税務判例を読むための税法の学び方【18】 〔第５章〕法令用語 （その４） 自由が丘産能短期大学専任講師 税理士 長島 弘 （前回はこちら） （承前）このように、「ものとする」があってもなくても意味が変わらないにもかかわらず、これを付すのは、語感や語呂から、また表現をソフトにするためであり、例外を認める余地はなく、義務を課したものである。 ③ 解釈の明確化 「・・・（の規定）は、・・・に適用があるものとする」というような用例がある。 これまで述べた用例とはやや異なり、そこで問題となっているある規定が、ある場合に適用があるのは解釈上あるいは論理上当然のことであるが、解釈上の疑義を避けるために、念のために規定で明確にするという場合に使われるものである。 この場合、これを「・・・適用する」と言い切ってしまうと、本来適用のないところを、この規定で適用するようにしたという創設的意味が付加されたという解釈が生じることになりかねない。そこで、創設的意味が付加されているのではなく、念のためのものであるということを表す趣旨で、この「・・・ものとする」が使われている。 なお、若干表現は異なるが、「規定の適用があるものとする」（例えば、所得税法施行規則第100条第３項）も同じ趣旨のものである。 ④ みなし規定と類似の「制度としてそのように決める」という意義を持つもの 「制度的に、そのように決める｡」という場合に、主に「とする」と表現する。 これは「みなす」（次回詳細に解説する）という用語が、「擬制的にそのように扱う」という趣旨であるのと異なり、本来そのように扱っておかしくない性質をもっているので「制度としてそのように決める」という趣旨で用いている。 この「とする」の前に「もの」が来た場合に「ものとする」という表現になる場合があるため、ここで説明する。 所得税法第12条には以下のようにある。 また、法人税法第11条には以下のようにある。 収益が実際に、名義人に帰属せずに実質所得者によって享受され、その享受する者に帰属しているわけであるから、税制上は名義人でなく、実質所得者に帰属するものと定めればよいのであるから「みなす」のではなく「とする」と規定している。 相続税法施行令第１条の12には、以下のようにある。 この第３項～４項に見られる「するものとする」もまた、同様の用例である。 しかし、第６項の「納めるものとする」は前回紹介した「② 法文上の語感から付されるもの」の用例であり、義務を課したものである。 また第９項の「規定は、・・・適用があるものとする」は、上記「③ 解釈の明確化」の用例である。 ⑤ 法令用語として慣用的に用いられるもの 「するものとする」が慣用的に用いられている場合としては、例えば、準用の場合の読替規定がある。ここでは、「読み替える」と言い切らないで、法文上「読み替えるものとする」と表現する慣行がある。 例えば法人税法第81条の６第６項には、以下のようにある。 この用例のものは、前回の「② 法文上の語感から付されるもの」の一種ともいえるが、慣行となっているため、ここに分類した。 また、制定の当初から、その附則の中に、「この法律は、・・・までに廃止するものとする」という規定が置かれていることが、時折みられる。期間満了とともに何らの措置をとることなく自動的に失効する限時法と異なり、このような定め方をしている場合には、期限の到来をもって自動的に失効するのではなく、「・・・までに廃止するものとする」という一種の政治的義務が宣言されているだけであるから、この法律の効力を失わせるためには、廃止の措置を別にとる必要がある。 なお、上記①～⑤とも、「ものとする。」と言い切らずに、「ものとし、」と続く場合もあるが、「する」の活用変化として当然あり得る表現であることを付言しておく。 （了）
〔税の街.jp「議論の広場」編集会議 連載35〕 措置法40条申請の承認取消しと 贈与者の死亡 税理士 鈴木 達也 Ｑ 個人が公益法人等に対して資産を贈与又は遺贈し租税特別措置法40条の申請に係る承認を受けた場合に、その承認が取り消されたときの課税関係について教えてください。 また、その取消時に贈与者が死亡している場合には、どうなりますか。 Ａ 個人が租税特別措置法40条１項後段の承認を受けた場合において、寄贈財産が公益法人等の公益目的事業の用に供される前にその承認が取り消されたときは、その寄贈者に対して、その公益法人等の公益目的事業の用に供された後にその承認が取り消されたときは、その公益法人等に対して、その取消日の属する年分の所得税が課される。 また、その寄贈者が死亡している場合には、それぞれの者に対してその贈与者の死亡日の属する年分の所得税が課されるが、その申告期限から時効が進行するため、一定年数を経過して取り消されたときは、時効により課税されない。 解 説 個人から公益法人等に対して財産の贈与又は遺贈があった場合において、その財産がその贈与又は遺贈があった日から２年を経過する日までの期間内に、公益法人等の公益目的事業の用に直接供され又は供される見込みであるときは、一定の要件を満たすものとして国税庁長官の承認を受けたものについて、所得税法59条１項１号のみなし譲渡課税の適用にあたり、その財産の贈与又は遺贈がなかったものとみなされる（措法40①後段）。つまり、贈与者又は遺贈者に対してみなし譲渡課税が行われない。 その後、その贈与又は遺贈に係る財産が公益目的事業の用に供される前にその承認が取り消された場合には、その贈与又は遺贈をした個人に対して課税が行われる。また、その贈与又は遺贈に係る財産が公益目的事業に供された後に取り消された場合には、その公益法人等に対して課税が行われる。 １ 財産が公益目的事業の用に供される前の承認取消し ① 課税関係 下記②の事由により国税庁長官の承認の取消しがあった場合には、その贈与又は遺贈をした個人に対して、みなし譲渡所得に係る課税が行われる。 具体的には、その贈与又は遺贈があった時に、その時の価額に相当する金額により、その贈与又は遺贈を受けた財産の譲渡があったものとして、その贈与又は遺贈によるみなし譲渡所得に係る譲渡所得の金額等を計算し、次のいずれかの年分の所得として、所得税を課することとなる。 