〔経営上の発生事象で考える〕 会計実務のポイント 【第17回】 「工事進行基準案件で見積りの変更が必要な場合」 仰星監査法人 公認会計士 田中 良亮 １ 工事契約に係る認識の単位 《解説》 建設業では、施工を進めていくなかで、施主の要望に応じた設計変更や追加工事を行う場合がある。このうち、当初の契約とは別の認識の単位とすべき工事の追加、内容の変更等については、既存の契約部分とは独立して会計処理を行うことになる。 例えば、工事の追加がなされた場合で、追加部分に関する対価の確定的な請求権が、当初の契約の対象とされた工事に関する対価と独立して獲得されるときには、追加部分は当初の契約に係る部分とは別の認識の単位を構成することになる。 一方、工事の追加、内容の変更等が当初の工事契約とは別の認識単位として扱われないものは、見積りの変更として会計処理を行うことになる（工事契約に関する会計基準の適用指針20）。 実務的には、別の認識の単位を構成するような追加契約が締結される例はあまり多くないものと考えられるが、当該変更契約が実質的に別の取引単位を構成しているか否か、慎重に検討する必要がある。 ２ 工事契約に係る認識基準 《解説》 （１） 工事収益総額の信頼性をもった見積り 信頼性をもって工事収益総額を見積るためには「対価の定め」が必要であり、今回の場合のように設計変更・追加工事が見込まれる場合には、当事者間で合意されていることが明確な契約書等で定められている金額に加えて、一部又は全部が将来の不確実な事象に関連付けて定められている金額も合わせて検討する必要がある。 なお、工事契約の変更により対価の定めが変更される場合には、そのことが当事者間で実質的に合意され、かつ、合意の内容に基づいて、対価の額を信頼性をもって見積ることができることとなった時点で工事収益総額の見積りに含めるものとする（工事契約に関する会計基準の適用指針５）。 【図１】 工事収益総額の見積り （２） 工事原価総額の信頼性をもった見積り 工事原価総額は、工事契約に着手した後も様々な状況の変化により変動することが多い。このため、信頼性をもって工事原価総額の見積りを行うためには、こうした見積りが工事の各段階における工事原価の見積りの詳細な積上げとして構成されている等、実際の原価発生と対比して適切に見積りができる状態となっており、工事原価の事前の見積りと実績を対比することによって、適時・適切に工事原価総額の見積りの見直しが行われる必要がある。 この条件を満たすためには、当該工事契約に関する実行予算や工事原価等に関する管理体制の整備が不可欠であると考えられる。このため、工事契約に金額的重要性がない等の理由により、個別にこうした管理が行われていない工事契約については、工事進行基準の適用要件を満たさないことに留意する必要がある（工事契約に関する会計基準50）。 通常、建設業においては、長期間かつ大規模の工事を受注する前段階において積算部門等で実行予算を作成していると考えられることから、進捗に応じて当該実行予算の見直しを実施し、適時に工事原価総額の見積りに反映しなければならず、追加工事等が発生した場合には、当該追加工事も含めた工事原価総額の見積りを行う必要がある。 （３） 決算日における工事進捗度 決算日における工事進捗度を見積る方法として原価比例法を採用する場合には、工事原価総額の信頼性をもった見積りの要件が満たされれば、通常、決算日における工事進捗度も信頼性をもって見積ることができる（工事契約に関する会計基準13）。 しかし、工事契約の内容によっては、原価比例法以外にも決算日における工事進捗度をより合理的に把握する方法もあり得ると考えられる。このような場合には、直接作業時間や施工面積を基準とした原価比例法以外の方法が適用されることがある。 また、原価比例法による場合であっても、発生した工事原価が工事原価総額との関係で、決算日における工事進捗度を合理的に反映しない場合には、これを合理的に反映するように調整が必要となる。 （４） 工事完成基準の会計処理 工事進行基準を適用する要件を満たさないため工事完成基準を適用している工事契約について、その後、単に工事の進捗に伴って完成が近づいたために成果の確実性が相対的に増すことがある。しかし、このことのみをもって途中で工事契約に係る認識基準の変更を容認することは、収益認識の恣意的な操作のおそれがあり、適切ではないと考えられている（工事契約に関する会計基準55）。 しかし、当初に成果の確実性が認められないために、工事進行基準を適用できないケースの中には、本来、工事の着手に先立って定められるべき工事収益総額や仕事の内容等といった工事契約の基本的な内容の決定が遅れる場合もあり、その後、工事契約の基本的な内容が決定されるなど、工事進行基準適用上の障害が取り除かれた時点から、工事進行基準を適用することになる。 さらに、当初に成果の確実性が認められ、工事進行基準を適用していた工事契約についても、事後的な事情の変化により成果の確実性が失われた場合には、それまでに計上した工事収益及び工事原価の修正をすることなく、それ以降の工事収益及び工事原価について工事完成基準を適用することとなる（工事契約に関する会計基準の適用指針13～19参照）。 