投資（ソフトウェア・器具備品・機械装置）について、特別償却（30％）又は税額控除（３％）を認めるものである。なお、賃上げ要件（平均給与等支給額が前年比３％以上増加）を満たす場合には、税額控除の控除率が５％に引き上げられる。 この措置の税額控除限度額は法人税額の15％（賃上げ要件もクリアすれば20％）であり、生産性革命税制と併用すれば、最大で法人税額の40％を税額控除できるという結果となる。すなわち、法人税率13.92％（法人実効税率換算でほぼ20％）を適用したのと同等の効果が得られるわけである。 （３） 租税特別措置の適用要件の見直し 上述した生産性革命税制やIoT投資抜本強化税制により、賃上げ・設備投資に積極的な企業を後押しする一方、これらに消極的な企業は、一定の租税特別措置（研究開発税制、IoT投資抜本強化税制、地域未来投資促進税制）の適用対象から除外するという措置を講じる。 どのような企業が「消極的」とされるかというと、①平均給与等支給額が前事業年度の平均給与等支給額以下、かつ、②設備投資額が当期減価償却費の10％以下である企業である。ただし、所得金額が前事業年度の所得金額以下の場合には対象外とする。 （４） その他 賃上げ・設備投資関係のほかにも、前述の新経済政策パッケージで、「企業の事業再編を促進するため、リスクマネーの供給強化や、大胆な事業再編を行う際の株式対価Ｍ＆Ａの促進に必要な措置を講じる。」とされたことを踏まえ、組織再編税制の適格要件の見直しや株式対価Ｍ＆Ａにおける株式譲渡益の繰り延べ措置が講じられる。 （了）
〔平成30年度税制改正大綱からみた〕 組織再編税制・Ｍ＆Ａ税制の改正内容と留意点 公認会計士 佐藤 信祐 １ 概要 平成29年12月14日に与党税制改正大綱が公表された。その概要は以下の通りである。 これらの詳細な内容は、改正法人税法施行令を確認しないと分からないが、本稿では、与党税制改正大綱から読み取れる実務上の留意事項について解説を行う。 ２ 産業競争力強化法の改正を前提とした株式譲渡損益の計上の繰延べ 与党税制改正大綱75頁では、 と記載されている。 平成29年８月に経済産業省が公表した「平成30年度税制改正に関する経済産業省要望 【概要】」６頁では、⾃社株式等を対価として、他の会社の株式を取得する事案が書かれており、この点について対応した税制改正であると思われる。 このような手法は、株対価TOBと言われており、産業競争力強化法の前身である産業活力の再生及び産業活動の革新に関する特別措置法の改正により、平成23年度にすでに導入されているものの、税務上の問題があったことから、ほとんど利用実績はなかった。 今回の税制改正は、税制上、株対価TOBに弊害が生じないようにしたものとして評価することができるが、産業競争力強化法の認定を受けた場合に限定されていることから、実際に利用されることはそれほど多くはないと思われる。ただし、新しい制度が整備されたという意味では、日本企業の組織再編成において、選択肢が増えたものとして評価することができる。 ３ 税制適格要件の見直し 与党税制改正大綱75頁では、組織再編税制の見直しとして、以下のものが列挙されている。 このうち、①については、平成29年度税制改正により、単独新設分社型分割又は単独新設現物出資後に、分割承継法人株式又は被現物出資法人株式の適格株式分配を行うことが見込まれている場合には、完全支配関係継続要件を当該適格株式分配の直前までとする改正が行われていたが（法令４の３⑥一ハ・⑬一ロ）、平成30年度税制改正では、他の組織再編成にもその範囲を広げるものであると思われる。 次に、②については、50％超100％未満グループ内の組織再編成、共同事業を営むための組織再編成を行った場合において、合併法人等に移転した従業者、事業を当該合併法人等の100％グループ内の法人に移転したとしても、従業者引継要件、事業継続要件を満たすようにしたものであると思われる。 組織再編成を行った場合には、組織再編成により移転を受けた従業者や事業を他のグループ会社に移転したいというニーズは少なからず存在していた。とりわけ、従業者の転籍ができないというのは、組織再編成後の選択肢を狭めるものとして問題となっていた。今回の改正では、合併法人等の100％グループ内の法人に移転した場合に限定して、従業者引継要件、事業継続要件を緩和するものであるということが言える。 