社長からの無理難題の
断り方・かわし方

第９回
日当による過度な節税

〈JUN税会〉 税理士 中尾 隼大

＊　＊　解 説　＊　＊

１　事実関係の把握

社長へのヒアリングと現状確認により、以下の事実が確認されました。

２　法的論点の整理

（１）　所得税法上の取扱い

本稿の根幹となる部分であるため、根拠となる条文や通達を抜粋して記載します。

【所得税法９条１項】

【所得税基本通達９－３】

（２）　法人税法上の取扱い

法人税を計算するための所得計算は、当該事業年度の益金の額から損金の額を控除した金額となります（法法22①）。そして、その損金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、当該事業年度の収益に係る売上原価等、販売費、一般管理費その他の費用の額とするとされています（同条③）。つまり、損金の額に算入することができる支出は、その法人の業務の遂行上必要と認められるものでなければなりません。裏を返せば、支出した金額のうちその使途の確認ができなかったり、業務との関連性の有無が明らかではなかったりするものについては、損金の額に算入することができません。

また、海外出張を前提としたものではありますが、旅費に関する通達として法人税基本通達９－７－６があります。これは、「当該法人の業務の遂行上必要なものであり、かつ、当該渡航のため通常必要と認められる部分の金額に限り、旅費としての法人の経理を認める。」とするものです。

（３）　消費税法上の取扱い

事業者が役員や従業員に支給する出張旅費、宿泊費や日当等のうち、その旅行に「通常必要であると認められる部分」については、課税仕入れに該当するものとされます。その上で、一定の事項を記載した帳簿のみの保存で仕入税額控除が認められることとなります（消法30⑦、消令49①一二、消規15の４二、消基通11－６―４）。つまり、出張に伴う日当を役員や従業員に支給する場合、その日当に関してはインボイスが不要で仕入税額控除が可能です。

なお、この「通常必要であると認められる部分」は、上記の所得税基本通達９－３に基づいて判断することとなります（国税庁HP 質疑応答事例「出張旅費、宿泊費、日当等に係る仕入税額控除の適用要件」）。

これらの所得税法や消費税法、そして法人税法の規定や通達からは、出張が所得税法９条１項４号の「旅行」に該当し、かつ「通常必要であると認められるもの」といえるのであれば、法人がそれに伴って役員や従業員に支出したものには所得税が課されないばかりか、仕入税額控除が可能となります。そして、法人税における所得計算においても、損金算入が可能です。このような取扱いとなるのは、出張者が、出張しなければ支出せずに済んだ食事代等を支出するわけであり、それに対する手当が日当であるために、実費弁済の性質があるためです。

３　本件事例への当てはめ

（１）　日当の妥当性の検討

１回当たり５万円が、所得税が非課税となる「旅行」に対する実費弁済として認められるかどうかを検討する必要があります。仮に実費弁済ではなく実質的な給与であると判断された場合、所得税の非課税及び消費税の仕入税額控除が認められなくなり、さらに法人税法における役員給与の３要件（定期同額給与・事前確定届出給与・業績連動給与）に該当しないとして、損金不算入となる可能性が高いです。

（２）　同県同市内の近場への出張

実務感覚的には、日当が高額なのは、海外出張⇒県外遠方出張⇒近場への出張の順です。本件の前提では、県外に行っても同市内の近場に行っても同額の５万円が支給されるため、この５万円が実費弁済として適切であると主張できるかどうかを検討することとなります。

（３）　役員報酬額の減額

役員報酬を月15万円減額し、その補填として月３回程度の日当支給を予定している点は、日当が実費弁済ではなく役員報酬の代替として機能している疑いを生じさせます。本件においては、日当支給額と役員報酬減額額が概ね一致しているため、役員報酬を日当に振り替えたものと評価される余地があります。