【図２】 工事契約に係る認識の概念フロー ３ 工事契約から損失が見込まれる場合 工事損失引当金の計上の要否は、企業会計原則注解18で定められている引当金の認識要件に照らして検討する。 工事損失の発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積ることができる場合には、工事契約の全体から見込まれる工事損失（販売直接経費を含む）から、当該工事契約に関して既に計上された損益の額を控除した残額（すなわち、当該工事契約に関して、今後見込まれる損失の額）について、工事損失引当金を計上することになる（工事契約に関する会計基準63）。 当初契約で採算のとれている工事であっても、設計変更や追加工事の発生により、工事損失の発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積ることができる場合には、その時点から工事損失引当金の計上が必要となる点に留意が必要である。 【図３】 追加契約に伴う将来損失の発生 【検討事項のチェックリスト】 ～工事進行基準案件で見積りの変更が必要な場合～ ※画像をクリックすると、別ページでPDFファイルが開きます。 （了）
外国人労働者に関する 労務管理の疑問点 【第９回】 「外国人と住民票・マイナンバー（個人番号）の関係」 社会保険労務士・行政書士 永井 弘行 １ 2012年７月以降は外国人住民にも住民票が作成される 2012年（平成24年）７月８日までは、外国人の住民は住民票制度の対象外で、住民票がありませんでした。その後、住民基本台帳法の改正により、2012年（平成24年）７月９日以降は、外国人住民にも住民票が作成される制度に変わりました。 現在は日本人と同様に、後述する「中長期在留の外国人」には住民票が作成されます。 例えば「日本人と外国人の夫婦２人の世帯」でしたら、その情報が住民基本台帳に登録され、日本人と外国人が同じ（世帯の）住民票に記されます。 中長期在留の外国人は、日本に入国し、住居地を定めてから14日以内に、市区町村の役所に住居地の届出（転入届）を行うことが必要です。その後、日本国内で転居（住居地の変更）があった場合には、日本人と同様に市区町村で転出届、転居届、転入届などの届出をすることが必要です。 ２ 住民票の対象となる中長期在留者の外国人とは？ 住民票が作成されるのは、入管法上の在留資格が許可され、日本に中長期間在留する外国人（中長期在留者）です。 入管法上の「中長期在留者」とは、次の①～⑥のいずれにも当てはまらない外国人です。つまり、次のいずれかに当てはまる外国人には、在留カードが交付されません。 （注） 特別永住者には「特別永住者証明書」が交付され、住民票の対象になります。 そして、中長期在留者には次のような流れで個人番号（マイナンバー）が付与されます。 このように、観光目的で来日した「短期滞在」の外国人などは、中長期在留者ではありませんので、住民票や個人番号制度の対象外になります。 また、上記の中長期在留者の要件のうち①については、以下のように留意が必要です。 【在留資格と在留期間（例示）】 「技術・人文知識・国際業務」の在留資格では、在留期間「５年」、「３年」、「１年」が付与された外国人が中長期在留者となります。つまり、住民票や個人番号制度の対象者です。 一方、在留期間「３月」が付与された場合は、パスポートに証印シールは貼られますが、在留カードは交付されません。つまり住民票は作成されず、住民票や個人番号の制度の「対象外」となるのです。 ３ マイナンバー制度とは すでにご存知の方も多いと思いますが、ここでおさらいしておきますと、マイナンバー制度とは、社会保障・税番号制度のことです。以前は、日本には住民一人ひとりの税番号（Tax Number）の制度がありませんでしたが、平成27年10月から新たに社会保障・税番号制度が始まりました。「マイナンバー」という呼び方はニックネームで、総務省の英文リーフレットでは“Social Security and Tax Number”と記されています。 この制度は「行政手続における特定の個人を識別するための番号の利用等に関する法律」（2013年５月公布）により定められています。この法律名は長いため、通称で「番号法」または「マイナンバー法」と呼ばれています。マイナンバーには「個人番号」（12桁の数字）と「法人番号」（13桁の数字）の２つがありますが、ここで解説しているのは「個人番号」です。 平成27年10月には、日本人にも外国人住民にも、住民票のある市区役所（市区町村長）から自宅に「通知カード」が郵送されました。妻や子（または夫や子）と同居している人は、世帯全員分の通知カードが郵送されています。 この通知カードには「12桁の個人番号」が書かれています。通知カードは、顔写真付きの個人番号カードに切り替えるか、切り替えない場合は通知カードを保管しておく必要があります。 ４ 海外の番号制度 世界の多くの国や地域では、国民一人ひとりに付与される「税番号」があります。例えば次のようなものです。 これらの番号は、２国間で二重課税を回避するための「租税条約に関する届出書」を提出する際にも使用されます。 