2021年３月期決算における会計処理の留意事項 【第５回】 （追補） RSM清和監査法人 公認会計士 西田 友洋 ◎ グループ通算制度を適用する場合の会計処理及び開示に関する取扱い（案）の公表 2020年３月27日に「所得税法等の一部を改正する法律」（令和２年法律第８号）が成立し、 2022（令和４）年４月１日以後最初に開始する事業年度から「連結納税制度」から「グループ通算制度」に移行することになる。 【連結納税制度とグループ通算制度の主な相違点】 （※） ＳＲＬＹルールとは、「開始・加入前に発生した欠損金は、その欠損金が発生した法人の所得とのみ相殺できる」ことをいう。 （出所：経済産業省「令和２年度（2020年度）経済産業関係税制改正について」P.16） 現在、連結納税制度に関する税効果の会計基準としては、以下がある。 しかし、グループ通算制度への移行に際し、グループ通算制度を適用する場合の税効果会計の会計処理及び開示の取扱いを定める必要があるため、ASBJより2021年３月30日に実務対応報告公開草案第61号「グループ通算制度を適用する場合の会計処理及び開示に関する取扱い（案）（以下、「実務対応報告第61号案」という）が公表された。 （１） 通算税効果額の授受を行わない場合の取扱い 通算会社（グループ通算制度を適用する企業）が申告納付を行う税額は、通算前所得に対して通算グループ内の他の通算会社との損益通算や欠損金の通算を行った後の課税所得を基に算定されたものであり、当該通算による税額の減少額を通算税効果額（※）として、通算会社間で金銭等の授受が行われることが想定されている。ただし、授受を行うか否かは任意である（実務対応報告第61号案36）。 （※） 通算税効果額とは、法人税法第26条第４項に規定する通算税効果額をいい、損益通算、欠損金の通算及びその他のグループ通算制度に関する法人税法上の規定を適用することにより減少する法人税及び地方法人税の額に相当する金額として、通算会社と他の通算会社との間で授受が行われた場合に損金又は益金の額に算入されない金額をいう（実務対応報告第61号案５（10））。 連結納税制度においても個別帰属額の授受を行うことは任意であったが、大半の企業は授受を行っており、グループ通算制度においても通算税効果額の授受を行うことが想定される（実務対応報告第61号案37）。 また、通算税効果額の授受が行われない場合の取扱いの検討には一定の困難性があるものと考えられる。したがって、実務対応報告第61号案では通算税効果額の授受を行うことを前提として会計処理及び開示を定め、通算税効果額の授受を行わない場合の会計処理及び開示については、実務対応報告第61号案では、連結納税制度における取扱いを踏襲するか否かも含め取り扱わない（実務対応報告第61号案３、37）。 （２） 会計処理及び開示の基本的な方針 連結納税制度とグループ通算制度とでは、全体を合算した所得を基に納税申告を親法人が行うか、各法人の所得を基にそれらを通算した上で納税申告を各法人が行うかなどの申告手続は異なるが、企業グループの一体性に着目し、完全支配関係にある企業グループ内における損益通算を可能とする基本的な枠組みは同じである。 そのため、基本的な方針として、連結納税制度とグループ通算制度の相違点に起因する会計処理及び開示を除き、連結納税制度における実務対応報告第５号等の会計処理及び開示に関する取扱いを踏襲する（実務対応報告第61号案39）。 以上から、基本的には、連結納税時と同様に（又は同様の考え方で）会計処理及び開示を行う必要がある。 （３） 適用時期 適用時期は以下のとおりである（実務対応報告第61号案31、65）。なお、2021年３月期では、実務対応報告第61号案は適用されないため、実務対応報告第39号「連結納税制度からグループ通算制度への移行に係る税効果会計の適用に関する取扱い（以下、「実務対応報告第39号」という）」に従い、連結納税を前提として会計処理することができる。詳細は、「2021年３月期決算における会計処理の留意事項」の【第１回】を参照されたい。 （４） 経過措置 ① 連結納税制度を適用している企業がグループ通算制度へ移行する場合 連結納税制度を適用している企業がグループ通算制度に移行する場合、税制の変更による影響と会計方針の変更による影響が生じると考えられるが、実務対応報告第61号案は実務対応報告第５号等の会計上の取扱いを踏襲しており、会計方針の変更によって重要な影響は生じないと考えられることから、会計方針の変更による影響はないものとみなす（実務対応報告第61号案32（１）、66）。 なお、実務対応報告第39号の特例的な取扱いを採用している企業は、実務対応報告第61号案の適用前においては税制の変更による影響が考慮されておらず、実務対応報告第61号案の適用によって考慮することになることから、実務対応報告第61号案の適用時において、税制の変更による影響を損益、その他の包括利益又は評価・換算差額等として計上することとなる（実務対応報告第61号案66）。 ② 単体納税制度を適用している企業がグループ通算制度へ移行する場合 通常、グループ通算制度を新たに適用する場合、グループ通算制度の適用の承認があった日を含む年度から、翌事業年度よりグループ通算制度を適用するものとして税効果会計を適用する（実務対応報告第61号案21）。 しかし、単体納税制度を適用している企業がグループ通算制度へ移行する場合、税法におけるグループ通算制度への移行が行われる年度においては一定の準備期間を要するため、当該定めによらず、原則適用及び早期適用の時期（上記（３）参照）から適用する（実務対応報告第61号案32（２）、67）。 ③ 連結納税制度を適用している企業が単体納税制度に移行する場合 実務対応報告第61号案第31項（上記（３）参照）にかかわらず、グループ通算制度を適用しない旨の届出書を提出した日の属する会計期間（四半期会計期間を含む）から、2022年４月１日以後最初に開始する事業年度より単体納税制度を適用するものとして税効果会計を適用する（実務対応報告第61号案33）。 （５） 廃止 実務対応報告第５号、実務対応報告第７号、実務対応報告第39号については、実務対応報告第61号案の適用により、これらの実務対応報告を適用する企業が存在しなくなった段階で廃止する（実務対応報告第61号案34）。 （連載了）
