相続税の実務問答 【第120回】 「負担することとなった債務の金額が課税対象財産の価額を上回る場合」 税理士 梶野 研二 ［答］ ● ● ● ● ● 説 明 ● ● ● ● ● １ 被相続人の債務の承継 私法上、被相続人の債務は、原則として、相続人及び包括受遺者（以下「相続人等」といいます。）に、法定相続分又は包括遺贈の割合（以下「法定相続分等の割合」といいます。）で承継されることとなります。 しかしながら、債権者の承諾を得ることができるのであれば、被相続人の債務を法定相続分等の割合とは異なる割合で引き受けることも可能です。 また、債権者の承諾がなくとも、相続人等の間の協議に基づいて、法定相続分等の割合とは異なる割合で被相続人の債務を負担する合意をすることも可能です。この場合、債権者保護の観点から、法定相続分等の割合とは異なる割合で債務を承継したことを債権者に主張することはできません。すなわち、法定相続分等の割合を超えて債務を承継することとなった相続人等は、いわば重畳的債務引受けをしたこととなり、他の相続人等は、その法定相続分等の割合までの金額について引き続き債務者としての義務を負うこととなります。 ２ 相続税の計算における債務控除額 （１） 債務控除 相続又は遺贈（包括遺贈及び相続人に対する特定遺贈に限られます。）により財産を取得した者の相続税の課税価格に算入される価額は、相続又は遺贈により取得した財産の価額から、①被相続人の債務で相続開始の際現に存するもの（公租公課が含まれます。）及び被相続人に係る葬式費用で、その相続人又は包括受遺者の負担する部分の金額を控除した金額となります（相法13①）。 （注） 制限納税義務者については、控除することのできる債務には制限があり、また、葬式費用を控除することはできません（相法13②）。 （２） 債務の負担者 上記１のとおり、相続人等の間で被相続人の債務の承継を法定相続分等の割合とは異なる割合で負担することに合意したとしても、債権者の承諾がない限り、債権者との関係では、債務が弁済されるまでは法定相続分等の割合で債務が承継された状態にあります。 しかしながら、相続税の債務控除の対象となる債務は、被相続人の債務のうちその「その者（相続人等）の負担に属する部分の金額」とされています（相法13①）。そして、「その者（相続人等）の負担に属する部分の金額」とは、相続又は包括遺贈によって財産を取得した者が実際に負担する金額をいうこととされています（相基通13－３）。実務上、債務の負担者は、遺産分割協議の際に相続人又は包括受遺者の間で合意し、その結果を、「遺産分割協議書」の中に記載することも多いと思います（国税庁HP掲載の「相続税の申告のしかた（令和７年分用）」の「参考 遺産分割協議書の記載例」125頁でも、被相続人の債務の承継者を記載しています。）が、遺産分割協議書に被相続人の債務の負担者の記載があるかどうかにかかわらず、相続人等の間で、実際に負担する債務の金額についての合意がなされたのであれば、法定相続分等の割合にかかわらず、その合意によりその者が負担することとなった金額が債務控除の対象となります。 （注） 相続人等の実際に負担する金額が確定していないときは、民法第900条から第902条までの規定による法定相続分等に応じて負担する金額をいうものとして取り扱われています（相基通13－３）。 （３） 相続税法と民法の交錯 相続人等の間で、被相続人の債務の負担者又は負担割合が合意されたとしても、債権者の承諾がなければ、債権者との関係では引き続き、相続人等が法定相続分等の割合で弁済の義務を負っています。このため、被相続人の債務の負担者又は負担割合が相続人間で合意されているにもかかわらず、法定相続分等の割合に基づき債務控除をすることができるかどうかが問題になります。この点、相続税法の「その者（相続人等）の負担に属する部分の金額」との文言からは、実際に債務を負担することとなった者又は負担した者においてその金額を控除の対象とすべきであり、法定相続分等の割合で控除することは認められないと考えます。 ３ 質問の場合 あなたは、お母様の遺産のうちご自宅とその敷地を取得し、その購入の際の借入金の残高を承継することとなりました。相続により取得した宅地（自宅敷地）について、小規模宅地等の特例を適用することにより、承継する債務の金額が同特例適用後の取得財産の価額を上回ることとなってしまうとのことです。一方、妹さんは、預金と株式を取得しましたが、債務は負担しないこととなりました。債権者との関係においては、妹さんが、お母様の債務のうち法定相続分相当額の1,500万円の返済義務を免れるわけではありませんが、あなたとの間の合意により妹さんがこの金額を実際に負担することとはなりませんので、妹さんが債務控除の適用を受けることはできません。 ちなみに、ご質問の3,000万円の債務をすべてあなたが承継する場合の相続税額を計算すると、あなたに相続税額は発生せず、妹さんの相続税額は320万円となります。一方、3,000万円の債務をあなた方姉妹で1,500万円ずつ承継するとした場合の相続税の負担は、あなたが27.3万円、妹さんが187.7万円で、合計215万円となります。このように債務の負担者を誰にするかにより、相続人等全体を通じた相続税の総額が大きく異なる結果となります。この点を考慮し、（ご質問の場合のように、取得する財産に紐づく債務については、その財産を相続する者とは異なる者が債務を負担するとすることは通常は想定しにくいかもしれませんが、）実際の債務の負担者について、相続税の負担をも検討する余地があるかもしれません。 （了）