例えば「日本年金機構が支給する老齢年金」をアメリカに住む日本人が受け取るときは、「租税条約に関する届出書」にアメリカのTINを記して（日本年金機構を経由して）日本の税務署に届出します。これにより老齢年金は日本では課税されず、アメリカの税法、確定申告のルールに従ってアメリカで申告、税の納付を行うことになります。 マイナンバー制度が導入されるまで、日本側にはアメリカのTINに相当する番号が存在しませんでした。日本に住むアメリカ人にマイナンバーの制度を説明するときは、「アメリカのTINに相当する番号です」と伝えるほうが、理解されやすいことがあります。 外国人労働者にもこのような例えで説明するとよいかもしれません。 ５ 新規入国の外国人に個人番号が付与されるのはいつ？ 先ほど、平成27年10月には外国人住民にも市区役所から「通知カード」が郵送されたと述べました。 では、新たに日本に入国した外国人には、どのタイミングで住民票が作成され、通知カードが送られるのでしょうか。 下記の図表をご覧ください。 【在留資格の決定・変更・更新（イメージ図）】 図表中の⑤で「在留カード」が交付された外国人（中長期在留者）は、住居地を定めてから14日以内に在留カードを持参し、住居地の市区町村（役所）で、転入届を行うことが必要です。 入管法では、住居地の市区町村長を経由して法務大臣に住居地を届出する義務がある旨、定められています（入管法第19条の７（新規上陸後の住居地届出）に基づく届出義務。罰則有り）。 この法務大臣への届出は、住民基本台帳法に基づく「転入届」と一括で行うことができます。つまり市区町村の役所で「転入届」を行えば、法務大臣への届出を行ったものとして取り扱われます。 （日本に入国後、初めて）転入届を行い、住民基本台帳制度の対象となった人には、住民票が作成されます。住民票のある外国人住民には個人番号（マイナンバー）が付与されます。そして、後日、市区町村長から「通知カード」が、外国人住民に交付されるという仕組みです。 ６ 外国人住民の「個人番号カード」の有効期限 平成28年１月から交付が始まった「個人番号カード」の有効期限は次のとおりです（通知カードには有効期限はありません）。 上記の通り、日本人や外国人の永住者の場合、個人番号カードの有効期限は原則10年です。 一方、永住者以外の中長期在留者の場合、個人番号カードの有効期限は「在留期間の満了日まで」です。つまり、その外国人の「在留期間が許可された期限」が、個人番号カードの有効期限になります。 例示すると次の通りです。 この外国人が「個人番号カード」を作成した場合、その有効期限は、在留期間の満了日である「2019年３月20日」になります。そして、2019年３月頃に在留期間を更新して入国管理局から新しい「在留カード」が交付された場合、個人番号カードの有効期間を「新たな在留期間の満了の日」に変更する申請手続きが必要になります。 このように在留カードが更新される都度、個人番号カードの有効期限の変更手続が必要になるのです。 このように手続きが煩雑であるため、【第６回】で述べたように、当面「通知カード」のまま所持している外国人が少なくないと思います。 ７ 政府が制度を紹介するホームページ 今回解説した内容の詳しい情報は、次のホームページを参照してください。 ＊ ＊ ＊ 次回は「外国人の不法就労とは、事業主への罰則は」をテーマに解説する予定です。 （了）
家族信託による 新しい相続・資産承継対策 【第27回】 「家族信託の活用事例〈株式編②〉 （非上場会社において、親から子への事業承継をするにあたって、贈与税の発生を抑制できるタイミングで子に受益権を渡す事例）」 弁護士 荒木 俊和 前回に続き非上場株式の承継を行う場合の信託の活用事例を解説していく。 今回は非上場会社において、親から子への事業承継をするにあたって、贈与税の発生を抑制できるタイミングで子に受益権を渡す事例を解説する。 － 相談事例 － 私は今年65歳になりますが、従業員を80名ほど抱える建設会社の社長をしています。会社の業績は、ここ数年は好調で、利益もかなり出ています。ただし、目立った税金対策をしてこなかったため、毎年かなりの法人税を支払っています。 私には40歳の息子が１人いて、その息子に事業承継をしなければならないと考えており、これまでに十分準備も進めてきたので、会社を全部任せられる状況になっています。息子は実質的に私の会社を取り仕切っているため、私が社長の名前を名乗っていると却って息子がやりにくいのではないかと思い、株も社長の座も早く譲ってしまいたいと考えています。 しかし、顧問税理士に相談したところ、現時点で株を全て贈与するとなると株価総額が莫大な金額になるため、やめておいた方がいいと言われました。一方でこれから株価対策を行う余地はあるということだったのですが、どうやら数年単位の時間がかかるようです。 株を含めて会社を息子に任せてしまえば、引退して趣味の釣りに専念できると思っていたのですが、もう少し先になってしまうのでしょうか。 １ 家族信託活用のポイント （１） 信託による自益権と共益権の分離（財産的な価値の分離） 前回解説を行ったように、株式を信託することによって自益権と共益権を分離することができる。 このうち財産的な評価の対象になるのは自益権の部分であり、それを化体した受益権である。