〔会計不正調査報告書を読む〕 【第112回】 ネットワンシステムズ株式会社 「外部調査委員会調査報告書～ガバナンス・企業文化の観点から～（開示版）（2021年３月18日付）」 税理士・公認不正検査士（CFE） 米澤 勝 【ネットワンシステムズ株式会社外部調査委員会の概要】 【ネットワンシステムズ株式会社の概要】 ネットワンシステムズ株式会社（以下「ネットワン」と略称する）は、1988（昭和63）年２月設立。情報インフラ構築と関連サービスの提供を主たる事業とする。売上高186,167百万円、経常利益16,563百万円、資本金12,279百万円、従業員数2,431名（いずれも2020年３月期連結実績）。本店所在地は東京都千代田区。東京証券取引所１部上場。会計監査人は有限責任監査法人トーマツ（以下「トーマツ」と略称する）。 ◎循環取引の端緒発覚から本調査報告書公表に至る経緯 【調査報告書の概要】 2020年11月２日に設置された外部調査委員会は、調査対象となった事案に関する事実関係についての調査結果を12月16日に公表したものの、当該報告書には、「原因分析」と「再発防止策の提言」についての記述がなかった（本連載【第109回】参照）。 本報告書は、12月16日に開示された報告書に係る事実認定を基に、外部調査委員会が、ネットワンにおいて不適切な事案が繰り返される原因についての役職員の意見を確認するとともに、役職員の声も踏まえたうえで実効的な再発防止策を提言するために設けた「目安箱」に寄せられた役職員からの意見を踏まえて、「原因分析」と「再発防止策の提言」をまとめたものである。 １ 「外部調査委員会調査報告書～ガバナンス・企業文化の観点から～」の目次 調査報告書は200ページを超える膨大なものであるため、はじめに、目次に着目することにより、外部調査委員会が問題視し、再発防止のために必要と考えている点を概観しておきたい。 （※１） 報告書では、ネットワンのことを「NOS」と略称しており、本稿でも、報告書を引用する部分では、「NOS」の略称をそのまま用いることがある。 外部調査委員会が原因分析として採用した「視点」は、「内部統制・内部通報・企業文化」、「三様監査」、「過去調査に基づく再発防止策の不徹底等」及び「ガバナンス」の４つであった。以下では、これらの視点に基づく原因分析の中から、いくつかをピックアップして、外部調査委員会の分析結果を検討したい。 ２ 第１ライン、第２ラインの問題点と三様監査 外部調査委員会は、営業部門である第１ライン及びリスク管理部門である第２ラインについては、「問題点」を指摘しているが、第３ラインである内部監査室については、経営陣による内部監査室の軽視と「三様監査」の問題であると捉えているようである。 （１） 第１ラインの問題点 外部調査委員会は、不正が発覚した東日本第１事業本部第１営業部における業務を分析した結果として、第１ラインには、「リスクオーナーとしての自覚の欠如」という問題点があることを指摘している。すなわち、当事者である営業部門の担当者においては、案件を円滑に遂行するためには、ルールを破ってもやむを得ないとする意識があり、営業部門の上席役職者や技術部門の担当者には、営業担当が適正に業務を行っているかを確認する意識というものがなかったことを挙げ、リスクオーナーである第１ラインが、相互に牽制あるいは支援していくという意識を持っていないこと、リスクオーナーとしての自覚の欠如が、本件案件の原因となってしまったと論じている。 （２） 第２ラインの問題点 外部調査委員会は、ネットワンの第２ラインにおけるリスク管理、コンプライアンス活動及び経理部によるチェック体制に関して、一定の体制構築及び業務実態が認められるものの、本件案件のような会計不正に係る不正事案の発生防止及び不正探知の見地からは、本来求められるべき水準には達していなかったものといわざるを得ないとまとめている。とりわけ、第２ラインの中でも経理部の体制について、紙数を割いて言及しているので、見ておきたい。 外部調査委員会は、経理部の課題として、「売上計上の適正化」があり、会計監査人対応のほか、営業部による売上計上について会計基準から見た妥当性をチェックすることや、売上計上ルールの周知を行うことが掲げられていたこと、職務分掌規程では、経理部は、全ての取引を会計処理し、財政状態及び経営成績の把握並びに情報開示を行うとともに、グループ事業を支援することについて責任を有し、制度会計、決算、税務等の業務を行うとされていることを挙げたうえで、経理部において、全ての営業部門における事業内容や実務を把握したうえで、会計に係る不正リスクを意識した適切な会計判断や営業部門への調査等を実効的に行い、併せて営業部門への指導や支援等まで業務を遂行していける人員体制となっていたかについては疑問が残ると指摘している。 