〈一角塾〉 図解で読み解く国際租税判例 【第98回】 「外国法人の事業分割に伴う株式の交付が配当所得に該当するとした事件 （審裁令元.8.1）（その１）」 ～所得税法24条１項～ 井上 眞一 １ はじめに 当該事件は、日本の居住者が米国法人の株式を所有し、この米国法人が事業分割（※１）した場合、その交付された株式は、当該事業分割は法人税法第２条第12号の９に規定する分割型分割によるものではなく、所得税法第24条第１項に規定する剰余金の配当に該当するとしたものである。 （※１） 当該裁決本文で使用される「事業分割」という用語は、会社法では、第５編「組織変更、合併、会社分割、株式交換、株式移転及び株式交付」に規定され、「会社分割」が使用されている。本研究では、当該裁決本文に関わる部分については、「事業分割」を使用し、解説など一般的な箇所では「会社分割」を同義で使用する。 ２ 事実の概要 審査請求人（以下「Ｘ」という。）は、従前から米国Ｇ社の株式を保有していた。同社がＨ社に吸収合併されたことにより、ＸはＨ社の株主となり、2015年10月の株式保有数は18,992株であった。Ｈ社はコンピュータ関連機器に関する事業を行い、米国Ｋ州が登記上の本店所在法人でＬ証券取引所に上場していた。Ｈ社の取締役会は2015年11月に以下の内容の事業分割（以下「本件事業分割」という。）を、次の通りプレス・リリースした。 この後、Ｈ社株主には、2015年10月８日付で、本件事業分割に関連する「INFORMATION STATEMENT」が交付された。同書面には、本件事業分割が、米国内国歳入法（Internal Revenue Code, 以下「IRC」という。）第355条及び第368条(a)(1)(D)に適合する組織再編成であり、米国内国歳入庁（Internal Revenue Service, 以下「IRS」という。）から、「private letter ruling」（以下「個別ルーリング」という。）の交付を受けることを条件とすることが記載されていた。 【図表１】当該事件のスピンオフまでの経緯 審査請求に至る経緯は次のとおりである。Ｘは、平成27年（2015年）分の所得税及び復興特別所得税（以下「所得税等」という。）について、確定申告書を法定申告期限内に原処分庁（以下「Ｙ」という。）に提出したが、Ｈ社から交付を受けた本件株式に係る金額をその所得金額に含めて計算していなかった。Ｙは、2016年９月、Ｘの所得税等について実地調査に着手した。 その結果、Ｙは2018年２月５日付で、Ｘの所得税等について更正処分（以下「本件更正処分」という。）及び過少申告加算税の賦課決定処分を行った。本件更正処分等においてＹは、ＸがＨ社から交付を受けた本件株式は所得税法第24条第１項に規定する配当等に該当すると通知した。 Ｘは、本件株式の交付を配当等とする部分に不服があるとして、2018年４月27日に再調査の請求をしたが、再調査審理庁は、2018年７月25日付でＸの再審査請求を棄却する再調査決定をした。 Ｘは、2018年８月22日、これらの処分に不服があるとして審査請求をした。 ３ 当該事件の争点及び当事者の主張 （１） 当該事件には３つの争点がある。 （２） Ｘ及びＹのそれぞれの主張は以下のとおりである。 ① 争点１ （ａ） Ｘの主張 （ｂ） Ｙの主張 ② 争点２ （ａ） Ｘの主張 本件株式の交付は、所得税法第24条第１項に規定する配当所得には該当しない。 （ｂ） Ｙの主張 本件株式の交付は、所得税法第24条第１項に規定する配当所得に該当する。 ③ 争点３ （ａ） Ｘの主張 本件確定申告が過少申告となったことについて、国税通則法第65条第４項に規定する「正当な理由」がある。 （ｂ） Ｙの主張 本件確定申告が過少申告となったことについて、国税通則法第65条第４項に規定する「正当な理由」があると認められない。 ４ 審判所の判断 （１） 争点１について ① 法令解釈 行政手続法第14条第１項本文が、不利益処分をする場合に同時にその理由を名宛人に示さなければならないとしているのは、名宛人に直接に義務を課し又はその権利を制限するという不利益処分の性質に鑑み、行政庁の判断の慎重性と合理性を担保してその恣意を抑制するとともに、処分の理由を名宛人に知らせて不服の申立てに便宜を与える趣旨に出たものと解される。 ② 当該事件への該当性 本件通知書には、 等が記載されており、課税の根拠をその基礎となる事実関係及び適用法令を提示して具体的に説明したということができる。したがって、本件通知書の処分理由に不備はない。 （２） 争点２について ① 法令解釈 ② 事実の認定 （ア） 本事業分割に伴いＨ社から商号変更したＮ社について （ⅰ） 本事業分割後Ｎ社はＭ社の普通株式を保有していない。 （ⅱ） Ｎ社はIRSから個別ルーリングを取得している。 （ⅲ） Ｎ社の2016年10月期の「Form10－K（我が国の有価証券報告書に相当するもの）」に添付された2016年10月31日付及び2017年10月31日付連結貸借対照表には、Ｍ社に移転する資産及び負債の流動項目・固定項目のそれぞれの合計額が区分記載されている。 （ⅳ） 「Form10-K」に添付された2017年10月31日付の連結株主資本等変動計算書によると、本件事業分割によりＮ社の利益剰余金が37,296百万USドル減少しているが、資本剰余金の変動はない。 （イ） 本事業分割前後のＭ社について （ⅰ） Ｍ社は2016年２月〇日、米国Ｋ州法に準拠し、Ｈ社の100％子会社として、エンタープライズ事業を目的として設立された。設立時Ｍ社が発行した普通株式は1,000株でＨ社が保有していた。 （ⅱ） Ｍ社の2016年10月期「Form10-K」の連結株主資本等変動計算書には、本件事業分割によりＭ社が新たに発行した普通株式数は1,803,719千株、資本金組入額が18百万USドル（額面金額は１株当たり0.01USドル）、資本準備金組入額が37,296百万USドルと記載されている。 （ウ） 米国における組織再編成とその課税に関する規定 （ⅰ） 米国の法令には、我が国の会社分割法制のような権利義務の一般継承（包括継承）を特徴とする分割法制はない。 （ⅱ） IRC§368(a)(1)(Ｄ)は、ある法人の資産全部又は一部を他の法人への譲渡することで、当該資産の譲渡直後に、資産を取得した法人が、その対価として同社の株式その他の有価証券を資産譲渡した法人に交付する。そして、資産譲渡法人が資産取得法人を支配した上で、資産譲渡法人の株主に対し、当該株式その他の有価証券をIRC§355に規定する税制適格取引として分配するものを組織再編成の一つとして規定している。 （ⅲ） 本件事業分割において、Ｎ社は上記（ウ）（ⅱ）の記載のとおり、個別ルーリングを取得しているのでIRC§355所定の税制適格要件を全て満たしたものと考えられる。 （エ） Ｘの本件株式取得日について （ⅰ） Ｘは2015年11月〇日が日曜日であったため、11月〇＋１日付で本件証券口座に本件株式18,992株を取得した。 （ⅱ） Ｘの取得日におけるＬ証券取引所におけるＭ社の１株当たりの価額は、・・・USドル、同日の１USドル当たり対顧客直物電信相場は×××円であった。 ③ 審判所の検討 （ア） 本件株式の交付は、剰余金の配当に該当するか否か。 本件事業分割では、上記②の（ウ）より、Ｈ社が資産及び負債をＭ社に移転し、その対価としてＭ社の株式の交付を受け、この株式をＨ社が比例的にＨ社株主に分配したと認められる。Ｈ社から商号変更したＮ社の連結株主資本等計算書上、利益剰余金の減少が認められる。したがって、本件株式の交付はＨ社の利益剰余金を原資として、実施されたものということができるから、所得税法第24条第１項に規定する配当金等に該当すると認められる。 （イ） 本件事業分割が、法人税法第２条第12号の９に規定する分割型分割に該当するか否か。 （ⅰ） 米国法令に準拠して実施された本件事業分割が、我が国法人税法上の分割のうち「分割型分割」に該当するか否かについて検討する。 （ⅱ） 我が国の会社法上の分割は、分割する会社の権利義務は吸収分割契約又は新設分割計画（本文のまま）により、承継会社又は新設会社に一括して承継されるという一般承継の法的効果が付与される。 （ⅲ） 米国においては、権利義務の一般継承を特徴とする会社分割制度は存在しない。 （ⅳ） 我が国の会社法上の分割が、法的効果としての一般承継を本質的要素としているが、本件事業分割は、我が国会社法上の分割に相当する法的効果を具備するものとは言えない。 （ⅴ） 他に本件事業分割が我が国の会社法上の分割に相当するものと認める特段の事情も認められない。 （ⅵ） したがって、本件事業分割は法人税法第２条第12号の９に規定する分割型分割には当たらない。 （ウ） 以上のとおり、Ｘに対する本件株式の交付は、所得税法第24条第１項に規定する法人から受ける剰余金の配当のうち、資本剰余金の額の減少に伴うもの及び法人税法上の分割型分割によるもののいずれにも該当しないものとして、同項所定の配当金に該当する。 （エ） Ｘは、分割前のＨ社の株価と、分割後のＭ社とＮ社の株価の合計がほぼ同額であり、株式価値の変動がみられないこと及びＨ社の株主がＭ社に投資したことになるため、剰余金の配当ではないと主張するが、Ｈ社の株主としての地位に基づき、その利益剰余金を原資として交付されたものであり、本件株式の交付を受けたことでＸが剰余金の配当を受けたことは明らかである。 （オ） 米国における課税上の取扱いについて 我が国と米国とは別個の租税管轄権に属し、それぞれ独立した法体系を形成することから、一方の国における課税上の取扱いが、他方の国の課税上の取扱いに影響を及ぼすことはない。 （カ） 適格株式分配の該当性について Ｘが適用を要求する改正所得税法第24条第１項及び同法第25条第１項の各規定は、当該改正所得税法の附則により、2017年４月１日以後に行われる株式分配について適用される。Ｘの独自の見解である。 （３） 争点３について ① 法令解釈 「通則法第65条第４項が定めた『正当な理由があると認められる』場合とは、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である」（最高裁平成18年10月24日第三小法廷判決・民集60巻８号3128頁参照）。 ② 請求人Ｘ主張について 所得税法は、申告納税制度を採用し、納税者自らが課税標準及び税額を算出し、これを申告して納付すべき税額を確定させるという体系になっており、申告納税制度の下における所得税等の確定申告は、納税者の判断と責任でなされるべきものである。 （ア） Ｘが本件株式の交付を所得として認識しなかったとしても、そのことは、Ｘの主観的事情といわざるを得ず、真に納税者の責めに帰すことができない客観的な事情が存在するとはいえず、同項に規定する「正当な理由」があると認められない。 （４） 審判所の結論 審査請求は理由がないから、これを棄却することとする。 （（その２）へつづく）
連結会計を学ぶ（改） 【第23回】 「持分法に関する投資と資本の差額」 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 今回は、持分法の会計処理に関して、投資と資本の差額及びその償却について解説する。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 持分法の会計処理 １ 基本的な会計処理 「持分法」は、投資会社が被投資会社の資本及び損益のうち投資会社に帰属する部分の変動に応じて、その投資の額を連結決算日ごとに修正する方法である（「持分法に関する会計基準」（企業会計基準第16号。以下「持分法会計基準」という）４項）。 投資会社の投資日における投資とこれに対応する被投資会社の資本との間に差額がある場合には、当該差額はのれん又は負ののれんとし、のれんは投資に含めて処理する（持分法会計基準11項）。 投資会社は、投資の日以降における被投資会社の利益又は損失のうち投資会社の持分又は負担に見合う額を算定して、投資の額を増額又は減額し、当該増減額を当期純利益の計算に含める（持分法会計基準12項）。 のれん（又は負ののれん）の会計処理は、「企業結合に関する会計基準」（企業会計基準第21号）32項（又は33項）に準じて行う（持分法会計基準12項）。 ２ 設例 【設例１】 投資会社と被投資会社（関連会社：20％）の個別貸借対照表は次のとおりとする。 〈関連会社株式の取得時の個別貸借対照表〉 関連会社株式を取得した時、関連会社の資産及び負債の簿価と時価は一致していたものとする。 ① 投資会社の個別財務諸表における関連会社株式の取得 関連会社株式を取得した時（20％の株式を購入）の会計処理は次のとおりである（上記の投資会社の個別貸借対照表に反映済み）。 ② 連結財務諸表における持分法の適用（関連会社株式の取得時） ⇒仕訳なし 持分法の適用に際して、関連会社株式の取得原価100と関連会社の純資産500（資本金400＋利益剰余金100）に対する20％である100が一致している。 このため、投資会社の投資日における投資とこれに対応する被投資会社の資本との間に差額がないので、のれん又は負ののれんは発生しない（持分法会計基準11項）。 〈関連会社株式の取得から１年後の個別貸借対照表〉 関連会社は、１年間の事業活動によって、当期純利益50を獲得した。 ① 投資会社の個別財務諸表における関連会社株式の会計処理 関連会社株式（20％の株式を保有）は、取得原価をもって貸借対照表価額としている（「金融商品に関する会計基準」（企業会計基準第10号）17項）。 このため、関連会社株式を取得した時の取得原価100が貸借対照表計上額となっている。 ② 連結財務諸表における持分法の適用（関連会社における当期純利益の計上） 当期純利益50の20％持分額は10（＝50×20％）である。 【設例２】 もし、関連会社株式の取得時の個別貸借対照表が次の場合には、関連会社株式の取得原価120と関連会社の純資産500（資本金400＋利益剰余金100）に対する20％である100との間に、差額20（＝120－100）が発生することになる。 当該差額20は、のれんとして会計処理することになる（持分法会計基準11、12項）。 〈関連会社株式の取得時の個別貸借対照表〉 例えば、のれんを５年間で償却する場合の会計処理は次のようになる。 のれんの償却額４（＝20÷５年）を計上する。 （了）