すなわち、実質的に共益権だけを行使する受託者には信託をしたとしても財産権の移転はなく、課税の対象になるものではない。 このため、本件において本人（相談者）を委託者兼受益者、子を受託者とする信託を設定しても財産権の移転は認められない一方、受託者は議決権をはじめとする共益権を行使することができることとなる。 これにより受託者は株主として会社の意思決定を行えることになる。 （２） 財産権の移転のタイミングと株価対策の実施 株式に関する家族信託のポイントは、財産権の移転のタイミングを遅らせることができることにある。 すなわち、権利（所有権）の移転の場合には財産権とその財産に関する管理処分権限が不可分となることが通常であるが、信託を利用することにより管理処分権限だけを先に移転することができる。 本件においては、共益権のみを先に受託者に渡した上で、後で財産権たる受益権を譲渡することができる。 このため、共益権を子に先に移した状態で、子において会社の利益を減少させる等の株価対策を時間をかけて行い、株価が安くなった段階で贈与することが可能となる。 ２ 本件におけるスキーム （１） スキームの概要 以上のことから、本件では大要、以下のような家族信託のスキームが考えられる。 （２） 株主権の行使 本件のスキームでは、前回解説を行ったスキームとは異なり、受益者に指図権を設定していない。 このため、本人が認知症になったとしても、子が議決権等を行使できるため、役員の選解任ができないなどといった問題は生じないことになる。 一方で、子が受託者として議決権等を行使することになるため、本人は議決権等の行使に直接的に関与することはできなくなる。 ただし、本人は子に対して、子が受託者としての権限違反行為や利益相反行為を行った場合にはその行為を取り消すことができ（信託法第27条第１項、第31条第６項、第７項）、損失が生じた場合には損失のてん補等を求めることができる（第40条第１項）。 （３） 受益権の贈与 本件のスキームは株価が下がるのを待ってから贈与を行うことに眼目があるため、株価の下がるタイミングと贈与のタイミングを計画的に合わせる必要がある。 このため家族信託とは関係なく、子において会社経営に不測の事態が生じないように留意する必要がある。 また、本人の認知症のリスクについて、議決権をはじめとする共益権の行使については信託によって回避できるものの、受益権の贈与に関しては残存している。 すなわち、受益権の贈与を予定していたタイミングで本人が認知症に罹患して意思表示が行えない状態になってしまうと、贈与ができなくなってしまう。 認知症が危ぶまれる場合には、緊急避難的に贈与を進めてしまうか、相続を待つかを早期に決定して迅速に対応する必要が生じる。 （了）
これからの会社に必要な 『登記管理』の基礎実務 【第10回】 「株主管理の仕組みづくり」 －株主名簿整備の必要性－ 司法書士法人F＆Partners 司法書士 本橋 寛樹 はじめに 本稿では、【第２回】でその必要性を説明した「会社主導で中長期的に管理し続けられる体制づくり」の一環として、「株主管理」をテーマに解説する。 本稿の目的は、会社の実務担当者が、自社の株主情報の管理方法をいま一度振り返り、今後の事業活動をより盤石に支えるためのきっかけづくりである。 自社の株主情報を確認する方法 通常業務で自社の株主を意識する場面はあるだろうか。読者のなかには、役員改選等の登記手続において、平成28年に登記の添付書面となった「株主リスト」の作成に携わった方もおられるだろう。その際、自社の株主情報を確認しているはずである。 株主リストを作成する際の資料として、法人税の申告書の一部となる「別表二 同族会社等の判定に関する明細書」 （以下、「別表二」という）を参照する読者も多いと思われる。別表二は顧問税理士等が作成することが一般的である。 しかし、別表二には全ての株主が記載されているとは限らない。例えば、株主が創業家ではない役員や従業員、会社関係者の知人、友人である場合は、別表二に記載される対象とはならない。 株主名簿の活用 株主情報を確認する資料として、株主名簿を活用されたことはあるだろうか。株主名簿には全ての株主が記載されており、株主を漏れがなく把握することができる。 法令上、株主名簿の作成、備置きの事務を信託銀行等に委託している株式会社（会社法第123条）は別として、株式会社は、株主名簿を作成し、それを会社の本店に備え置かなければならない（会社法第121条・第125条第１項）。 このように、会社の本店には株主名簿を備え置かなければならないことから、株主リストを作成する際、別表二ではなく、株主名簿を用いることができるはずである。 しかし、自社の株主情報を確認する資料が株主名簿ではないという読者の場合、その理由は、株主名簿を整備していないため、別表二を活用せざるを得ないという実情があるのではないだろうか。 株主名簿を整備していないことによるリスク ここで株主名簿が整備されていないと、次に述べるように、会社が将来的に不利益を被ることになる。 現状の事業活動へ即座に影響が及ばない「潜在的なリスク」と、事業活動に打撃を与える「潜在的なリスクの顕在化」について解説していく。