イ 贈与の場合 その贈与をした者の非課税承認が取り消された日の属する年分（非課税承認が取り消された日までに、その贈与をした者が死亡していた場合には、その死亡の日の属する年分【図１】） 【図１】 ロ 遺贈の場合 その遺贈をした者のその遺贈があった日の属する年分【図２】 【図２】 ② 取消事由 その贈与又は遺贈について、次のいずれかの事実が生じた場合には、国税庁長官は、その承認を取り消すことができる。 ２ 財産が公益目的事業の用に供された後の承認取消し ① 課税関係 下記②の事由により国税庁長官の承認の取消しがあった場合には、その公益法人等に対し、その非課税承認に係る贈与又は遺贈を行った個人とみなして、みなし譲渡所得に係る課税が行われることになる（措法40③、措令25の17⑮）。 この取扱いは平成20年度税制改正により変更されたもので、公益法人等がその贈与又は遺贈を受けた資産を一旦その公益目的事業の用に供した後にその用に供しなくなるといった、いわば後発的事由により承認が取り消される場合には、その事情を考慮して、その贈与又は遺贈をした者ではなく贈与又は遺贈を受けた公益法人等に対して課税することとしたものである。 具体的には、その贈与又は遺贈があった時に、その時の時価相当額により、その贈与又は遺贈があったものとして、その財産に係る譲渡所得等の金額を計算し、次のいずれかの年分の所得として、所得税が課される。 イ 贈与の場合 その贈与をした者の非課税承認が取り消された日の属する年分（非課税承認が取り消された日までに、その贈与をした者が死亡していた場合には、その死亡の日の属する年分【図３】） 【図３】 ロ 遺贈の場合 その遺贈をした者のその遺贈があった日の属する年分【図４】 【図４】 ② 取消事由 国税庁長官の承認に係る財産の贈与又は遺贈を受けた公益法人等が、次のいずれかの事由に該当することとなった場合などの一定の事実（上記１②の取消事由を除く）が生じた場合には、国税庁長官はその承認を取り消すことができることとされている。 ３ 贈与者の死亡日の属する年分に課税される所得税と時効 贈与者が死亡後に上記２の承認の取消しが行われた場合には、その公益法人等に対して、その贈与者の死亡日の属する年分の所得税が課される。これは、公益法人等がその贈与者とみなされて所得税が課税されるため、課税年度も公益法人等の事業年度を基準として考えるのではなく、その贈与者の課税年度を基準として考えることとなり、その結果、その者の課税できる最後の年、つまり死亡日の属する年で課税することとなる。 この承認の取消しが、その贈与者の死亡日の属する年分の法定納期限から５年を経過した日後に行われた場合には、その公益法人等に対して課される所得税の徴収権が時効となる（通法72①）ため、結果として、その公益法人等に対して所得税が課されることはない【図５】。 【図５】 ４ 贈与者の死亡日の属する年分に課税される所得税に係る延滞税 上記１の承認の取消しがあった場合には、非課税承認を受けた者に対して所得税が課されることとなるが、既に贈与した者が死亡している場合や遺贈の場合におけるその所得税の額に対する延滞税の計算にあたっては、これらの所得税の法定納期限の翌日が起算日とされている【図６】。 ただし、法定納期限の翌日よりも通知日が遅い場合には、その通知をした日の翌日からそのみなし譲渡課税に係る所得税を完納するまでの期間を基礎として延滞税を計算することとされている（措法40⑭、措令25の17（26））【図７】。 【図６】 【図７】 また、上記２の承認の取消しがあった場合には、公益法人等に対してみなし譲渡に係る所得税が課されることとなるが、既に贈与した者が死亡している場合や遺贈の場合におけるその所得税の額に対する延滞税の計算にあたっては、これらの所得税の法定納期限の翌日が起算日とされている【図８】。 ただし、法定納期限の翌日よりも通知日が遅い場合には、その通知をした日の翌日からそのみなし譲渡課税に係る所得税を完納するまでの期間を基礎として延滞税を計算することとされている（措法40⑭、措令25の17（26））【図９】。 【図８】 【図９】 （了）
会計リレーエッセイ 【第９回（前編）】 星野佳路氏インタビュー 「経営者から見たクリエイティブな財務戦略とは」 株式会社星野リゾート 代表取締役社長 星野 佳路 ――クリエイティブな財務戦略のために 古典的な議論ではありますが、特にホテル業界の場合、財務に携わる人とマーケティングに携わる人では、考え方の方向性が異なることが多くあります。つまり同じホテル経営に携わる人でも、財務部門には稼働率優先型の人が多く、マーケティング部門には単価優先の人が多い、というのが典型的なパターンです。 具体的には、まずマーケティング部門は「単価を維持することがブランドの維持につながり、ブランドの維持が結果的に収益へつながる」と考えるのに対し、財務部門は「客室は在庫がきかないので、とにかく単価を下げてでも稼働率の向上を優先すべきであり、その日ごとの稼働を最大化する単価に設定することが、結果的に収益が高まる」と考えます。 この考え方の相反は、ホテル経営が学問として語られるようになってからの典型的な議論であり、コーネル大学のホテルスクールにおいても、財務の授業では「本来どちらを優先すべきなのか」という話から始まります。 私が思うのは、クリエイティブな財務戦略を採っていく上で重要なのは、マーケティング部門が財務部門の事業を理解することがまず一点、それから逆に、財務部門がマーケティング部門の言う顧客満足度やブランド戦略の重要性を理解することがもう一点。 つまり、まずはお互いの分野を理解することから始めていかなければならないと思います。 ――財務部門とマーケティング部門の平行線 このような財務部門とマーケティング部門がたどる平行線の原因としては、財務部門が扱っている事業については明確な数値が出るのですが、マーケティング部門が扱う顧客満足度やブランド力というものは、明確な数値が出てこないということが挙げられます。