給与計算の質問箱 【第77回】 「育児休業後の時短勤務に関する注意点」 税理士・特定社会保険労務士 上前 剛 Ｑ 育児休業を取得していた社員が５月31日にて育児休業を終了し、６月１日から職場復帰しました。育児休業前はフルタイム勤務でしたが、職場復帰後は時短勤務になりました。給与計算や社会保険手続に関する注意点があればご教示ください。 Ａ 提出すべき年金事務所への届出等や給付金の支給があるため、以下、解説する。 ＊ ＊ 解 説 ＊ ＊ １ 育児休業等終了時報酬月額変更届の提出 育児休業中は、社会保険料（健康保険・厚生年金）は免除される。職場復帰後は、給料から育児休業前の標準報酬月額に基づく社会保険料を控除する。 時短勤務になったことで給料はフルタイム勤務時より低下するが、社会保険料はフルタイム勤務時のままなので、手取りが減少する。育児休業等終了時報酬月額変更届を年金事務所へ提出することで、育児休業終了日の翌日が属する月以後３ヶ月間に受けた報酬の平均額に基づき４ヶ月目の標準報酬月額から改定することができる。 今回のケースでは、６月、７月、８月の３ヶ月間の報酬の平均額に基づき９月から社会保険料が改定される。 ２ 「厚生年金保険 養育期間標準報酬月額特例申出書」の提出 上記１により社会保険料が改定されることで給料から天引きされる厚生年金保険料が減り手取りが増える一方、納付する厚生年金保険料が減ることで将来受け取れる厚生年金も減少する。「厚生年金保険 養育期間標準報酬月額特例申出書」を年金事務所へ提出することで、将来の年金額に影響しないように育児休業前の標準報酬月額に基づく年金を受け取れる。 ３ 育児時短就業給付金の支給 給料が時短勤務になったことでフルタイム勤務と比べて低下したなどの一定の要件を満たす場合、育児時短就業給付金がハローワークから支給される。育児時短就業給付金の支給額は、原則として育児時短就業中の各月に支払われた賃金額×10％である。 （了）
《税理士のための》 登記情報分析術 【第37回】 「役員の任期のチェック」 司法書士法人F＆Partners 司法書士 北詰 健太郎 株式会社の役員には任期があり、役員の構成に変更がなくても任期が到来した場合には株主総会において選任（再任）の決議を行い、登記申請をする必要がある。役員改選の登記を漏らしていると、代表取締役が裁判所から過料の制裁を受けることがある。 税理士としても一定程度任期に関する知識を身に着けておくことで、顧問先の登記記録を目にした際に登記申請の必要性に気が付き、不本意な形で過料の制裁を受ける顧問先を減らすことができるかもしれない。本稿では、基本的な任期についての知識とチェックポイントについて解説をする。 １ 役員の任期とは 取締役や会計参与、監査役、会計監査人といった役員等には任期が定められている。具体的には次のとおりである。 【役員等の任期】 取締役 選任後２年以内に終了する事業年度のうち最終のものに関する定時株主総会の終結の時まで 会計参与 取締役と同じ 監査役 選任後４年以内に終了する事業年度のうち最終のものに関する定時株主総会の終結の時まで 会計監査人 選任後１年以内に終了する事業年度のうち最終のものに関する定時株主総会の終結の時まで 上記の任期は原則的な任期であり、発行するすべての株式に譲渡制限が付された非公開会社では、定款の定めにより取締役、会計参与、監査役の任期は10年まで伸長することができ、多くの非公開会社が任期を伸長している。会計監査人は、任期の伸長はできないが、「みなし再任」の規定の適用があり、定時株主総会で不再任とされなければ、自動的に再任されたものとみなされることになる（会社法338条）。 ２ まずは登記記録をチェック 定款で任期の伸長が可能であることから、正確な会社の任期は定款を見なければわからないが、登記記録から会社の任期を推測することはできる。 登記記録のうち「役員に関する事項」の欄には役員が選任された日が記載されている。この登記記録例では２年おきに取締役の改選登記がなされており、次は令和８年の６月に登記が必要ではないかと推測することができる。司法書士としても、まず登記記録の記載された選任のスパンをチェックして、定款を取り寄せるなどして正確な任期を把握するようにしている。 ３ 任期は定時株主総会に関連する 役員等の任期は単に「選任後〇年」とされるのではなく、「選任後〇年以内に終了する事業年度のうち最終のものに関する定時株主総会の終結の時まで」というように、定時株主総会の終結時点と関連付けられていることも大切なポイントである。 役員等の選任は定時株主総会で行われることが多いところ、定時株主総会は毎年同じ日に行われるとは限らない。もし、「選任後〇年」というように定時株主総会の終結時点と関連付けられていない場合、定時株主総会の開催日が年によってズレると役員の空白期間が生まれてしまう可能性がある。 【取締役の任期が単に「２年」とされた場合】 この点、役員等の任期が選任機関である定時株主総会の終結時点と関連付けられていれば、任期の途切れなく安定した運営が可能となる。 【取締役の任期が「定時株主総会の終結の時まで」ある場合】 定時株主総会は、決算期を迎えてから一定の時期に開催することとされており（会社法296条）、法人税の申告期限や議決権行使の基準日の兼ね合いなどで、決算期から２～３か月後に開催されることが多い。税理士としては決算対応のタイミングで顧問先の任期をチェックすれば、かなりのチェック漏れは防止することができるのではないだろうか。 （了）