まず全体のイメージとして、【第２回】のイラストを再掲する ※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。 ① 事業活動が否定される 《潜在的なリスク》 《リスクの顕在化》 ② 重要な取引や手続等に対応できない 《潜在的なリスク》 《リスクの顕在化》 ③ 会社の意思決定を行うことができない 《潜在的なリスク》 《リスクの顕在化》 上記①～③で紹介した潜在的なリスクを顕在化させないための予防策は、潜在的なリスクが顕在化する前に株主名簿を整備することである。 そこで次回は株主名簿を活用した、株主管理の仕組みづくりについて詳しく解説していく。 ＊ ＊ ＊ なお、以下の拙稿は、株主名簿から株主リストを作成する場合のプロセスについて解説している。今後株主リストを作成する際の資料として参考とされたい。 （了）
〈小説〉 『所得課税第三部門にて。』 【第３話】 「措置法26条と概算経費」 公認会計士・税理士 八ッ尾 順一 「統括官、ちょっと聞いていただきたいのですが・・・」 中尾統括官の後ろから浅田調査官が声をかける。 中尾統括官が振り返ると、浅田調査官はすかさず手に持っていた用紙を差し出す。 「これって、おかしくありませんか？」 平成28年分の確定申告書である。 「・・・」 中尾統括官は渡された確定申告書を見る。 「この申告書は・・・措置法26条（社会保険診療報酬の所得計算の特例）を適用しているみたいだけど・・・何か・・・計算間違いでもあるのかい？」 中尾統括官が尋ねる。 「いえ、課税所得の計算は間違っていないのですが、措置法26条を選択適用することによって17,986,620円の措置法差額が出るのです。・・・つまり、本来の課税されるべき所得金額から17,986,620円が少ないということです・・・」 浅田調査官は少し怒ったような表情で話をする。 「・・・しかし、法律でそのように規定されているのだから・・・われわれ税務職員がとやかく言っても仕方がないことだろう。」 中尾統括官は飄々と答える。 「・・・僕は・・・この法律は廃止すべきだと思うんです。」 浅田調査官は中尾統括官の顔を見る。 中尾統括官は、浅田調査官の発言に少し戸惑いながら、措置法26条を確認するために税務六法を開く。 そして、同項に収入金額と必要経費率を示した次の表が挿入されている。 「この規定はもともと・・・零細な医院を救済しようとして設けられたもので・・・」 中尾統括官が説明しようとすると、浅田調査官はその言葉を遮る。 「それは分かっています・・・しかし、この確定申告では、実際の経費と措置法26条で認められる経費が17,986,620円も違うなんて・・・信じられません・・・すなわち、17,986,620円の所得金額について課税しないのですよ。私なんか・・・500万円ぐらいの給与しか国から貰っていないけれども、税金は徴収されているのに・・・」 浅田調査官の頬は少し赤くなっている。 「確かに・・・私の年収だってもちろん17,986,620円もないけれど・・・まあ、税金はかなり支払っている・・・」 中尾統括官は頷く。 「・・・もっとも、この条文（下線②）にも示されているが・・・平成26年分から、その年の医業及び歯科医業に係る収入金額の合計額が7,000万円を超える者は除外されることになっただろう。社会保険料収入以外の医業収入を加えると、7,000万円を超える医者・歯医者は多いから、この特例経費を使える者はかなり減っているといわれている・・・」 中尾統括官は、浅田調査官から手渡された「所得税青色申告書決算書」の下欄に示されている「措置法差額17,986,620円」を見ながら言う。 その決算書の収入金額は「42,599,564円」で、実際の経費を控除した後の青色申告特別控除前の所得金額は「31,829,521円」となっている。しかし、概算経費率57％を適用することによって、青色申告特別控除額650,000円を控除した所得金額は「13,192,901円」となる。 「ところで・・・この申告の医者の業種名・・・『心療内科』と記載されているね。」 中尾統括官は、青色決算書の「事業所所在地」欄の真下にある「業種名」欄を指さす。 「心療内科・・・ですか。」 浅田調査官も決算書を覗き込む。 「たしか・・・医者の中で『心療内科』という種目は、医療を行う際に発生する経費が最も少ないといわれているらしいよ・・・」 浅田調査官は、損益計算書を見る。 「たしかに・・・給料賃金も3,717,580円で、その内訳をみると、２人の従業員のうち１人はパートで、年間950,000円となっています・・・心療内科って、あまりスタッフが必要ないのですね。」 浅田調査官は、中尾統括官の顔を見る。 「心療内科は内科や整形外科などと違って、注射などの具体的な治療行為はあまり行わない・・・つまり・・・心の病気に罹っている患者と先生との対話が治療の中心になるから、経費はほとんど発生しないということかな・・・」 中尾統括官は苦笑いする。 「だからこの申告のように、措置法差額が17,986,620円にもなるんですね。」 浅田調査官はまだ不満そうな様子で言う。 「しかし・・・よく考えてみれば、患者のカウンセラーだけで、１人の医者が１年間で42,599,564円も稼ぐなんて・・・大したものだと思わないかい？」 中尾統括官はそう言うと、笑顔で浅田調査官を見た。 （つづく）