このため財務部門は「数値として見えないものは信用できない」と指摘する人が多いですし、マーケティング部門からすると「財務部門は数値の話ばかりする」と思ってしまうのです。 そのため、まず私が取り組んだのは、財務部門に顧客満足度やブランド力をより理解してもらうため、それらを数値化することでした。 顧客満足度・ブランド力が重要であるということは財務部門の人も概念的には理解しているのですが、それらについて毎年測定を行い、数値化して示すことによって、広告費やマーケティングにかかるプロモーション費用、またどのくらいお金を使えばブランド認知にどの程度の効果があるか、といった具体的な効果についての理解が深まるのです。 ――顧客満足度の数値化とその活用 この数値化にあたっては、お客様からのアンケート結果がその元になっています。星野リゾートでは1994年からアンケート調査を行っていて、当初はご利用いただいたお客様へ直接アンケート用紙をお渡しして郵送で返信していただく方法でしたが、現在はご利用いただいたお客様にアンケート用のURLが記載された「サンキューメール」をお送りし、そのメールに記載されたURLからアンケートに答えていただくようにしております。もちろんアンケートの結果はデータで自動集計されていますから、現場へのフィードバックも従来に比べて早まっています。 ここでもっとも重要なのはアンケートの返信率で、統計的に有意な数値を確保するために、必達目標を20％に設定しています。私は常々総支配人には「顧客満足度を上げるのと同じくらい重要なのは、アンケート調査のサンプル数を集めることだ」と言っていますし、月１回の総支配人の会議では、利益や売上、稼働率といった業績の報告の前に、このアンケート調査の返信率を施設別に報告させています。また、お客様にどういう説明をすれば返信率が高まるか、どのタイミングでサンキューメールをお送りすればいいかといった返信率を上げるためのノウハウについても蓄積を続けています。 こうして顧客満足度やブランド力を指標として数値化することで、財務部門から「こういうところにお金をかければ、もっとブランド力が上がるのではないか」、「ここは少し原価を下げても満足度に影響は出ないのではないか」といったクリエイティブな活動・提案が出てくるようになるのです。 ――どの部門からでも全体を見られる環境づくり それから逆に、マーケティング部門の人に、財務部門の人の発想を理解してもらうことも重要です。そのため財務部門には、現場のスタッフが直接業務に生かせるような形に数値を加工して出してもらっています。例えば売上については、お土産などの付帯売上が数値に含まれたままだと営業側にとっては指標がぶれてしまいますから、ADR（部屋単価）をほかの分野の売上とは別にするといった方法です。 このように、それまで数値化されていなかったものを数値化したり、数値を加工してフィードバックし合うことで、財務部門・マーケティング部門双方がお互いの事情を理解し、トータルな目線で判断できるようになります。そうして相互理解が深まることで、これまで気づかなかった視点による提案が出てくるようになり、競合他社にはないクリエイティブな戦略が打てるようになるのです。 ここで重要なのは、お互いの事情や指標が理解しやすい「環境をつくる」ということです。環境さえつくれば、スタッフはその環境をうまく利用し、自分の主張を通していける環境が自然と生まれるようになるのだと思います。 ――売上高経常利益率20％ 次に、少し具体的な話をすると、星野リゾートは「売上高経常利益率20％」という数値を目標にしています。 これは、業界の標準値と比較してもかなり高い数値です。 また、ホテル業界のマネジメントに使われている指標として「GOP」があります。GOPとは「Gross Operating Profit」の略で、売上から運営会社が自分で関与できる費用項目だけを並べて利益を出した「運営会社が責任を持てる」数値です。ここからオーナーごとにファイナンシングや納税があって、売上高経常利益につながるのです。 おそらくこのGOPを40％以上出さないと、売上高経常利益率20％を達成するのは無理だと思います。 GOPの世界基準は約25％ですから、この40％という数値もかなり高いものですが、軽井沢の「星のや」は、そのGOPが45％出せています。「星のや」については私自分でハード面から設計に携わっており、プールやスキー場などの付帯施設もなく効率化されていますし、スタッフの動線についても効率化できていますから、この結果につながっているのだと思います。 ――ホテル経営における運営と所有の分離 ただ、ハード面から設計したほうが効率がいいからと、はじめから施設を所有してそれを運営することは、基本的に考えていません。再生案件を手がける際にも、再生プロセスの中で必要と判断した場合はいったん施設を所有するケースもありますが、その施設が安定した軌道に乗って収益が出てきたときには、投資家に売却したり、オーナーに所有していただくことになります。 私は、ホテル経営においては、「運営」と「所有」は本来分離すべきだと思っています。運営に特化したノウハウこそが私たちの得意分野であり、そこを得意分野にしなければならないと思ってスタートしたところもありますので、今後は運営に特化していきたいというのが星野リゾートの将来像です。また、現在はREITが上場していますから、今後はREITに組み込んでもらう流れも考えられます。 所有している施設とそうでない施設があると、「自分が所有している施設を優先するのではないか」と思われてしまうこともあり、それは運営会社としての信頼に関わる話になります。また、資金があるときに、例えばシステムなどの運営の仕組みに投資したくても、例えば所有している施設の屋根の修繕に資金を取られるのは、運営会社として望ましくありません。 資産を所有して管理する会社か、不動産収益に重点を置いた会社か、私たちのように運営で収益を得る会社かで、基本的に会社の体質は異なります。私たちが世界のホテル業界で闘っていくには、運営に特化していかなければなりません。事実、ヒルトン・ハイアット・マリオットのような世界的に事業を展開しているホテルチェーンはすべて運営に特化していて、所有は１つもしていないのです。 （後編に続く）
