なお、機能とは通常は人的機能を意味するとされているが、通常のリスクを超えるリスクが顕在化したときに損失を部門間でどのように負担するかという問題があり、人的機能だけが収益の配分に相応しいという考え方を超えて、資本にもリスク負担機能という「機能」を果たすことができることを認めるべきであるとの考え方もある。

BEPSプロジェクトが完結すれば、租税条約、移転価格税制、外国子会社合算課税など国際租税のスキーム全体が大きく変貌することとなり、それらは直ちにわが国の国際租税制度の改正を迫るものとなる。
そこで、この場を借りてBEPSプロジェクトの動向を逐次お知らせしていくこととしたい。

帰属主義の導入により、PEを有する外国法人は２つの課税標準を有することとなったことに伴い、それぞれの課税標準に係る国内源泉所得に係る欠損金はそれぞれの国内源泉所得のみから控除できることになった。これに伴い、欠損金の繰戻し還付に関する規定についても整備された（法法144の13）。

PEを有する外国法人の欠損金は、PE帰属所得に係る欠損金とPE非帰属所得に係る欠損金に区分され、それぞれPE帰属所得とPE非帰属所得から控除される。PEを有しない外国法人の欠損金は、PE非帰属所得に係る欠損金となる（法法141二、法法142の９、法令191）。

バーゼル銀行規制委員会の公表した基準では、一定の劣後債のように利子が生ずる負債も資本に含められている。こうした負債性資本の利子費用のうちPEに帰せられるべき金額を損金の額に算入することとした（法法142の５①）。

PE帰属資本相当額とは、外国法人の資本に相当する額のうちPEに帰せられるべき金額をいい、独立企業原則との整合性及び執行可能性といった観点から、「資本配賦法」と「同業法人比準法」のいずれかにより計算する（法令188②～⑥）。

「恒久的施設帰属所得」に係る所得金額の計算と「非恒久的施設帰属所得」に係る所得金額の計算とに区分して規定された。
「恒久的施設帰属所得」については、当該事業年度のPEを通じて行う事業に係る益金の額から損金の額を控除して計算することになるが、AOAの考え方に基づいて内部取引の認識や資本配賦計算等の独自の計算を行う。

国内源泉所得については帰属主義への変更を踏まえて、法人税法138条を改正し、国内において行う事業から生ずる所得に代えて「恒久的施設帰属所得」と「恒久的施設非帰属所得」という新たな分類を設けた。
改正前は所得の性質に応じた分類だったが、改正後はPEに帰属するかどうかで課税の可否が判断されることになった。例えば、日本支店が国外で行う事業による所得は、改正前は国外源泉所得であったが、改正後は「恒久的施設帰属所得」として国内源泉所得となる。

こうしたことから、わが国に支店を有する外国法人だけでなく、外国に支店を有する内国法人にとっても税務コンプライアンス・コストが相当の規模で増加することが予想される。
今回の改正は、平成28年４月１日以降開始事業年度に適用される。
大幅な改正であるため、準備期間を考慮して適用開始まで２年の猶予を見込んでいる。
内容が大幅に変わっただけでなく、改正条文の数からみても膨大な量の改正であるため、影響を受ける納税者にとって相当な準備期間を要する。対象となる企業は、早期に影響を評価し適時に対応策の検討を開始する必要がある。

出国税導入に当たっての課題を整理すると、以下のとおりである。
第１に、出国時に時価評価をしなければならないが、それが執行上可能かという問題である。