《速報解説》 監査役協会、「選任等・報酬等に対する監査等委員会の関与の在り方」を公表 ～意見陳述権に係る監査等委員会の活動についてベストプラクティスを提示～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 平成29年12月１日、日本監査役協会の監査等委員会実務研究会は、「選任等・報酬等に対する監査等委員会の関与の在り方－実態調査を踏まえたベストプラクティスについて－」を公表した。 平成28年11月に公表した「選任等・報酬等に対する監査等委員会の意見陳述権行使の実務と論点－中間報告としての実態整理－」で整理した論点をさらに深掘りするとともに、意見陳述権（会社法342条の２第４項、361条６項）に係る監査等委員会の活動についてベストプラクティスを提示している。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 主な内容 主な論点として次の事項を述べており、表紙や参考資料を含めて76ページに及ぶものである。 別紙として次のものが添付されているほか、アンケート結果が記載されている。 １ 意見陳述権を考察する際の重要ポイント 意見陳述権を考察するに際して最も重要と思われるポイントについて、次のように述べている。 意見陳述権は株主総会において必ず行使することを義務付けられているものではないが、少なくとも関連する制度や議案等を審議して監査等委員会として意見陳述権行使の要否を確認することは監査等委員会の義務と捉えるべきであるとしつつ、個社の判断による部分があることについて述べている。 ２ 検討（評価）のプロセス 監査計画の策定に当たっては、監査活動の年間計画を勘案しつつ意見陳述権に関する年間の活動を検討することから、優先順位を勘案した効率的な計画を策定する必要があるとしている。 また、選任等・報酬等に関する検討に際しての情報は、他社の事例や世間一般の動向といった外部情報も有用であるが、執行側や非業務執行取締役等からの社内情報が主となるとしている。 ３ 基礎となる指名方針・サクセッションプラン等 平成29年３月31日付の経済産業省CGS研究会「CGSガイドライン」にも明記されているとおり、取締役候補者について、個別の候補者の議論の前に、どのような資質を有する者が自社の取締役としてふさわしいのかという指名方針やサクセッションプラン等が策定されているべきであるとしている。 ４ 意見の表明 監査等委員会の監督機能への期待という意見陳述権の趣旨に鑑みて、意見陳述権は責任を伴うものと解釈すべきとしている。 監査等委員会は、期中においても、検討した事項について執行側や取締役会に対し適宜意見を表明することも可能であり、そのような機会を積極的に活用していくことが望ましいと述べている。 ５ 株主総会での意見陳述 意見陳述権を行使する場合は、監査等委員会において決議し、株主総会参考書類に記載し（選任等について会社法施行規則74条１項３号、報酬等について同82条１項５号）、株主総会の場で口頭陳述する（会社法342条の２第４項、361条６項）こととなる。 監査等委員会としての見解を外部に対して明確にするため、意見陳述権の行使として「陳述すべき事項はない」という趣旨の意見を、また、株主総会付議事項につき「議案が妥当」との意見を陳述することもある。 ただし、意見陳述権は、執行側や取締役会の対応に疑義を呈する場合にのみ行使されるべきものではなく、執行側や取締役会の対応が適切として支持する意見を形成することも可能であり、選任等・報酬等の決定プロセスに監査等委員会として正当性を与える効果があると述べている。 また、｢意見はない」と「指摘すべき事項はない」の違いに触れ、意見陳述権の行使として「陳述すべき事項がない」との結論（決議等）に至ったのであれば、意見不存在との混同を避けるため、その結論を明確に表現することが望ましいとしている。 （了）
《速報解説》 会計士協会、「『経営者保証に関するガイドライン』における公認会計士等が実施する合意された手続に関する手続等及び関連する書面の文例」を公表 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 平成29年12月１日、日本公認会計士協会は、「『経営者保証に関するガイドラン』における公認会計士等が実施する合意された手続に関する手続等及び関連する書面の文例」（中小企業施策調査会研究報告第１号。以下「研究報告」という）を公表した。 これは、経営者保証に関するガイドライン研究会から、平成25年12月に公表され、平成26年２月１日から適用されている「経営者保証に関するガイドライン」（以下「ガイドライン」という）及び「『経営者保証に関するガイドライン』Ｑ＆Ａ」（以下「Ｑ＆Ａ」という）に関して、公認会計士等が、専門業務実務指針4400「合意された手続業務に関する実務指針」に基づき、ガイドラインに関連して主たる債務者が開示することとされている「法人と経営者との関係の明確な区分・分離」に関する情報の信頼性を向上することに資するために公認会計士等が合意された手続の業務を行う際の手続を例示するものである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 主な内容 主な内容は次のとおりであり、目次を含めて44ページである。 