林總の 管理会計［超］入門講座 【第10回】 「経費を分類する」 公認会計士 林 總 「外注費」とそれ以外に分類する 経費予算の管理は難しい （了）
経理担当者のための ベーシック会計Ｑ＆Ａ 【第18回】 工事契約会計② 「契約変更があった場合の会計処理」 仰星監査法人 公認会計士 大川 泰広 〈事例による解説〉 受注から完成・引渡しまでの請負金額、原価予算及び発生原価は以下のとおりです。 〈会計処理〉 ① 完成工事高及び完成工事原価の計上（×1年3月期） （＊１） 1,000百万円×180百万円／900百万円＝200百万円 （＊２） 諸口には材料費、労務費、経費等が含まれます。 ② 完成工事高及び完成工事原価の計上（×2年3月期） （＊３） 1,100百万円×646百万円／950百万円－200百万円＝548百万円 ③ 完成工事高及び完成工事原価の計上（×3年3月期） （＊４） 1,100百万円－（200百万円＋548百万円）＝352百万円 〈会計処理の解説〉 前回述べたとおり、工事進行基準は、工事収益総額、工事原価総額及び決算日における工事進捗度を合理的に見積もり、これに応じて当期の工事収益及び工事原価を計上する方法です。したがって、これら３つの要素の見積りが変更された場合には、変更後の見積りにより工事収益及び工事原価を認識します。 ×１年３月期は見積りの変更がないため、当初の見積り（請負金額1,000百万円、原価予算900百万円）に基づき、工事収益及び工事原価を認識します。 本事例では、×１年４月１日に契約変更が行われ、請負金額が1,100百万円、原価予算が950百万円に変更されています。したがって、×２年３月期以降は、変更後の見積り（請負金額1,100百万円、原価予算950百万円）に基づき、工事収益及び工事原価を認識します。 次回は、工事損失引当金の会計処理について解説します。 （了）
競業避止規定の留意点 【第２回】 「競業禁止義務と秘密保持義務」 特定社会保険労務士 大東 恵子 前回説明したように、現行法上「競業避止義務」が課せられるためには、企業の経営に直接関与し、企業との利害の一致が要請される。つまり、取締役や支配人、幹部労働者が対象となる。 一般労働者は、企業経営に直接関与しないため、企業と利害の一致にはならないケースが多い。ただし、一般労働者も労働契約上の義務として、使用者の秘密を保持すべき義務を負っている。 これに対し、退職した労働者が退職後も秘密保持義務を負うか否か、という点では議論が分かれている。 なお、在職中に競業行為が行われた場合には、就業規則に沿った懲戒処分が行われる。労働者は不正な競業によって使用者の正当な利益を侵害しない競業避止義務を信義則による労働契約上の付随的義務として負うことに関しては、学説・裁判判例上の争いはない。 退職した労働者が退職後も秘密保持義務を負うか否か、についての判例は以下のとおりである。 《判例１》 競業禁止を認めた判例 「新大阪貿易事件（大阪地裁・平成3.10.15）」 〔概要〕 会社は、印字機、チケット・ラベル等の製造販売会社。 被申請人Ｎは、会社の元営業部長である、退職後、即日、自ら代表となって新会社を設立し、退職した会社が取り扱う商品の販売を開始した。 その際、Ｎは在職当時会社の名で、取引先に対し会社の業務を発展的に継承すべく新会社を設立した旨の挨拶状を送付。また、Ｎは退職に当たり顧客情報の具体的内容を伴う引継ぎを行わなかった。退職した会社の在庫品を無断で持ち出し一部を新会社で販売、さらに、退職した会社の従業員３名中２名を新会社に移籍させたなどにより、会社の月商が10分の１程度に落ち込んだため、Ｎに対して競業避止義務に基づく営業停止の仮処分を申請した。 〔ポイント〕 被申請人Ｎの入社時の雇用契約書には競業避止義務負担特約条項がある。その特約内容は「社員である限り、かつ社員の地位を喪失後３年間に限り、（中略）商品を製造、組立、取扱い若しくは販売してはならない。」とするもの。被申請Ｎは、この契約書を締結していた。 〔判決〕 裁判所は、事業の性質上重要な顧客情報の利用に関し、得意先を奪うといった競業の禁止行為を、その行為の申請人（会社）に対する影響が最も大きい退職後の３年間に期間を限定し、特約によって禁止することは不合理ではなく、被申請人のいう職業・営業の選択の自由や存在権を侵すものでなく、公正な取引を害するものではない、とした。 《判例２》 競業禁止を否定した判例 「中部日本広告社事件（名古屋高裁・平成2.8.31）」 〔概要〕 控訴人は23年11ヶ月の在職の後、広告業を営む被控訴人会社を退職。退職後直ちに自営の広告代理業の経営を始めた。会社は就業規則に基づき退職金を不支給とした。 〔ポイント〕 会社の就業規則には、退職後６ヶ月以内に同業他社に就職した場合（自営を含む）には退職金を支給しない旨の定めがあった。 〔判決〕 退職金の全額不支給は控訴人に大きな不利益をもたらすものである。それが許認されるには、「顕著な背信性」がある場合に限る。 就業規則に上記の定めがあったとしても、上記①～③の理由により控訴人の退職金をゼロにすることが適当と考えられる「背信性」は認めがたいとして、退職金の不支給を無効とした。 上記判例を見ても、有形無形にかかわらず、技術、ノウハウ、顧客情報など重要となる情報を競合に流失させないため、就業規則、契約書等の作成は急務である。 （了）