その理由として、経理部の体制の問題（2020年における人員は16名に過ぎない）のみならず、経理部の職員において会計不正リスクに対する意識や感度が高くはなく、実際に起こりうるリスクとしては具体的には意識されていなかったことや、営業部門に対しては購買部が牽制をかけてくれるだろうといった「人任せ」の意識、「基本的には営業部門の言うことが正しい」との考えがあり、それゆえ、営業部門に対して数字の説明を求めたとしても、疑うという観点ではなく、エビデンスを求めるでもなく聞いた話をそのまま信じてしまっていたという実態がヒアリングにおいても認められるとして、第２ラインが、会計不正に係る不正事案の発生防止及び不正探知の見地からは、本来求められるべき水準には達していなかったとの結論を導いている。 （３） ３ラインの重要性についての認識の不十分性（リスク管理体制の構築・運用に係る「他人事」の姿勢）（調査報告書106ページ以下） 外部調査委員会は、ネットワンの経営陣は、３ラインの重要性を十分に認識していなかったために、営業部門・技術部門・購買部門（第１ライン）、管理部門（第２ライン）及び内部監査部門（第３ライン）を基軸としたリスク管理体制の脆弱性を認識しながら、その是正のための取組を行ってこなかったことを指摘して、経営トップを中心とする経営陣が、いわば「他人事」としてリスク管理体制の改善のための十分な取組を行ってこなかったことが、本件案件が発生する一因であると断じている。 特に、第３ラインである内部監査室については、社長直轄の部署として、専門的知識を有した人材が内部監査の重要性を認識したうえで意欲的に業務に取り組むことができるように、適切な人材を配置するとともに、内部監査室からの報告内容をもとに、不備等の原因を分析し、再発防止のための措置を検討する必要があったにもかかわらず、経営陣は、内部監査部門を義務的に設置しているコスト部門としてのみ捉え、その存在意義を十分に理解しておらず、その結果、内部監査室の質を改善するための実効的な措置は講じられてこなかったうえ、内部監査の結果報告された異例とも思える件数の不備・注意についても、是正するための具体的な対応が取られることはなかったと批判している。 （４） 三様監査（調査報告書56ページ以下） 外部調査委員会は、報告所のうち36ページを「三様監査」の分析に費やしている。その結果、内部監査室による内部監査、並びに、経営陣と内部監査、監査役監査及び会計監査との各連携等において、様々な問題を指摘し、中でも、内部監査においては、毎年多数の不備等を指摘しながらも、フォローアップの不十分性、被監査部署との関係性等から、指摘件数、割合が非常に高い水準のままになってしまっていたことを問題視し、その原因として、内部監査室員の意識・気構え、内部監査室の組織としての能力の問題であると同時に、経営陣に、第３ラインの重要性の認識が不十分であり、被監査部署に対する指導を含む、抜本的な改善策を行わずにそのままにしていたことを挙げている。一方、連携の問題点については、「監査役や会計監査人においても内部監査室との連携をより緊密に取ることが期待された」と述べるにとどまっている。 ３ 過去調査に基づく再発防止策の不徹底等 外部調査委員会は、調査の結果、次のとおり、過去の２つの会計不正事案に係る再発防止策の不徹底などが本件案件の間接的な原因になっていたと認定した。 （１） 2013年事案（調査報告書93ページ以下） （※２） 詳細は本連載【第６回】を参照いただきたい。 2013年事案の再発防止策について、外部調査委員会は、次のように評価した。 （２） 2014年事案（調査報告書103ページ以下） 外部調査委員会は、2014年事案については、社内での周知は行われておらず、ヒアリングによっても、2014年事案の存在やその概要を認識していたのは、当時の調査に関わった者などの一部の職員に限られていたことを批判し、仮に当時、2014年事案を職員に周知していたとすれば、ＩＴ業界において不正が広まっており、１年前に発覚した2013年事案が一過性の偶発的な事案ではないことや、架空取引が不正であること、プール金が不正の温床となりやすいこと等の当然の認識を、改めて職員に惹起する契機となり得たことは否定できないと結論づけて、不正行為に対する職員のリスク・コンプライアンス意識を醸成するための１つの有益な機会を失ったと考えられるとまとめている。 ４ 再発防止策の提言（調査報告書173ページ） 外部調査委員会は、多角的な原因分析に対応する形で、27ページに及ぶ再発防止策の提言をまとめているが、本稿では、再発防止策の冒頭に置かれた「企業の在り方の抜本的見直しの必要性」に注目したい。 外部調査委員会は、「組織の在り方の見直しの必要性について」、原因の根底には、ネットワンの組織の在り方がビジネスモデルや経営環境の変化等に対応しきれていないことがあるとして、個別の再発防止策の実施にとどまらない抜本的な組織改革が急務であると強調している。 具体的には、従来は、ネットワーク機器の仕入販売を行うというビジネスモデルが中心であったが、現在は、技術や商品を利用したネットワークシステムの構築から高付加価値サービスの提供まで広く取り扱うとともに、顧客の多様化も進んでいることから、非定型化・複雑化したビジネスモデル及び経営環境の下では、従来のように１人の営業担当の責任の下で案件を遂行することは現実的でなく、「非定型化・複雑化したビジネスモデルにチームで対応できる健全な組織づくり」を行う必要があることをまず挙げている。 そのためには、「いかにして顧客に最良のソリューションを提供するか」を最優先事項として、 を求めたうえで、このような組織づくりを実効的に行うためには、役職員全体の意識改革、すなわち企業文化の改革が必要となることは言うまでもないとして、経営トップをはじめとする経営陣がリーダーシップをもってその取組を徹底することが必要であると結んでいる。 