以下では主なポイントについて解説する。 １ 概要 経営者保証のない融資の実現に当たって求められる中小企業の経営状況として挙げられている項目は、次のものがあり、①と③は、ガバナンスや情報開示に係る事項であって、経営方針や経営体制の改善によって計画的に実現を図ることが可能であり、公認会計士等による適切な検証が期待されているものである。 研究報告は、ガイドラインに関連して主たる債務者が開示又は保証人が表明保証することとされている「法人と経営者との関係の明確な区分・分離」に関する情報の信頼性を向上することに資するために、合意された手続業務を行う際の手続を例示するものである。 ２ 公認会計士等が実施する手続等 ガイドラインの項目及びＱ＆Ａの関連項目（Ｑ４－１からＱ４－４）に基づいて、「法人と経営者との関係の明確な区分・分離」について、公認会計士等により合意された手続の業務を行う際の手続の例として、（ａ）要点、（ｂ）実施する「合意された手続」の例、（ｃ）「合意された手続の実施結果」の記載例が一覧形式で示されている。 上記のほか、「法人と経営者との関係の明確な区分・分離のための体制の整備・運用の状況に関する情報（事前確認情報）の例示」、「様式例」（合意された手続業務契約書の作成例、報告書利用に係る合意書の作成例、合意された手続実施結果報告書の作成例、確認書の例示）が示されているので、実際に業務を行う際に参考となると考えられる。 （了）
《速報解説》 会計検査院、小規模宅地特例や事業承継税制等の 適用状況に関する報告書を公表 ～小宅特例では貸付事業用宅地等を相続税申告期限後に譲渡するケースなど、 政策目的との乖離を指摘～ Profession Journal編集部 会計検査院は11月29日、「租税特別措置（相続税関係）の適用状況等について」を公表、相続税関係特別措置のうち減収見込額が多額に上っているものの適用状況等を検査、政策目的に沿ったものとなっているか検証を行った。 今回公表された報告書は、会計検査院法第30条の２に基づく国会及び内閣への随時報告として、相続税関係特別措置が、これまで租特透明化法に基づく適用実績の調査が実施されていない等、関係省庁における検証が十分に行われていないとして、各措置の適用状況や関係省庁による検証状況等を検査するために実施されたもの。 （※） 検査の対象及び方法については、報告書p10－11を参照されたい。 報告書において詳細に検査が行われたのは、28年度において減収見込額が多額に上っており、近年において大きな政策の転換が行われるなどした次の相続税軽減措置だ。 上記のうち小規模宅地等の特例では、特例を適用している検査対象者の中で、特定宅地等のうち「貸付事業用宅地等」の割合が65％と最も多く、また、相続税の申告期限の翌日から１年以内に譲渡していたもの、及び、１ヶ月以内に譲渡していたものの割合でも貸付事業用宅地等の譲渡が最も多いとし、 と指摘した（p23－30）。 また非上場株式等に係る相続税・贈与税の納税猶予制度（いわゆる事業承継税制）関する検査では、適用対象となる「中小企業者」が、資本金の額が業種別に定められた一定の金額以下（製造業等は３億円以下、卸売業１億円以下、小売業・サービス業5,000万円以下）であることなどが要件とされているが、特例を適用した検査対象企業のうち資本金の額に対して資本剰余金が多額（最大で約885倍）となっているケースや、資産保有型会社・資産運用型会社で常時使用従業員数が５名以上である等の要件を満たし適用可能となった企業のうち従業員数が10人以下のものが多いことなどから、 と指摘した（p44－p60）。 なお、農地の納税猶予制度では、特定貸付けの特例を適用した検査対象のうち、農業所得以外の所得を経営の基盤として農業経営を継続している農業相続人が相当数を占めることなどが指摘されている。 ＊ ＊ ＊ 会計検査院は過去にも相続税関係特別措置についての検査結果を行っており、平成17年には「租税特別措置（小規模宅地等についての相続税の課税価格の計算の特例）の適用状況等について」が決算検査報告に織り込まれ、これを受け平成22年度税制改正において、特定居住用宅地等の適用要件の見直し等が行われている（財務省「平成22年度 税制改正の解説」p438）。 このタイミングで公表されたということは、今月中旬にも取りまとめられる平成30年度税制改正大綱において対応が示される可能性もあるため、報告書で指摘された点については確認しておきたい。 （了）