また、同業他社の一般的な日当水準と比較して著しく高額である場合には、その超過部分が実質的な給与と認定される可能性があります。

４　実務上の留意点

（１）　日当節税スキームの課題

上記２の規定等により、役員や従業員へ日当を支給すると、会社にとっては損金算入及び仕入税額控除が可能となり、かつ受け取る側にとっては所得税が非課税となることになります。これは、納税者の立場としては非常に有効な節税方法に見えるでしょう。現に、日当が万能な節税方法であるかのように喧伝するものも見聞きしますが、日当の支給を万能な節税方法だと安易に考えることは危険だといえます。

というのは、実務上において頭を抱える問題として、所得税基本通達９－３における「その旅行に通常必要とされる費用の支出に充てられると認められる範囲内の金品」をどのように判断すべきかという点があるからです。この判断について、法令や通達、裁判例等で明らかにされていません。同通達では、（２）において同業類似法人に照らして判断する旨が示されていますが、役員給与の過大性判定（法法34②）と同じく、それを事前に納税者としてリサーチすることは難しい側面があるでしょう。

（２）　納税者として参考にすべき情報

そのため、納税者にとって参考となり得るのは、以下の財務省や民間シンクタンクなどが公表している統計データです。例えば、財務省によって、「旅費等実態調査（民間企業の旅費規程等に関する実態調査）」というデータが公表されています。

これによれば、日当支給の判断自体について、距離や宿泊の有無、所要時間等によって判断しているとする会社が多いことに加え、対象者の役職によって２以上の区分を設けている割合が７割弱あるとされています（14頁）。そして、国内出張で最も高額な日当は、「『5,000～9,999円』15.0％」とされていることから（15頁）、役員を対象とする日当は、この程度の水準であれば是認される可能性が高いと考えます。あまりに突出した金額を日当として設定することが危険だということです。

日当の金額について問題となるというよりも、上記の支給判断データや所得税法９条１項４号が「旅行」と表現していることに鑑みると、本社等の拠点から極めて近いところに出張をした場合にも日当を支給することが問題だといえるでしょう。また、カラ出張が問題であることは明白です。

（３）　実務上の運用

さらに、実際に遠方へ出張に出向く場合でも、この日当の税務的取扱いを念頭において、役員報酬の額を再設定することには賛成できません。換言すれば、日当の支給を受けることを前提に、本来想定する水準よりも低額の役員報酬額を設定し、対象役員の役員報酬額の補填として出張の度に日当を支給することはすべきではありません。

日当は実費弁済の性質があるために所得税が非課税となるのです。つまり、事実上、役員報酬の不足分に対する補填だとみなされた場合は、法人税において定期同額給与等の役員給与としての損金算入が可能かどうかで判断され、所得税において給与課税される可能性もあり得るといえます。

なお、税務調査を実施する側の国税調査官における状況を確認すると、令和７年４月１日、「国家公務員等の旅費に関する法律施行令」が改正され、宿泊手当として見直されました。具体的には、宿泊を伴う出張のみを対象とし、食事に対応する費用のみが支給されることと改められています。これを受けて同時に見直された「国家公務員等の旅費支給規程」14条及び別表第三では、国内の宿泊出張の場合、最大2,400円とする旨が示されています。改正前は日帰り出張の日当も存在していたことからは、上記民間側と国税側において、日当を受け取る当事者としての感覚には乖離があるといえるかもしれません。

このような状況の中で、上記のリスクを回避するためには、日当を支給することにつき、少なくとも「お手盛り」ではないと説明できるように備えることが肝要です。そのためには、職位毎の日当の支給水準について法人内でバランスが取れる形で旅費規程を整え、移動の事実を示す証憑を具備し、こまめな精算を行うことが必要となります。実際に出張していたとしても、出張の事実、支給額及び業務関連性を客観的な資料によって説明できる体制を整えておく必要があります。国税不服審判所平成26年２月21日裁決においても、辞令、旅費精算書、帳簿書類及び関係者の答述等を踏まえ、出張の事実、業務関連性及び支給額が不当に多額でないことが個別に認定されています。そのため、適正な旅費規程を整備するとともに、これに準拠した運用と証拠資料の保存が重要となります。