【調査報告書の特徴】 外部調査委員会による調査も終盤に入っていたと思われる2021年３月10日、「ネットワン社元社員を逮捕 ＰＣ代1,500万円詐取容疑」というニュースが報じられた。以下、毎日新聞の記事を引用する（一部、かっこ書き等を省略している）。 この記事を読んで驚いたことが３つあった、１つ目は、逮捕された元従業員の年齢が42歳であったこと。ＩＴ関連各社の営業担当を仕切って大規模な循環取引を首謀したとされる者について、もう少し年齢が上だという印象を持っていた。２つ目は、ＰＣ代金の詐取という事案は、これまで開示されたどの報告書にも言及がなかったこと。３つ目は、2011年にＰＣ代金の詐取を始めていたということは、2008年に中途入社した牟田容疑者は、その３年後、まだマネージャーに昇格する前に、こうした不正を実行できる立場になっていたということである（※３）。 （※３） 「特別調査委員会の中間報告書受領及び公表に関する説明会質疑応答（要旨）〈2020年２月13日（木）15：30開催〉」の中で、Ａ氏（牟田容疑者）について、2008年入社の中途採用で、2014年にマネージャーになったことが説明されている。 １ 元従業員の逮捕容疑 新聞報道を受けて、ネットワンは、「当社元従業員の逮捕について」というリリースを出した。 懲戒解雇した理由は「納品実体のない取引を実行したこと」であり、逮捕容疑の詐欺ではないことが読み取れるが、ネットワンが刑事告訴していた「容疑」について言及がない。ＰＣ代金の詐取は、いつの時点で把握されていたのか、これまで公表された報告書に開示がなかったのはどういう理由によるものか、2020年12月14日付報告書で事実の解明がされた架空・水増し発注による仕入代金のプライベートカンパニーへの流出事案は、事件全体の中で、どこに位置づけられるのか、まだまだ不明な点が多い。 ２ 会計監査人はなぜ不正を見抜けなかったのか 調査報告書には、「経営陣及び会計監査人の間のコミュニケーションについて」との項目が設けられ（調査報告書92ページ）、以下のような記述がある（一部省略）。 ネットワンの会計監査人は、1996年の株式店頭登録以来ずっとトーマツが務めているが、過去のネットワンの不正事案について、トーマツが積極的に改善策や再発防止策を提言したという記述は、これまで公開された報告書には見当たらない。この報告書では、2019年循環取引事案のうちの複数の取引が会計監査で問題となり、トーマツが経営者確認書の提出を求めたうえで、監査覚書に以下のように記載した（調査報告書141ページ）。 こうした一連の会計監査人の対応について、外部調査委員会は、会計監査人が納品確認を徹底していれば、「実体のない取引であることが判明した可能性がある」としながらも、「監査覚書の記載は、取引の具体的な疑義を示すものというよりは、直送案件については実在性の確認を徹底すべきことを一般的に指摘するものとも解される」としたうえで、会計監査人が実体のない取引に気づかなかった原因を追及するのではなく、当時代表取締役会長であった吉野孝行氏（以下「吉野氏」と略称する）について、経営者確認書による確認が求められたことがある状況を踏まえ、吉野氏としては、会計監査人からの指摘を踏まえて、社内で実在性に疑義のある取引が行われるリスクがあることを強く認識し、より慎重な確認や注意喚起をすることがより望ましかったとも考えられると結んでいる。 ３ ネットワンによる再発防止策 ネットワンによる再発防止策については、同社が、３月19日に行った「外部調査委員会の提言、及び、当社の今後の対応説明会」における資料から引用したい。 ４ 取締役及び監査役の辞任 ネットワンは、上記３で引用した説明会において、代表取締役社長荒井透氏、取締役会長吉野孝行氏、取締役（常務執行役員東京第１事業部長）平川慎二氏及び常勤監査役の松田徹氏が、2021年３月31日をもって取締役及び監査役を辞任して経営体制の刷新を図る旨を申し出たことから、これを受理したことを公表した。 荒井氏及び吉野氏にあっては、ネットワンの過去の不正事案発覚の過程で常に取締役の地位にありながら、役員報酬の自主返納という、「取締役の経営責任及び監督責任を適切に反映したものであったかには疑問が残る（調査報告書171ページ）」処分で済ませていたものであるが「不正事案によって毀損したステークホルダーの皆様の信用を早期に回復する」ために、自ら辞任を申し出たということである。 一方の松田氏は、2013年事案における再発防止策の一環である「内部監査の強化」を図るため、当時、総務部長であった同氏を内部監査室長に異動させ、その後、2015年６月からは監査役を務めており、唯一の常勤監査役でもあったことから、責任を取ったものとみられる。なお、後任の常勤監査役には社外監査役である須田秀樹氏が就任するということであり、次の株主総会までの緊急的な就任であるとは理解できるものの、1943年生まれのご高齢に加えて、会社の情報を把握しづらい社外監査役という立場で、再発防止策の１つである「監査体制の抜本的な見直し」の中で挙げられている「監査役の体制強化」につながるのかどうか、疑問を感じるところである。 （了）