《速報解説》 名古屋国税局、株主が個人である法人が適格合併を行った場合の未処理欠損金額の引継ぎについて（支配関係の継続により引継制限の判定をする場合）の文書回答事例を公表 税理士 長谷川 太郎 名古屋国税局は、平成29年11月７日付（ホームページ公表は11月14日）で、「株主が個人である法人が適格合併を行った場合の未処理欠損金額の引継ぎについて（支配関係の継続により引継制限の判定をする場合）」の事前照会に対し、文書回答を公表した。 本稿では以下のとおり、その内容について解説する。 事前照会の概要 親戚が保有していた会社（Ｂ社）の全株式を自分がオーナーとなっている会社（Ａ社）が買い取り、その後買い取った会社（Ｂ社）と連れ子会社（Ｃ社）の逆さ合併（第一次合併）を行い、同日にＡ社がＣ社（第一次合併における合併法人）を吸収合併（第二次合併）することが予定されている。 〔図１〕 （※） 国税庁ホームページより この場合において、買い取った会社（Ｂ社）と連れ子会社（Ｃ社）の有する未処理欠損金額を第二次合併時において、Ａ社に引き継ぐことができるか（共同で事業を行うための合併には該当しない）という照会内容となっている。 主な論点としては、第二次合併時において、支配関係の起算日が株式売却前であることから、株式売却前後で継続した支配関係があると言えるのかどうかという点にあり、結論として継続した支配関係があり、未処理欠損金額は「引き継ぎ可能」となっている。 事前照会の前提 （※前提の詳細は、実際の文書回答事例を参照） 〔図２〕 （※） 国税庁ホームページより ◆Ｂ社（平成27年１月15日に設立された６月決算法人）の株主である甲、乙（甲の妻）及び丙（甲の子）は、平成29年５月26日に、それぞれが保有するＢ社株式の全部をＡ社（平成29年５月１日に設立された４月決算法人で、株主は丁（甲の兄の孫））に譲渡している。 ◆Ｃ社（平成24年１月13日に設立された６月決算法人で、その発行済株式は、平成27年１月15日から継続してB社が100％保有）は、平成29年12月１日に、Ｂ社を被合併法人とする吸収合併（以下「第一次合併」という）を行い、同日に、Ａ社は、Ｃ社を被合併法人とする吸収合併（以下「第二次合併」という）を行うことを予定している。 ◆第一次合併及び第二次合併は、いずれも適格合併に該当するが、法人税法第57条第３項に規定する共同で事業を行うための合併には該当しない。 事前照会の結論及び見解 Ｂ社及びＣ社の未処理欠損金額をＡ社に引き継ぐことができるとする照会者の見解で差し支えないとの回答となっており、照会者の見解は主に以下の通りである。なお、第一次合併時における取扱いに対する見解については割愛する。 ① 支配関係の起算日について 合併法人（Ａ社）が被合併法人（Ｃ社）の未処理欠損金額を引き継ぐためには、被合併法人と合併法人との間に、①合併法人の第二次合併の日の属する事業年度開始の日の５年前の日（平成24年５月１日）、②被合併法人の設立の日（平成24年１月13日）又は③合併法人の設立の日（平成29年５月１日）のうち最も遅い日である平成29年５月１日から継続して支配関係がある必要がある（法法57③、法令112④）。 ② 起算日における支配関係について 平成29年５月１日において、甲及びその親族である乙と丙と被合併法人（Ｃ社）との間には、当事者間の支配の関係（Ｂ社を通じたみなし直接支配関係）があり、丁と合併法人との間には、当事者間の支配の関係（直接支配関係）がある。 この場合において、被合併法人（Ｃ社）と合併法人（Ａ社）との間には、支配関係がないのではないかとの疑問が生じるが、「一の者」（株主）が個人である場合には、一の者にはその個人及びその親族を含む（法令４①一）とされており、その親族は株主に限定されていないので、甲は合併法人（Ａ社）の株主ではないが丁の親族（４親等血族）に該当するので、「一の者」に含まれる（民法725条の「親族の範囲」において、６親等内の血族等は親族とされている）こととなり、甲と合併法人（Ａ社）との間に当事者間の支配の関係（直接支配関係）があると考えることができる。 したがって、平成29年５月１日において、被合併法人（Ｃ社）と合併法人（Ａ社）との間には、一の者（甲）との間に当事者間の支配の関係がある法人相互の関係すなわち支配関係があることとなる。 〔図３〕 （※） 国税庁ホームページより ③ Ｂ社株式譲渡後の支配関係について 平成29年５月26日のＢ社株式譲渡後においては、合併法人（Ａ社）と被合併法人（Ｃ社）との間には、当事者間の支配関係（Ｂ社を通じたみなし直接支配関係）があることとなる。また、Ｂ社株式譲渡の前後でグループ内の株式の保有関係は変わっているが、Ｂ社株式譲渡の前後を通じて被合併法人（Ｃ社）と合併法人（Ａ社）との間の支配関係は継続しているため、被合併法人と合併法人との間には、平成29年５月１日から継続して支配関係があることとなる。 ④ 結論 したがって、合併法人（Ａ社）は、被合併法人（Ｃ社）の未処理欠損金額を引き継ぐことができる。なお、被合併法人（Ｃ社）から引き継ぐ未処理欠損金額には、第一次合併によりB社から引き継ぐ未処理欠損金額が含まれる(法法57②③)。 【参考】 （了）
２０１７年１１月３０日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.２４６を公開！ プロフェッションジャーナルのリーフレットは 全国のTAC校舎で配布しています！ －「イケプロが実践するPJの活用術」「第一線で活躍するプロフェッションからPJに寄せられた声」を掲載！－ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