税理士が知っておきたい 不動産鑑定評価の常識 【第78回】 「土地の借主が負担する建物のローン残額の支払いと引き換えに 土地使用貸借の終了を認めた裁判例」 不動産鑑定士 黒沢 泰 １ はじめに 本連載【第19回】では、「税務で『ゼロ評価』される土地に鑑定ではなぜ価値がつくのか」というタイトルで、使用貸借を例にとり、相続税の財産評価では使用借権の価額は評価しないものとして扱われているものの、最高裁の判例では使用借権に経済的利益を認め、鑑定評価においてもある程度の価値を認めていることが多いことを述べました。 筆者が最近の裁判例を調査していたところ、これに類似する事案が目に留まりましたので、今回紹介するとともに、税務上の取扱いとは異なる面があることを改めて確認しておきたいと思います。 ２ 今回取り上げる裁判例 建物の使用を目的の一つとする土地の使用貸借において、建物の共有者の一人であるＹが負担している土地上の建物に係るローン残額に相当する額の支払いと引き換えに、土地の使用及び収益をするのに足りる期間を経過したことによる使用貸借の終了を認めた事例（東京地裁令和３年６月24日判決（判例時報2527号、66頁））を取り上げます。 ３ 事案の概要と裁判所の判断 （１） 事案の概要 〈イメージ図〉 上記の〈イメージ図〉のとおり、従前から本件土地上には被相続人Ａと長男Ｙの共有の建物（注１）が存在していましたが、土地はＡの単独所有であったため、ＡとＹとの間にはＡを貸主とする土地使用貸借契約が締結されていました（その内容は、ＡがＹに対し、本件土地を期間の定めなく無償で貸与するというものでした）。 （注１） 共有持分：Ａ（100分の13）、Ｙ（100分の87） その後、Ｘ（Ａの二男）がＡからの相続（遺言）により、本件土地の所有権及び使用貸借契約上の貸主の地位を承継しました。 このような形でＸが本件土地の所有権を取得した背景には、本件建物を建築し、本件使用貸借契約を締結した当時はＡとＹとが本件建物で同居する予定でしたが、Ｙの意向によりこれが実現しなかったという事情がありました。 Ｘは、本件使用貸借の目的の一つが本件建物の使用であることを認めた上で、ＡとＹの同居は実現していないことから、Ｙが本件建物を使用する前提が消失しているなどとして、Ｙに対し、本件使用貸借契約の終了を主張し、本件建物の収去及び本件土地の明渡しを求めましたが、Ｙがこれに応じなかったため、訴訟に発展したものです。 なお、Ｙは、本件建物の建築に当たり住宅ローンを借り入れており、これを分割して返済中でした（当時のローン残額は約〇〇〇万円）。 （２） 裁判所の判断 本件審理に当たった裁判所は以下の理由により、土地の貸主ＸからＹへのローン残額を考慮した金額の支払いと引き換えに、本件土地の使用収益に足りる期間の経過により、使用貸借の終了を認めるのが相当であるとしました（下線は筆者によります）。 〇理由 （注２） 筆者注。本件事案には、使用貸借の終了原因については令和２年改正民法施行前の条文が適用されており、判決文の記載によれば上記のとおりとなっています。ちなみに、改正後（現行法）の条文は以下のとおり第598条第１項に変更されていますが、内容的な変更はありません（解説の都合上、第597条も併せて記載いたします）。 〇民法 ４ まとめ 鑑定評価においては使用貸借の権利が付着している土地や建物の価値を扱う場面に遭遇する機会があり、その際には使用借権とその価値の有無に関する判断を避けてとおることはできません。 税務上、使用借権の価値を評価しない理由は、使用借権が相互の信頼と恩恵を基に成立し、他人には譲渡できず、契約期間が満了しても更新はなく、借主の死亡により効力を失うといった脆弱な権利であることによるものと推察されます。 しかし、税務上の扱いとは別に、鑑定評価上、本件事案のような場面に遭遇し、補償的な意味合いも含めて使用借権の消滅の対価が問題となった場合、借主に帰属する何がしかの経済的利益を織り込まざるを得ないケースが発生します。 本件事案において、裁判所がローン残額を考慮した金額と引き換えに使用貸借の終了を認めるのが相当であると判断した背景として、使用貸借といえども期限が到来するまでは借主は安定的な土地利用を図ることができるという側面が考慮されたものと筆者は推察いたします。 使用貸借がこのような側面も有することを踏まえると、不動産鑑定士にとっても、使用貸借に係わる鑑定評価は奥が深く、難しいといえます。 （了）