民法改正（中間試案） ─ここが気になる！─ 【第９回】 「債権譲渡」 弁護士 中西 和幸 民法改正の中間試案の中で、最も複雑なものが債権譲渡に関する部分である。 特に、債権譲渡の対抗要件を、債務者を情報センターとする方法（債務者に対する通知や債務者の承諾とする方法：現行の民法に規定される方法）と、債権譲渡登記を活用する方法（「動産及び債権の譲渡の対抗要件に関する民法の特例等に関する法律」により定められた方法）と二通りが並行して考えられており、結論が出ていない点が大きい。 この点が改正の中心となるようであり、実際、「法制審議会民法（債権関係）部会第74回会議（平成25年7月16日開催）」にて議論されているが、その他にも重要な点がある。 １ 対抗要件 （１） 債権譲渡登記（甲案） まず、金銭債権の譲渡については対抗要件を登記とし、非金銭債権については、譲渡の事実を証する書面に確定日付を付することを対抗要件とする考え方である。 この考え方は、債務者がいわば「情報センター」として機能するため、債務者が債権者や譲渡を受けようとする者から照会を受けたりすることが煩雑であり、債権譲渡の当事者が債務者に照会したところ債務者が守秘義務を理由に回答しない等の問題が生じることもあるとのことである。これに加え、債務者を債権譲渡通知の順序を正確に把握しなければならない煩雑さから開放することや、特に金銭債権についての取引の安全を保護することを主眼とする。 もっとも、現在、債権譲渡登記は法人に限って認められているため、自然人への拡張をどのようにするか、債権譲渡があまり広く開示されると譲渡人の信用状態が拡散するおそれがあること、取引の安全のために登記申請に対するアクセスをどうするか等の解決すべき点がある。 （２） 通知（乙案） 債権譲渡登記に対し、現行民法の制度（民法467条）を基本とし、債権譲渡通知を対抗要件とする制度である。この点、乙案は、債務者の承諾は対抗要件とはならないとする案であるが、債務者の承諾を対抗要件から除く理由がないという、現行制度を維持する案も並列している。 なお、スペースの関係上詳細は省略するが、債権譲渡が競合した場合の処理についても、甲案、乙案双方とも提示されている。 （３） 権利行使要件 上記（１）（２）の対抗要件は、いずれも債務者以外の第三者に対する対抗要件である。債務者に対する対抗要件について、中間試案では「権利行使要件」と呼ばれている。甲案の場合は債権譲渡登記がなされたことを証する書面（金銭の場合）を債務者に交付しなければならないとし、乙案は、債権譲渡通知を行えばよいとし、いずれも債務者の承諾は要件としていない。 （４） 異議をとどめない承諾の廃止 債権譲渡に関する承諾に関しては、現行法上、債権譲渡の対抗要件や権利行使要件としての承諾について「異議をとどめない承諾」という制度がある。 債権譲渡において特段異議なく「承諾」をすることにより、債務者が債権者に対して主張できる事由（例えば、期限の利益、時効、相殺等）たる抗弁が、異議なき承諾により一切消滅してしまう制度である（民法468条1項）。 これに対し、改正案では、「抗弁の放棄」という、書面による特別の意思表示を要求する制度に変更している。これにより、想定外に抗弁を放棄するという不意打ちが解消されることになる。 また、債権譲渡と相殺の抗弁の関係についても整理されている。 ２ 将来債権の譲渡 判例上認められている将来債権の譲渡を明文化するとともに、対抗要件の具備が必要であることや権利行使要件等の関連事項についても、明確化の趣旨で明文化するものとされている。 ただし、債権譲渡後の譲渡制限特約について、債務者が譲渡制限特約を譲受人に主張できないことや、譲渡人の地位に変動があった場合の効力、また不動産賃料債権の譲渡に関する不都合の回避（詳細はスペースの都合上省略する）など、周辺にいくつかの細かな論点が残っている。 ３ 譲渡制限特約 現行法では、契約上、債権譲渡禁止特約を付することは有効とされている（民法468条2項）。そして、債務者としては債務の弁済先が変動しないメリットがあることから、譲渡制限特約が盛り込まれることは多い。しかし、この譲渡禁止特約は、外部から見えず、そのわりには効果が強いことから、裁判上もいろいろと問題になっている。 一方、ファクタリングやバルクセール、また債権の流動化や債権担保融資など、ファイナンスに関連する債権譲渡に関する必要性は高い。そこで、譲渡禁止特約について、中間試案では、譲渡禁止特約が債務者の利益（弁済先を確定する効力等）を保護するためのものであることを貫徹し、ファイナンスの支障となっている部分を改善しようとするものとなっている。 そのため、譲渡制限特約について善意無重過失の譲受人には対抗できないという判例を明文化したほか、債権譲渡の効力を有効とし、譲渡制限特約が有効であれば債務者は譲渡人に対して弁済や相殺をすればよいものと整理している。 最も影響が大きい事案が、譲渡人が第一譲受人（先）と第二譲受人（後）の双方に債権を二重譲渡した事例である。 このとき、第一譲受人が債権譲渡を受け対抗要件と権利行使要件を備えたが、譲渡制限特約について知っていた一方、第二譲受人が、第一譲受人の対抗要件及び権利行使要件の具備の後に、対抗要件と権利行使要件を具備した場合である。 この場合、現行法の解釈では、判例は見当たらないが、譲渡禁止特約に反する悪意者への債権譲渡が無効となることを貫徹すると、第一譲受人に対する債権譲渡が無効となり、第二譲受人が債権を有効に譲り受けることになろう。 これに対し、譲渡禁止特約と債権譲渡の対抗要件の当事者を確定する機能を切り離し、上記の事例の場合、債務者は譲受人からの履行請求に対して譲渡禁止特約の有効性を主張し弁済や相殺は譲渡人に対して行えばよいが、第二譲受人が債権を有効に譲り受ける余地はないということである。 この他に、債務不履行や債務者が破産等をした場合の処理についても譲渡禁止特約を一定の場合に対抗できないことが提案されている。 ４ 債権譲渡に関連する制度 （１） 債務引受 中間試案では、判例で認められてきた免責的債務引受と併存的債務引受を明文化することが提案されている。 併存的債務引受については、成立後の債務が連帯債務であること、債権者と引受人の合意又は債務者と引受人の合意であれば足り三者合意が不要であること、債権者の権利は債権者が承諾をしたときに発生することなどを明文化している。 