このように、100％グループ内の法人に移転した場合に限定した理由としては、平成22年度税制改正によりグループ法人税制が導入されたことと無関係ではない。なぜなら、グループ法人税制も、組織再編税制と同様に、「移転資産に対する支配の継続」という概念で設けられている（『平成22年版改正税法のすべて』189頁）。 すなわち、グループ法人が一体的に経営されている実態に鑑みれば、例えば、共同事業を営むための合併を行った後に、合併法人に移転した従業者や事業が当該合併法人の100％グループ内の法人に移転したとしても、被合併法人から合併法人に移転した資産に対する支配が継続していると考えることができるからである。 そして、③については、３月末に公表される改正法人税法施行令を確認しないと分からない。 現行法上、無対価組織再編成は、原則として非適格組織再編成として位置付けながらも、対価の交付を省略した場合として、法人税法施行令に列挙されたものについてのみ適格組織再編成として認めることとされている。しかしながら、法人税法施行令に列挙されたものは、対価の交付を省略した場合のすべてを想定したものとは言い難く、株式交付型組織再編成を選択しないと非適格組織再編成に該当してしまうものも少なくない。 そのため、法人税法施行令に列挙するものを増やすという程度であれば、それほど大きな改正ではないと思われる。これに対し、一歩進んで、対価の交付を省略した場合だけでなく、完全支配関係が成立している場合や、合併法人又は株式交換完全親法人が発行済株式総数の３分の２以上を保有している場合であっても、適格組織再編成として認めることとすれば、現行法における無対価組織再編成の取扱いは大きく変わることになる。この点については、改正法人税法施行令を確認されたい。 なお、④に記載されている通り、上記以外にも、組織再編税制の見直しが行われることが予想される。おそらく、法案が提出される平成30年２月頃までには明らかになると思われるが、平成29年度税制改正で対応しきれなかった課題や、平成29年度税制改正で新たに生じた問題点に対応したものであると思われる。 過去においても、税制改正大綱に出ていなかったような改正がなされていた事案もあるため、改正法人税法、法人税法施行令を確認したうえで、慎重に対応されたい。 ４ 中小企業等経営強化法の改正を前提とした登録免許税、不動産取得税の軽減 与党税制改正大綱52頁、58頁では、中小企業等経営強化法の改正を前提として、登録免許税（不動産の所有権移転登記）、不動産取得税の軽減を行うことが明らかにされている。 平成29年８月に経済産業省が公表した「平成30年度税制改正に関する経済産業省要望 【概要】」18頁で掲載されていたものであり、親族外承継の手段として事業譲渡、会社分割又は合併を行った場合において、登録免許税、不動産取得税の軽減を行うことが可能になる。 しかし、事業譲渡を行った場合には、不動産取得税は６分の１しか軽減されないし、登録免許税も２割しか軽減されない（本則1,000分の20、特例1,000分の16）。そうなると、実務上は、会社分割による手法を検討すべきであろう。現行地方税法においても、不動産取得税の非課税要件が定められているし（地法73の７二、地令37の14）、与党税制改正大綱では、登録免許税が８割も軽減することを予定しているからである（本則1,000分の20、特例1,000分の４）。 ５ むすび 今回の組織再編税制の改正は、単なる平成29年度税制改正の追加的な修正に留まらず、今までの実務で問題とされていたことを、なるべく解決しようとする財務省主税局の意図が感じられる。 しかし、改正法人税法施行令を確認しないと分からないものが多いことから、３月末日に公表される改正法人税法施行令を確認することをお勧めしたい。 本稿が、組織再編税制に携わる方々のお役に立つことができれば幸いである。 （了）