〈執筆：編集X〉 書く論 第６回 「単著か共著か」 実務書を書こうとするとき、はじめに選択を迫られるのが、１人で書く（単著）か、複数人で書く（共著）か、という点です。 単著で始めたものが途中から共著になる、共著で進めたものが途中から単著になるというケースは、通常であれば、ほとんどありません（あるとすれば、さまざまな理由で“やむを得ず”そうなったケースです）。 編集Ｘがこれらの判断に迷われている著者の方へお伝えする定番のコメントは、以下のようなものです。 「単著を経験された方は『次は共著がいい』とおっしゃいますし、共著を経験された方は『単著のほうが楽』とも言われます。要は、それぞれ一長一短ありますね！」 皆さんご想像のとおり、１人だけで原稿を書き上げ、発刊に至るのは、大変な労力がかかります。 そして、孤独です（いくら編集者のサポートがあったとしても、書くことまではお手伝いできません）。 ただし、誤解を恐れずにお伝えすると、単著は楽しいのです。 それは、ご自身がイメージする書籍（ゴール）へ向かって、ご自身の判断で進めることができるからです。 どのような構成とするか、どのように解説するか、どういう図表を載せればいいか、いつ頃原稿を書き上げいつ発刊するか？ タイトルは？ 等々。 （版元と調整しながらではありますが）著作権者としてのオリジナリティを遺憾なく発揮することができます。 書籍へ込めた想いを形にする楽しさ、これを独り占めできるのが単著です（カバーに載るのは自分の名前だけ！）。 もちろん単著ゆえの責任やプレッシャーはかかりますが、そもそも実務家の方々は普段からそういうお立場にある方が多いので、特別な状況とは言えないのかもしれません。 では共著はどうかというと、これもまた、一人では登れない大きな山の頂へ、仲間と共に到達するという、（逆に普段では味わえない）充実感があります。 また、ご自身が書くべき原稿の分量は単著に比べて大幅に減り、労力のわりに内容・ボリューム共に大きな成果を得ることができます。 ここで、共著のスタイルは大きく２つあるように思います。１つは、著作歴があり、かつ、その書籍の内容について精通した方を編者（中心）として、その方に指導を仰ぐ方や慕う方々が共著者として参集し、一冊の本を書き上げるもの。もう１つは横のつながり（まさにお仲間）で集まった数人が力を出し合い書き上げるもの。 出来上がった分厚い本を手に取ると、「これは私一人では出せなかったな」と感慨深く、発刊後の打上げ（≒お酒）はとても楽しい（≒美味しい）。 共著にはそういう良さがあります。 ただ、もちろん単著で味わう充実感とは異なりますし、共著者の一人としての意見が必ずしも採用されることは限りません（特に編者の方がおられるケース）。また最も問題となるのが「共著者ごとのモチベーションの差」であり、一方の方が熱い想いで締め切り通りに完全な原稿を書いたとしても、期限を守れず内容も想定したものとは異なる原稿が別の共著者から上がってくるときのストレスは、実はけっこう大きいのです（トラブルにもなりやすい）。 そうならないためには、月並みですが「最初に『しっかり』話し合う」ことだと思います。そういう意味では、飲み友だちがお酒の席で共著作を決めその企画が採用されたとしても、なかなか話が進まないことが多い。 では結局どうすればいいのか、正解は、と言いますと、やっぱり 「（前略）要は、それぞれ一長一短ありますね！」 というお話に尽きるのです。 アドバイスできるとすると、お一人での仕事を好み、かつ、執筆にかける時間がある（発刊も急がない）という場合は、単著から始めていただくのがよいと思います。 単著での著作を続けていると、そのうち「私も本を出したい」という若い方から憧れの眼差しとともにお声がかかり、彼らを率い編著者のお立場となって共著書を出すこともあります。そういう執筆経験の豊富な方が編者だと、編集者はすごく助かります。 また、書籍発刊という成果を早く獲得したい場合や、一人では書き上げられない原稿を複数の力で結集（分担）し仕上げることに面白さを感じるのであれば、共著をお薦めします。 書籍ごとに共著者を募り、大きな山を次々に踏破していくのも、執筆者としての醍醐味だと思います。 最後に、お気づきの方もいるかと思いますが、実はどちらのケースも結果として「（まだ単著を出す勇気を持てない）若手の著者を育てる場」になっております。 編集者は共著の編集作業をしながら、「こういう良い原稿を書く先生なら、単著での出版を提案してみたい」と、（虎視眈々と）狙っているので、結局は編集者にとって大変ありがたいというお話でした。 （注）この連載に書かれている内容は筆者の私見であり、所属する組織とは一切関係ありません<(_ _)> （つづく）
令和５年度税制改正に関する 《資料リンク集》 このページでは「令和５年度税制改正」に関し各府省庁・主な団体等から公表された情報ページへのリンク先をまとめています。 新たな情報の公表により、随時更新します。 － ご 案 内 － Profession Journalの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》については随時公開します。