免責的債務引受については、債権者が関与することにより債権者の損害を防止するため、効力発生時期を債権者の免責の意思表示の時とし、また債務者と引受人の合意については債権者の承諾を要件とした。さらに、担保権と保証は免責的債務引受と同時に移転することができるものとし、保証と第三者が提供した担保については第三者の承諾を要件とすることを明文化している。 （２） 契約上の地位の移転 中間試案では、実務上の一般的な理解を明文化するものとしているが、特段詳細な規定は明確にされていない。 ５ 実務への影響 （１） 対抗要件が未確定 債権譲渡に係る対抗要件については、中間試案に対するパブリックコメント後の現在も早い段階で法制審議会において議論されていることからわかるとおり、どのようになるか方向性が明確でない。 また、施行されるとしても、債権譲渡登記が中心となるのであれば、法務局のシステムを変更する時間が必要となるため、検討し対策を講じる時間が確保でき、焦る必要はないものと思われる。 （２） 債権譲渡登記が金銭債権に限定されていること（甲案） 債権譲渡登記が金銭に限定されている場合、金銭債権と非金銭債権が一体化している債権の譲渡（各種会員権等）については、現時点での解決策は明確でない。 （３） 債務者による承諾が選択肢から外れること 債権譲渡における権利行使要件及び第三者対抗要件から、債務者の承諾が除かれている。 現行法上は選択することが可能であったことから、債務者の承諾による便宜（例えば、債権譲渡の承諾と譲渡禁止特約に対する承諾を兼ねることや、一括決済システムのように多数の債権譲渡にかかる承諾を包括的に取ることなど）が失われる可能性がある。 （４） 譲渡禁止特約の影響 債務者が倒産した場合の処理については、ファイナンスとの影響がどの程度か明確でない。債務者が倒産した場合はもとより、譲渡人の倒産もあり得ることであり、その実務上の影響についての詳細な検討はまだ不十分なように思われる。今後の法制審議会の検討を待つことになろう。 （５） その他 債務引受と契約上の地位の移転については、全く明文がない制度を法律に明文化するものである。 明文がある制度と異なり、明文化する意義は一定程度あろうが、どのような内容が明文化されるか、また、新しい解釈が設けられるかどうかなど、不明確な点が多い。 （６） まとめ 中間試案では、一般的（何が一般的かという問題は残る）実務や判例が明文化される部分が多い中、債権譲渡については制度変更が提案されている部分が多い。この制度変更により、実務自身が大きく変化を余儀なくされる可能性があり、かつ、登記制度自身の見直しという法的制度も影響が大きい可能性がある。 法制審議会では、これほどの改正をしなければならない必要性がどこにあるかを十分検討してもらいたいところではあるが、現場としては、決定されたものに従うしかないのが現実である。 そのためには、結論が出ていない現在は準備のしようがないが、法制審議会の議論をフォローしてある程度方向性が見えた段階で対応を始めることになろう。 （了）
会計事務所 “生き残り” 経営コンサル術 【第９回】 「実務では変動費・固定費の区分なんて子供騙しだ」 株式会社 経営ステーション京都 代表取締役 京セラ株式会社 元監査役 公認会計士・税理士 田村 繁和 本を読みますと、経費は変動費と固定費に分けられ、変動費は管理可能で固定費は管理不能だと書かれています。 「管理不能だ」という意味は、一度支出すれば長期間にわたって支払いが続いていくため、管理することが難しいということです。 私は学生時代に損益分岐点の本を読んで、このように学びました。そして、固定費とは家賃や地代、リース料のことをいうのだと知ったのでした。 当時は、「なるほど、このように経費を分析していき、損益分岐点を求めるのか」と感心したものでした。 しかし実際に仕事をしていて、中小企業の優秀な社長から次のように言われびっくりしてしまいました。 「俺たち会社経営する者にとっては、変動費と固定費の区分なんて全く関係ない。ましてや固定費が管理不能費だなんて、笑わしちゃいけないよ。そんな子供騙しのようなことで経営なんかできない。俺たちにとって、経費はすべて管理可能費だ。管理不能費だなんてありえない」と言われたのです。 私は「しかし、家賃や地代は一度支出を決めたら、ずっと続いていくので、管理不能の固定費になるのでは？」と反論しました。 するとその社長から「それじゃ、安い家賃の所へ引っ越せば家賃は下がる。だから家賃は管理可能費だ。 それでもあなたが固定費だと言うのなら、あなたの頭が“固定”費じゃないの」と言われたのでした。 私はその時「そう言えばそうだ。固定費だってすべて管理可能だ。事業に失敗すれば社長の自宅が失くなるのだから、すべての経費が管理可能だと思って経営していかなければ倒産してしまう」と思いました。 そしてこの業界で生きていくには、中小企業の社長の考え方をよく知っておかなければ、成功なんかしないということを教えられたのでした。 （了）
〔知っておきたいプロの視点〕 病院・医院の経営改善 ─ポイントはここだ！─ 【第16回】 「手術室の有効活用」 東京医科歯科大学医学部附属病院 特任講師 井上 貴裕 １ 手術室の稼働率推計方法 急性期病院で入院診療収益を増加させるために最も有効な施策が手術件数の増加である。 手術料は、DPC/PDPSの環境下でも出来高で評価されており、外科系診療科においては入院診療単価のうち半分以上を占めている。2012年度改定でDPC対象病院をⅠ～Ⅲ群にグルーピングされたが、Ⅱ群病院のうち手術１件当たり外保連手術指数が最もハードルが高かった。 当該指数が高い病院は、100床当たり全身麻酔件数がⅢ群病院よりも有意に多く、手術室を効率的に利用している。つまり、高度急性期病院か一般急性期病院かの分かれ目は手術室の利用状況にあるといっても過言ではない。 図表１は、手術１件当たり外保連手術指数と100床当たり全身麻酔件数を病院ごとにプロットしたものである。 