ハラスメント発覚から紛争解決までの 企 業 対 応 【第13回】 「不倫がセクハラに発展した場合の注意点」 弁護士 柳田 忍 【Question】 当社のセクハラ相談窓口に対して、社員Ａ（女性）から「上司Ｂ（男性・既婚）に意に沿わない交際を強要された挙げ句、Ｂにつきまとわれていて困っている」との申告がありました。 当社において事実関係の調査を行ったところ、実は、ＡとＢは不倫関係にあったが、Ａが一方的に関係を解消したところ、Ｂが復縁を求めてＡにつきまとっていたという事実が判明しました。Ｂの行為はセクハラに当たるのでしょうか。また、Ｂに対して懲戒処分を実施すべきでしょうか。 【Answer】 Ｂの行為はセクハラに該当する可能性があります。その場合、Ｂに対して懲戒処分を行うことは可能ですが、それが妥当な解決策であるか否かをよく検討する必要があります。 ● ● ● 解 説 ● ● ● １ 不倫とセクハラ まず、一見、ただの不倫関係のように見える場合でも、実は上司・部下の関係を背景に性的関係を強要されている場合がある。セクハラとは、職場において行われる性的な言動に対するその雇用する労働者の対応により当該労働者がその労働条件につき不利益を受けたり、その性的な言動により当該労働者の就業環境が害されたりすることを指すことから（拙稿第１回参照）、このような性的関係の強要はセクハラに当たる。 また、元交際相手に対するつきまとい行為がセクハラに該当する場合がある。Ｙ（男性上司）が、Ｘ（女性部下）との肉体関係を伴う交際関係が解消された後、Ｘに約３ヶ月間つきまとうなどしたため、ＸがＹ及び会社に対して不法行為に基づく損害賠償を請求した事案において、Ｙは単に復縁のためにＸに接触していただけであると主張したが、ＹのＸに対するセクハラが認められた（イビデン事件高裁判決（名古屋高判平成28年７月20日労判1157号63頁））。 本件においては、調査結果によると、ＡとＢとの関係自体は合意に基づく不倫関係に過ぎないとのことである。従業員の恋愛関係は私的領域に属する事項であり、それが社内不倫であっても、原則として懲戒処分の対象とすることはできない。よって、本件においても不倫関係を理由にＢの懲戒処分を行うべきではない。一方、Ｂが復縁を求めてＡに接触した行為については、接触の態様、回数、期間等にもよるが、Ｂを懲戒処分の対象とすることは可能である。 ２ 不倫がセクハラに発展した場合の対応策 もっとも、このようなケースにおいては、単にＢの行為が懲戒処分に値するか否かを検討すれば良いというものではないように思う。Ｂに対する懲戒処分が譴責や戒告程度であれば別論、減給、出勤停止、解雇などになると、Ｂの妻が本件ハラスメントについて認識する可能性が生じる。 その結果、本件ハラスメントの被害者であるＡが、Ｂの妻から不倫行為等を理由とした損害賠償請求を受ける可能性がある。仮にＡがかかるリスクを認識しないままに被害申告を行っているとすると、実際にＢの妻がＡに対して損害賠償を請求した場合に、会社とＡの間でトラブルに発展するおそれがある。よって、Ｂの行為が懲戒処分相当であるとの判断に至ったとしても、Ｂの懲戒処分を決定する前に、まずは、Ａに対して上記のようなリスクがあることを説明すべきである。場合によっては、Ａの了解を得たうえで、「Ｂによる言動は懲戒事由に該当するものの、Ｂが今後はＡに対して接触しないことを約束するのであれば、会社の温情により、今回は懲戒処分を科さない」といった対応も考えられるかと思われる。 もっとも、Ｂの行為が懲戒処分相当の行為である場合は、懲戒処分を科したか否かという事実や懲戒処分の種類について会社の前例となることになる。公平性を欠く懲戒処分は無効となる場合があるため、Ｂの行為が懲戒処分相当であるにもかかわらず、懲戒処分を科さない場合には、今後、似たような事件が発生したときに厳重な処分を行うことが難しくなる可能性がある点について留意する必要がある。 また、通常の人事上の措置の一環として、ＡとＢの職場を分けるなど、事実上、ＡとＢの関係を絶つための配慮を行うということも考えられる。 （了）
〔一問一答〕 税理士業務に必要な契約の知識 【第16回】 「税理士の説明義務とそれにまつわる注意点」 虎ノ門第一法律事務所 弁護士 川上 邦久 〔質 問〕 ①説明義務が認められる法的根拠は何ですか。 ②説明義務の実質的根拠は何ですか。どのような場合に問題となりますか。 ③契約書での対応としてはどのようなものがありますか。 〔回 答〕 ①委任契約において受任者が法律上当然に負う善管注意義務（民法644条）の一形態として「助言・指導義務」「調査・確認義務」などと並んで認められます。 ②顧客に自己決定の機会を与えるということが実質的根拠とされています。「選択の余地のある税務処理をする場合」に、顧客から、きちんと説明を受けていれば別の選択をしていたと結果的に思われてしまった場合に問題となります。 ③いわゆる免責規定を設けることには懸念点がありますが、少なくとも委任事務の対象を特定することで、説明義務が生じる対象を限定することが考えられます。 ◆◆◆◆ 解 説 ◆◆◆◆ １ 善管注意義務の一形態としての説明義務 税理士と顧客との間で締結される税務顧問契約その他の業務委託契約は、原則として委任契約と考えられている（本連載【第14回】参照）。 委任契約において、受任者は、法律上当然に「委任の本旨に従い、善良な管理者の注意をもって、委任事務を処理する義務」（いわゆる善管注意義務）を負う（民法644条）。 受任者の善管注意義務は、受任者が「委任事務の処理」を行う全ての局面で問題になるが、どのような局面を想定するかによって、受任者に求められる義務の具体的な中身は異なる。本稿で扱う説明義務も、（広義の）善管注意義務の一形態ということになる。 ここで、税理士による「委任事務の処理」の流れを単純化すると、以下のように整理することができる（なお、実際には、各段階がこのように明確に区別できるわけではないし、各段階で問題となる義務の呼称についても、用法が確立しているわけではないので、あくまでも１つの整理としてご参照いただきたい）。 （１）は、いわゆる「事前税務相談」である。これは、どのような事実を発生させれば顧客にとって有利となるかを助言・指導するというもので、未発生の事実を対象とした委任事務であるという点で、既発生の事実を前提とした（２）以下の委任事務と区別されることになる（税理士職業賠償責任保険でも、「事前税務相談」に関する保険は「特約」として設計されている）。ここで問題となるのが「助言・指導義務」である。 （２）については、税理士においてどのような資料・情報が必要になるかを指示する必要はあるが、基本的には顧客の責任で行うべきものである。顧客が資料・情報を提供しなかったために顧客に損害が生じたとしても、原則として税理士が責任を負うことはない。 （３）について問題となるのが「調査・確認義務」である。必要な資料・情報の提供は、原則として顧客の責任で行うべきものであるが、「顧客から提供された資料・情報」に誤り・虚偽があることに税理士が気づいており、あるいは容易に気づくことができた場合には、税理士においても調査・確認を行う義務があるとされることがある。 （４）は、税理士による「委任事務の処理」の根幹であり、ここで税理士が果たすべき義務を指して単に「善管注意義務」ということもある。確定された事実を前提として、適法かつ顧客の利益となるように法律を適用し税務処理を行うことは、税務専門家である税理士に当然に求められる責務である。 （５）は、税務処理を行うにあたって付随的になすべき事項であり、ここで問題となるのが本稿で扱う「説明義務」である。 ２ 説明義務が問題となる場面 「説明義務」とは、税務処理の内容について顧客に説明し、その承諾を得る義務である。 この点、もちろん「顧客サービス」として顧客への説明を行うことが望ましいことは理解できるが、日々の研鑽を怠らず、税法や通達の改正にもキャッチアップし、税務専門家として「誤り」のない処理をしてさえいれば、顧客への説明を「法的な義務」とする必要まではないのではないか、との疑問も生じるかもしれない。 しかしながら、税務処理の結果に対する評価は、絶対的に定まるものではなく、相対的なものである。 すなわち、ある面で顧客に有利な税務処理であっても他の面では不利になることもあれば（例えば、課税の繰延は一般的には顧客に有利な処理といい得るが、それでさえ、ライフサイクル等に照らして早期の課税を希望する顧客にとっては不利な処理になり得る）、顧客に関する将来の見通しによって有利不利が決まることもある（例えば、消費税の還付を受けることができるのであれば、免税事業者となることは不利である。消費税課税事業者選択届書の提出に関する裁判例は非常に多い）。 税務処理の結果により利益を享受し、不利益を被るのは顧客本人であるから、顧客に自己決定の機会が与えられるべきである。しかしながら、税務の素人である顧客本人は、そもそも判断するために必要な情報を持っていない。したがって、専門家である税理士から顧客に情報を提供させることで、顧客に自己決定の機会を与えるべきである。これが「説明義務」の実質的な根拠である。 このように、客観的に見て税務処理が「誤り」であったとまではいえなかったとしても、顧客からその税務処理が「誤り」であった（説明を受けていれば別の選択をしていた）と結果的に思われてしまうと、「説明義務」違反が問題となり得ることになる。 特に、「否認リスクがある税務処理をする場合」は危険である。否認リスクがあるものの税務上有利な税務処理をとるか、税務上不利であっても否認リスクのない税務処理をとるか、という「選択の余地のある税務処理をする場合」にあたるうえ、結果的に否認された場合には、顧客に損害が発生したことが分かりやすいためである。 大阪高判平成10年３月13日判例時報1654号54頁（TAINSコード：Z999-0018）で問題となったのは、バブル崩壊後における異常な経済状態を理由に基本通達と異なる確定申告をすることを積極的に指導した結果、更正処分を受け、過少申告加算税を賦課されたという事案である。 同判決は、「確定申告をするに当たり形式上基本通達に反する税務処理をすることが直ちに許されないというものではない」として、「基本通達に反する税務処理」自体が客観的に「誤り」であるとはしなかった。 そのうえでなお、同判決は、「税務行政が基本通達に基づいて行われている現実からすると、当該具体的事案について基本通達と異なる税務処理をして確定申告をすることによって、当初の見込に反して結局のところ更正処分や過少申告加算税の賦課決定を招くことも予想されることから、依頼者にその危険性を十分に理解させる義務がある」として税理士の説明義務違反を認めたのである。 こうした危険を避けるために、「否認リスクがある税務処理をする場合」や、その他の「選択の余地のある税務処理をする場合」には、各選択の内容及びリスクを顧客に説明したうえで、その承諾を得ることとし、その経過をできる限り記録に残すべきである。 ３ 契約書の規定について 最近では、契約書にも、説明義務に関する規定が含まれていることが多い。日本税理士会連合会が提供している業務契約書のひな形にも、以下のような規定が含まれている。 この規定は、①「とるべき処理の方法が複数存在し、いずれかの方法を選択する必要があるとき」、あるいは②「相対的な判断を行う必要があるとき」の説明義務を定めるものである。顧客に対して説明を行い、顧客がこれを承諾した場合には免責されるというもので、基本的には法律上当然の事柄を定めたものといえる。 