《速報解説》 SSBJが温対法における温室効果ガス排出の測定・開示に係る実務対応基準を公表 ～「気候基準」の趣旨や企業間の比較可能性が損なわれる可能性に対応～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2026年６月11日、サステナビリティ基準委員会は、「温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて『気候基準』の定めに従う場合の開示」（サステナビリティ開示実務対応基準第１号。以下「実務対応基準第１号」という）を公表した。 これにより、2026年１月22日から意見募集されていた公開草案が確定することになる。公開草案に対して寄せられたコメントの概要とそれらに対する対応も公表されている。 「地球温暖化対策の推進に関する法律」（以下「温対法」という）における「温室効果ガス排出量の算定・報告・公表制度」（以下「SHK制度」という）の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いてサステナビリティ開示テーマ別基準第２号「気候関連開示基準」（以下「『気候基準』」という）の定めに従った開示を行う場合に、「気候基準」の要求事項が必ずしも明確ではなく、実務上の解釈において見解が分かれていることにより、企業の実務における対応に多様性が生じ、「気候基準」の趣旨や企業間の比較可能性が損なわれる可能性があるとの懸念などが寄せられたとのことである。 実務対応基準第１号は当該問題に対応するものである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 見解が分かれている論点 温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて「気候基準」の定めに従った開示を行う場合に、次の３つの点について見解が分かれている（実務対応基準第１号BC3項）。 Ⅲ 実務対応基準第１号の適用範囲 実務対応基準第１号は、温対法におけるSHK制度の対象となっている企業が、「気候基準」49項ただし書きの取扱いを選択し、企業の全部又は一部について、温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて、「気候基準」の定めに従った開示を行う場合に適用する（実務対応基準第１号２項）。 これには、温対法におけるSHK制度の算定期間とサステナビリティ関連財務開示の報告期間が異なるために、温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出について、サステナビリティ関連財務開示の報告期間に合わせるように調整（以下「期間調整」という）をする場合を含む（実務対応基準第１号２項）。 Ⅳ 温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて「気候基準」の定めに従う場合の開示 スコープ１温室効果ガス排出及びスコープ２温室効果ガス排出のいずれか又は両方について、「気候基準」49項ただし書きの取扱いを選択し、企業の全部又は一部について、温対法におけるSHK制度の定める方法により測定し報告する温室効果ガス排出を用いて測定を行う場合、当該企業の全部又は一部に係る温室効果ガス排出について、「気候基準」47項、53項及び54項に従って、次のように開示する（実務対応基準第１号７項）。 Ⅴ 基礎排出量と調整後排出量のいずれを基礎として用いるのか 基礎排出量の方が、調整後排出量よりも「GHGプロトコル（2004年）」の測定方法との親和性がより高いと考えられており、比較可能性を確保する観点からは「GHGプロトコル（2004年）」により近いものが望ましいと考えられたことから、実務対応基準第１号は、温室効果ガス排出の開示にあたり、基礎排出量を基礎として用いることとしている（実務対応基準第１号BC21項）。 なお、実務対応基準第１号７項の定めをスコープ１温室効果ガス排出及びスコープ２温室効果ガス排出の両方に適用する場合、任意の参考情報として基礎排出量の開示とあわせて、調整後排出量及び調整項目を開示することができると考えられるとしている（実務対応基準第１号BC22項）。 Ⅵ ロケーション基準によるスコープ２温室効果ガス排出の開示 実務対応基準第１号は、ロケーション基準によるスコープ２温室効果ガス排出とマーケット基準によるスコープ２温室効果ガス排出の両方を開示することとし、ロケーション基準によるスコープ２温室効果ガス排出については、温対法におけるSHK制度に基づく間接排出に係る活動量に、環境大臣及び経済産業大臣が公表する平均的な排出係数を乗じる方法により算定することとしている（実務対応基準第１号７項（２）②、BC29項～BC32項）。 Ⅶ 適用時期等 2027年３月31日以後終了する年次報告期間に係る気候関連開示から適用する。 ただし、2027年３月31日より前に終了する年次報告期間に係る気候関連開示について、適用することができる。この選択を行う場合、その旨を開示しなければならない。 経過措置に注意する。 （了）
２０２６年６月１１日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.６７２を公開！ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