図表１ 100床当たり全身麻酔件数が多い病院は、手術1件当たり外保連手術指数が高く、全身麻酔を伴う手術であれば外保連でも相応の評価がされることを意味している。しかし、横軸の100床当たりの全身麻酔件数が多く手術室を有効利用している病院であっても、縦軸の手術1件当たり外保連手術指数は基準値未満であるケースも散見される。このような病院は、２万点未満の手術割合が多く、小児の手術患者が多いなどの事情があることが推察される。 なお、外保連手術指数が高い病院と低い病院では、100床当たりの全身麻酔件数が同じであっても、手術室の稼働状況は異なることが予想される。外保連手術指数は手術の難易度や時間が考慮されているため、当該指数が高い病院の方が、長時間手術が多い傾向がみられる。 100床当たり全身麻酔件数≒手術室の稼働率と捉えるのには理由がある。全身麻酔が実施可能な手術室数は、一般的に100床当たり1.5～２部屋である。1.5部屋未満の病院は、老朽化が進んでいるケースを除いて、相応の機能を有する急性期病院では稀である。 また、２部屋を超える病院は、手術に関するアクティビティーが非常に優れているか、あるいは麻酔科医が足りない等の理由で実質的には稼働していない手術室を有する病院が多い。つまり、ほとんどのケースでは100床1.5～２部屋に収まるので、全身麻酔件数を病床数で除してみれば手術室の稼働率を推計することができる（図表２）。 図表２ 100床当たり全身麻酔件数 Ⅱ群病院トップ30 ２ 高稼働率病院の特徴 手術室の稼働率が高い病院には３つの特徴がある。 まず１つ目の特徴は、手術室にスタッフを重点的に配置していることである。手術室の稼働率が高い病院は、手術室１部屋につき麻酔科医１名、看護師４名以上を配置している。手術件数が多いから、スタッフを手厚く配置する必要があると捉えることもできるが、手術件数の増加のためには当該部門に対して医療資源を大量に投入することが求められる。 ２つ目は、超緊急手術に対応するための空部屋を持たず、予定手術が中心になっている。このような運用が可能かどうかは、地域の実情を見据えた自院の戦略が問われていると言えよう。 ３つ目は、短時間手術が一定割合あり、その待機患者が多数いることである。長時間手術ばかりの病院では、手術室の稼働率は上がりづらい傾向がある。空枠があったとしても、時間が収まらない手術ばかりを実施する病院は稼働率が低くなることはやむを得ない。しかし、短時間の予定手術が一定数あれば、空枠に当てはめやすくなるであろう。 ３ インターバルをどう考えるか 手術室の稼働率を高めるためには、TAT（Turn around time：ターンアラウンドタイム）を短くすることが必要であり、手術と手術のインターバルを30分以内にすることが望ましいと言われる。確かに、清掃時間等を短くし、効率的に手術室を運営することは重要である。しかし、TATは一律に何分以内にすべきとは言えない。 ある病院のTATが15分だからといって、それがすべて参考になるわけではない。大手術が多い病院は術後のTATは長くなり、比較的難易度が低い手術が多ければTATは短くなる。患者構成や術式等の状況に影響される要素も考慮に入れる必要がある。つまり、手術室の利用状況は機能が似通った病院と比較することが有効なのである。 図表３は、縦軸に手術患者に占める全身麻酔割合を横軸に100床当たり全身麻酔件数をとり、一定の機能を有する病院とするため、300床以上の病院のみを抽出している。さらに、救急とがん患者を一定以上みる病院との比較を行うため、100床当たり救急車搬送入院件数が月に25件以上、100床当たり化学療法件数が300件以上の病院のみに限定している。 図表３ 100床当たり全身麻酔件数と手術患者に占める全身麻酔割合 救急に関するアクティビティーが高く、がん診療連携拠点病院並みの診療機能を有する病院だけが抽出されていることになる。この右上の象限にある病院は、高難易度手術が多く、救急も行いながら、手術室を有効に活用していることが予想される。実際にかなりの病院がⅡ群病院に指定されている。 これらの病院だけが、急性期病院として優れた機能を有していると言いたいわけではない。同機能病院との比較を通じて自院の課題を炙り出すことが必要である。また、当該図表には含まれていないが、手術室の稼働率が高い病院は病床当たりの医師数が多い傾向がある。手術を朝から実施するためには、外来機能をどう考えるかという問題が出てくるからだ。 医師数も補正した上で、自院と適切な比較対象病院を抽出して、手術室の有効活用を図ることが期待される。 （了）
顧問先の経理財務部門の “偏差値”が分かる スコアリングモデル 【第14回】 「仕入・買掛債務管理のKPI （その① 仕入計上）」 株式会社スタンダード機構 代表取締役 島 紀彦 はじめに 前回までは「売上・売掛債権管理」のKPIを取り上げたが、今回から３回にわたり、「仕入・買掛債務管理」のKPIを取り上げる。 「仕入・買掛債務管理」は、販売用の商品・製品・サービス等を取得又は生産するために要する原材料、商品、役務の購入を管理する業務である。 スコアリングモデルを構成する18種類の業務の流れに照らすと、仕入・買掛債務管理は、原材料・商品・役務の購買、仕入・買掛金計上、棚卸資産管理、原価計算、決算という一連の流れの最初のトリガーとなる業務であり、そのサービスレベルが後に続く業務のサービスレベルを左右する点で重要な業務である。 そこで今回は、仕入・買掛債務管理の入口で、仕入計上の評価の妥当性、実在性を担保する業務管理の基本を問うKPIを取り上げる。 なお、調査項目では、勘定科目を重視して「買掛金計上」と呼んでいるが、仕入計上によって勘定科目として買掛金が計上されるのは周知のとおりであるので、以下では、業務の流れに即して「仕入計上」と呼ぶ。 KPIが設定された業務プロセスの確認 まず、経済産業省スタンダードで整理された業務プロセスを引用しながら、このKPIに対応する業務プロセスを押さえておこう。 