組織再編税制の歴史的変遷と制度趣旨 【第18回】 公認会計士 佐藤 信祐 （《第２章》 平成13年度税制改正） ③ 分割型分割 （ⅰ） 分割法人の税務処理 分割型分割を行った場合には、分割法人の純資産が減少し、分割承継法人の純資産が増加することになる。すなわち、分割法人で減少する資本等の金額（※１）、利益積立金額の計算、分割承継法人で増加する資本等の金額、利益積立金額の計算がそれぞれ必要になる。 （※１） 資本の金額と資本積立金額の合計金額をいう。現行法人税法では、「資本金等の額」に表記が変更されている。 まず、分割法人で減少する資本等の金額の計算であるが、非適格分割型分割を行った場合には、法人税法２条17号カ、18号リにおいて、プロラタ計算により、資本等の金額及び利益積立金額を減少させることが規定された。 具体的なプロラタ計算は、同法施行令８条の２第８項において、以下のように規定された。 このように、資本等の金額×移転純資産÷全体の簿価純資産価額により、減少する資本等の金額を計算することが明らかにされている。本来であれば、時価純資産価額をベースに計算すべきであるように思われるが、実務の簡便性に配慮したものと思われる（※２）。 （※２） この点について明記されたものは発見されなかったが、次回取り上げる「株式消却を伴わない有償減資、残余財産の一部分配」について、『企業組織再編成に係る税制についての講演録集』71頁（日本租税研究協会、平成13年）でその旨が記載されている。この点については次回解説を行う予定である。 なお、上記では小数点以下１位未満となっているが、その後の税制改正により、小数点以下３位未満と改正されている。そのほかにも、その後の税制改正により整備され、現在の形になったが、本連載のどこかで解説を行う予定である。 これに対し、適格分割型分割を行った場合にも、法人税法２条17号ヨ、18号ルにおいて、プロラタ計算により、資本等の金額及び利益積立金額を減少させることが規定された。具体的なプロラタ計算は、同法施行令９条４項において、以下のように規定された。 このように、利益積立金額×移転純資産÷全体の簿価純資産価額により、減少する利益積立金額を計算することが明らかにされている。非適格分割型分割の場合には、みなし配当の計算を正確に行うために、分割法人の株主に交付する交付原資である資本等の金額を計算したうえで（※３）、その残余としての利益積立金額を計算するという順番になっているのに対し、適格分割型分割の場合には、分割承継法人に引き継ぐ利益積立金額を計算した後に、その残余としての資本等の金額を計算するという違いがある。 （※３） 『平成13年版改正税法のすべて』157頁（大蔵財務協会、平成13年）。 すなわち、適格分割型分割の場合には、資本等の金額を分割承継法人に引き継ぐのではなく、資産、負債及び利益積立金額を引き継いだ結果として、資本等の金額が分割承継法人に引き継がれたのと同じ結果になるに過ぎないという点に留意が必要である（※４）。 （※４） 前掲（※３）。 （ⅱ） 分割承継法人の税務処理 前回、解説した合併と同様に、非適格分割型分割を行った場合には、分割承継法人で利益積立金額を増加させず、すべて資本等の金額として取り扱い、適格分割型分割を行った場合には、分割法人で減少した利益積立金額が分割承継法人に引き継がれる（法法２十七ニ・十八ホ、法令９②）。 ④ 分社型分割、現物出資 【第５回】で解説したように、分社型分割、現物出資を行った場合には、分割法人、現物出資法人の利益積立金額を引き継ぐことはあり得ないため、分割承継法人、被現物出資法人で増加した純資産価額に相当する資本等の金額が増加することになる（法法２十七イ・ホ・ヘ）。 ここで留意が必要なのは、いずれの条文でも、適格組織再編成に該当する場合には、移転資産の帳簿価額から移転負債の帳簿価額を減算した金額とされているという点である。【第17回】で解説したように、減算と規定していることから、100から150を減算すると、△50になる。すなわち、マイナスの資本積立金額が発生することがあり得るということになる。このことは、『企業組織再編成に係る税制についての講演録集』57頁（日本租税研究協会、平成13年）でも明らかにされている。 なお、平成17年改正前商法では、債務超過の事業を分割対象とすることが認められていなかったため、「資産に大きな含み益があるケース」が想定されていたが、会社法の施行により、債務超過の事業を分割対象とすることが認められるようになった。これに対し、平成17年改正前商法の考え方と大きく変わってしまうことから、債務超過会社が組織再編を行った場合には、寄附金、受贈益の認識を行うべきであるという少数説もあったようである。この点について、本稿では詳しく触れないため、興味のある読者は、佐藤信祐・岡田貴子著『債務超過会社における組織再編の会計・税務』（中央経済社、平成23年）を参照されたい。 ＊ ＊ ＊ 次回では、減資又は残余財産の一部分配・株式の消却・退社又は脱退等について解説を行ったうえで、組織再編成における株主課税について解説を行う予定である。 （了）