さらに一歩進めて、契約書において、説明義務を排除することができるか、ということについては、消費者契約法との関係等が問題となる。 消費者契約法では、故意又は重過失がある場合の免責は一切認められておらず、軽過失しかない場合であっても、一部の免責しか認められていない。したがって、「損害賠償の額は、対応する期間の業務委託料を上限とする。ただし、故意又は重過失のある場合はその限りではない」といった規定であれば、消費者契約法上は許容されることになる。 ただし、税理士が締結する契約書に関しては、このような規定は一般的なものではないと思われ、このような規定を入れることが顧客との関係に悪影響を及ぼす懸念もある。また、結局は、重過失の有無が争いになるだけで、紛争予防につながらない、という懸念もある。さらに、税理士職業賠償責任保険が存在する状況で、顧客の保護をあえて限定するべきなのかという問題もある。 現実的な対応としては、少なくとも、個別の事案ごとに委任事務の対象をしっかり特定することで、説明義務が生じる対象を限定することが考えられる。 （了）
《速報解説》 会計士協会が「監査報告書の文例」等の改正を確定 ～強制適用は2022年３月31日以後修了する連結会計年度及び事業年度に係る監査から～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2021年４月７日、日本公認会計士協会は、「「監査・保証実務委員会実務指針第85号「監査報告書の文例」及び関連する監査・保証実務委員会報告」の改正について」を公表した。 これにより、2021年１月19日から意見募集されていた公開草案が確定することになる。なお、公開草案に対するコメントは寄せられなかったとのことである。 これは、「監査基準の改訂に関する意見書」（2020年11月６日、企業会計審議会）及び「監査基準委員会報告書720「その他の記載内容に関連する監査人の責任」」（2021年１月14日）等を受けたものである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 主な内容 「監査基準の改訂に関する意見書」において、監査した財務諸表を含む開示書類のうち当該財務諸表と監査報告書とを除いた部分の記載内容、すなわち「その他の記載内容」について、監査人の手続を明確にするとともに、 監査報告書に必要な記載を求める改訂が行われた。 監査報告書では、「その他の記載内容」又は他の適切な見出しを付した区分を設けて記載する（監基報720第20項）。 「その他の記載内容」には、監査報告書日以前に監査人が入手したその他の記載内容、監査意見の対象にはその他の記載内容は含まれておらず、監査人は意見を表明するものではなく、また、表明する予定もない旨などの所要の事項を記載する。 各文例において、「その他の記載内容」の文例を示すとともに、文例６として、「監査報告書日以前に全てのその他の記載内容を入手し、またその他の記載内容に関して重要な誤りが存在すると結論付けた場合における、無限定適正意見の監査報告書」が追加されている。 Ⅲ 適用時期等 2022年３月31日以後終了する連結会計年度及び事業年度に係る監査から適用する。 ただし、2021年３月31日以後終了する連結会計年度及び事業年度に係る監査から適用することができる。 （了）
《速報解説》 国税庁、４月16日（金）以降の個別指定による申告・納付期限延長手続に関しコロナＦＡＱを更新 ～申告書の余白記載による簡易的方法は認められず申請書が必要～ Profession Journal編集部 令和２年分の所得税等の確定申告・納付期限は全国一律、令和３年４月15日（木）まで延長されているが、最近の第４波ともいわれる新型コロナウイルス感染再拡大もあり、この延長期限をもってしても申告・納付が間に合わないケースも想定される。 このように、新型コロナウイルス感染症の影響によって期限までに申告・納付することができないと認められるやむを得ない理由がある場合には、所轄税務署長に申請し承認を受けることで、その理由がやんだ日から２ヶ月以内の範囲（所轄の税務署長が指定した日）で、個別指定による期限延長が認められる。 来週にもこの延長期限を迎える中、国税庁は４月６日（火）付けで、「国税における新型コロナウイルス感染症拡大防止への対応と申告や納税などの当面の税務上の取扱いに関するＦＡＱ」において、個別指定に係る問答を追加・更新した。 これまでは、新型コロナウイルスの影響により個別指定による期限延長を申請する場合、期限までに申告・納付ができない理由について、申告書の余白に「新型コロナウイルスによる申告・納付期限延長申請」等と記載する簡易な方法が認められていたが、今回追加された問答（問１－３ 簡易な方法による個別延長）では、令和３年４月16日（金）以降に個別延長を申請する場合には、上記の簡易な方法による申請ではなく、「災害による申告、納付等の期限延長申請書」を作成・提出する必要があるとしている（法人税・相続税等の税目についても同様（問１－５））。 なお、「災害による申告、納付等の期限延長申請書」は郵送で提出できるほか、「e-Taxソフト」を利用して申請することもできる（ただし国税庁の「確定申告書等作成コーナー」から申請することはできない）。 また、延長後の納付期限までに納付することが困難な場合には、納税についての猶予制度を適用できる場合がある。 （了）