経済産業省スタンダードによれば、仕入・買掛債務管理において、会社が担う一般的な機能として、「購買業務」、「債務残高管理」、「値引・割戻」という３つの機能が挙げられる。 これらの３つの機能のうち、「購買業務」に着目してその機能を分解すると、「購入契約」、「仕入」、「期日別債務残高管理」、「決済」で構成される。 今回解説するKPIは、購買業務の最初の機能である「購入契約」と「仕入」に関連する業務プロセスにおいて設定されている。 〈経済産業省スタンダード：仕入・買掛債務管理で会社が担う機能〉 （経済産業省「経理・財務サービス スキルスタンダード」より） さらに、経済産業省スタンダードでは、「購入契約」と「仕入」に関連する業務プロセスを次のようにまとめている。 購入契約では、仕入先との間で、受渡条件、決済方法等、多岐にわたる契約条件を確認し、社内の承認を経て、契約締結に至る。 契約締結後、実際に仕入を行う。仕入では、仕入先から引渡しを受けた時点で仕入を計上するが、どの時点で引渡しを受けたと認めるかによって、発送時、入荷時、検収時、消費時、支払時等が実務で採用されている。 これらのうち、経済産業省スタンダードでは、「入荷基準」と「検収基準」について業務プロセスをまとめている。いずれも、証憑と契約内容に基づいて仕入事実を確認し、仕入計上を行うという流れとなっている。 今回のKPIは、仕入計上の基本である仕入事実を確認する業務を安定的に運用する重要性に着目し、仕入先から入手すべき証憑を文書化しているか否かを問うものである。 〈経済産業省スタンダード：2.1.1契約条件検証〉 〈経済産業省スタンダード：2.2.1仕入計上（入荷基準）〉 〈経済産業省スタンダード：2.3.1仕入計上（検収基準）〉 （経済産業省「経理・財務サービス スキルスタンダード」より） 定義を理解する 調査項目の文言から、KPIの定義を確認しよう。以下、KPIの項目を再掲する。 「仕入形態」とは、仕入先との契約に定める所有権移転要件に基づき、仕入先から購入する原材料や商品の所有権移転に伴う危険負担がどうなっているか（委託仕入、消化仕入、買取仕入）という観点や、仕入計上基準（入荷基準、検収基準）の観点等によって区別された仕入の類型をさす。 所有権移転に伴う危険負担の問題と仕入計上基準の問題は相互に関連するが、危険負担の分類を終えてから、仕入計上基準を整理するのが分かりやすいと思われる。 例えば、買取りであれば、受渡しによる所有権移転に伴い危険負担も移転するので、残る問題は、いつ所有権が移転したのかという仕入計上基準に帰着する。ところが、委託仕入では、原材料や商品の受渡しが発生するものの、そもそも仕入を観念しない。 また、所有権を留保する消化仕入や消化率仕入では、上場企業等で適用が検討されている国際財務報告基準（IFRS）を採用した場合に収益の純額表示が論点となるが、それとの表裏一体として、仕入計上要件を実態に即したものに整理するという吟味が必要となる。 「仕入品目別」とは、成分や重量の変化が仕入金額に影響を与える場合の品目の分類や、仕入金額に計上する諸掛の分類をさす。 「書類」とは、購買取引の実在性と金額の正確性を照合することができる証憑をさす。 入荷基準の場合、納品書や送付状だが、検収基準の場合、自社が作成した検収報告書控、返品や値引を要請する場合の仕入先による返品物品受領書、値引合意書の追加が考えられる。 KPIの背景にある価値判断 スコアリングモデルにおいて、このKPIを設定したのはなぜか。 価値判断は極めて単純であり、このKPIは、物品又は役務の購入取引に基づく適正な仕入計上を担保するため、証憑を明確化することが望ましいという価値判断に基づいて設定されている。 要するに、いつ、誰（仕入先）から、何を、いくらで（単価）、いくつ（数量）、どのような支払条件で仕入れたかを証憑で把握できるようにすることが重要ということである。 しかし、適正な仕入計上のために何が必要となるかという問題は、実務においては意外に複雑である。 筆者（株式会社スタンダード機構）がこれまで行った業務改善コンサルティングで見聞した経験則では、どのような仕入計上基準を採用するかにかかわらず、特殊な品目を輸入する場合、適正な仕入計上のためには、船荷証券、商業送り状に加え、重量や成分を証明する通関書類が必要となる場合が多かった。 また、仕入先から販売先に直送する会社が未着取引を行う場合、売上と仕入において、それぞれの数量と単価を改竄し売上総利益を嵩上げする不正を隠蔽するため未着品勘定を計上する不正手口があるので、内部統制の設計に工夫が必要となる。 そういうわけで、筆者の実感としては、適正な仕入計上のために必要な証憑は何かという問題は、仕入計上基準だけで安易に形式的に定義できるものではなく、その会社の仕入形態や購入する仕入品目の中身に応じて実質的に検討されるべき問題であると捉えている。 顧問先のKPIを測定してみる では、実際にどのような手続でKPIを測定するのか。 まず、読者は、顧問先の経理財務業務を観察し、購買業務に関連する業務プロセスが仕入・買掛債務管理に組み込まれていることを確認いただきたい。その上で、購買業務における仕入計上に関して定めた文書を特定する必要があるが、どのような文書が考えられるだろうか。 例えば、購買規程や経理規程を閲覧していただきたい。さらに、必要に応じて、売買契約書も閲覧していただきたい。 それらに、顧問先の実態に即して取引形態が整理されていること、特殊な品目の対応、諸掛の仕入計上に必要な証憑が明記されていること、さらに、社内で発注を希望し証憑を活用する主管部門、購買部門、経理部門の職務分掌が定められていることを確認することが考えられる。 さて、読者の顧問先の規程に、仕入形態別又は仕入品目別に、買掛金計上のために仕入先から入手すべき書類は定められていただろうか。 ＊ ＊ ＊ 次回も引き続き「仕入・買掛債務管理」を構成する複数のKPIのうち、「仕入値引等対応」に関連する業務プロセスを評価するKPIを取り上げる。 （了）