《速報解説》 金融庁、「コーポレートガバナンス・コードと投資家と 企業の対話ガイドラインの改訂について」と題する提言を公表 ～取締役会の機能発揮や中核人材の多様性の確保等に係る改訂を予定～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2021年４月６日、スチュワードシップ・コード及びコーポレートガバナンス・コードのフォローアップ会議は、「コーポレートガバナンス・コードと投資家と企業の対話ガイドラインの改訂について」と題する提言を公表した。 これは、取締役会の機能発揮、企業の中核人材における多様性の確保などや、2022年４月から東京証券取引所において新市場区分の適用が開始となることを踏まえて、コーポレートガバナンス・コードを改訂するものである。あわせて、投資家と企業の対話ガイドラインも改訂する。 今後、本提言に沿って、すみやかに東京証券取引所においてコーポレートガバナンス・コードの改訂が行われ、金融庁において対話ガイドラインの改訂が行われることが期待されている。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ コーポレートガバナンス・コードの改訂 主に次の改訂が記載されている。 １ 取締役会の機能発揮 ２ 企業の中核人材における多様性の確保 ３ サステナビリティを巡る課題への取組み ４ その他 Ⅲ 投資家と企業の対話ガイドラインの改訂 主に次の改訂が記載されている。 （了）
《速報解説》 国税庁、キャリード・インタレストの税務上の取扱いに係る金融庁からの照会への回答（情報）を公表 ～金融庁HPでは特設ページを開設、今後チェックシートや所得計算書を公表予定～ Profession Journal編集部 令和３年度与党大綱では、「国際金融都市に向けた税制上の措置」、すなわち、わが国の国際金融センターとしての地位の確立に向けて海外から事業者や人材、資金を呼び込むための諸課題の解決を目的に、以下の措置を講じるとしていた。 ファンドマネージャーが受け取るキャリード・インタレストについては、現行制度上、総合課税（地方税含め最高税率55％）とされるリスクがあるため、海外の運用会社にとって日本進出へのネックとなっていたことから、株式譲渡益等として分離課税の対象となる場合の要件を明確化する必要があった。 このたび国税庁は、組合事業に係る利益等の帰属について定めた所得税基本通達36・37共－19（以下、本通達）の適用に関し、金融庁からの照会への回答（以下、本情報）を公表した。 本情報では、組合事業に係る利益等について、分配割合に応じた構成員課税（組合事業に係る利益等が株式等の譲渡に基づくものである場合には、株式等の譲渡による所得として分離課税）とする本通達の適用に必要な「経済的合理性」等の要件について、金融庁は、次の要件に該当する場合には、一般的には経済的合理性等を有しているとの見解を示し、国税庁は貴見のとおりで差し支えないとしている（各項目の詳細については本情報Ⅱ、具体的事例については本情報Ⅲを参照）。 また、合わせて金融庁ホームページでは「キャリード・インタレストの税務上の取扱いについて」と題する特設ページを公表、国税庁への照会・回答について周知したうえで、今後、キャリード・インタレストを受け取るファンドマネージャーが所得税の確定申告を行う際に確定申告書の添付書類として利用可能なチェックシートや所得の計算書を公表する予定としている。 なお、冒頭の「国際金融都市に向けた税制上の措置」としては他に、相続税・贈与税の納税義務者・課税財産の見直しや、特定投資運用業者の役員に対する業績連動給与の損金算入特例の創設なども織り込まれているが、金融庁ホームページではこちらの施策についてまとめた特設ページも新設している。 （了）
《速報解説》 税務関係書類の押印義務廃止、正式にスタート ～様式を定めた通達の改正も相次ぎ公表～ Profession Journal編集部 令和３年度税制改正では、国税・地方税の税務関係書類について、原則として押印義務を廃止することとされ、既報のとおり、国税庁ホームページでは昨年12月に「押印を要しないこととする税務関係書類については、施行日前においても、運用上、押印がなくとも改めて求めない」とする取扱いが示されていた。 この押印義務廃止については、昨日（令和３年４月１日）以後に提出する税務関係書類から適用がスタートしたわけだが、国税庁は同日付で上記のホームページを更新、４月１日以降の手続等について周知を図っている。 同ホームページではまず、令和３年４月１日以降も押印（実印）及びその印鑑証明書の添付を要する書類（①担保提供関係書類及び物納手続関係書類のうち、実印の押印及び印鑑証明書の添付を求めている書類、②相続税及び贈与税の特例における添付書類のうち財産の分割の協議に関する書類）について、税務上、どの制度（特例）を適用する手続において必要となるか、一覧表で明らかにされている。 令和３年４月１日以降の手続における留意点としては、現在国税庁ホームページに掲載している申告書等の様式については、順次、押印欄のない様式へ更新する予定だが、まだホームページ上や税務署の窓口で配布されている押印欄の残っている様式についても、引き続き使用でき、その際も押印欄への押印は不要としている。また、押印が不要となった税務書類へ任意で押印することは問題ないものの、その押印の有無によって効力に影響が生じるものではないとしている。 なお、大綱の記載では明らかになっていなかったが、申告書等への税理士の押印については、所得税法等の一部を改正する法律（令和３年法律第11号）では第９条関係として税理士法33条《署名押印の義務》が改正され、こちらも押印の義務が廃止されている。 今回の様式見直しに伴い、下記の通り、各様式を定めた通達の改正も順次行われている。 （了）
