公開日: 2021/03/18 (掲載号:No.411)
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2021年3月期決算における会計処理の留意事項 【第3回】

筆者: 西田 友洋

Ⅷ 取締役の報酬等として株式を無償交付する取引に関する取扱い

 

2019年12月に成立した改正会社法により、上場株式を発行している株式会社が、取締役等の報酬等として株式の発行等をする場合には、金銭の払込み等を要しないことが新たに定められた(会社法202の2)。これを受けてASBJでは、2021年1月28日に実務対応報告第41号「取締役の報酬等として株式を無償交付する取引に関する取扱い(以下、「株式取扱い」という)」を公表した。

また、以下の会計基準の改正も公表した。

  • 企業会計基準第5号「貸借対照表の純資産の部の表示に関する会計基準」
  • 企業会計基準適用指針第8号「貸借対照表の純資産の部の表示に関する会計基準等の適用指針」

 

1 適用範囲

会社法第202条の2に基づく取締役の報酬等として株式を無償交付する取引を対象としている(株式取扱い3)。また、当該取引は、「事前交付型」「事後交付型」が想定されている(株式取扱い4(7)(8))。

〔事前交付型〕

取締役の報酬等として株式を無償交付する取引のうち、対象勤務期間の開始後速やかに、契約上の譲渡制限が付された株式の発行等が行われ、権利確定条件が達成された場合には譲渡制限が解除されるが、権利確定条件が達成されない場合には企業が無償で株式を取得する取引

〔事後交付型〕

取締役の報酬等として株式を無償交付する取引のうち、契約上、株式の発行等について権利確定条件が付されており、権利確定条件が達成された場合に株式の発行等が行われる取引

【留意事項】

➤株式取扱いに定めのないその他の会計処理については、類似する取引又は事象に関する会計処理が、企業会計基準8号「ストック・オプション等に関する会計基準」(以下、「ストック・オプション基準」という)又は企業会計基準適用指針第11 号「ストック・オプション等に関する会計基準の適用指針(以下、「ストック・オプション指針」という)」に定められている場合には、これに準じて会計処理を行う(株式取扱い19)。

➤今までの実務で行われていた、金銭を取締役等の報酬等とした上で、取締役等に株式会社に対する報酬支払請求権を現物出資財産として給付させることによって株式を交付する取引については適用されない(株式取扱い26)。

 

2 会計処理

会社法第202条の2に基づく取締役の報酬等として株式を無償交付する取引は、ストック・オプションと類似しているため、ストック・オプション基準に準じて会計処理を行う(株式取扱い38)。

一方、会社法第202条の2に基づく取締役の報酬等として株式を無償交付する取引には、「事前交付型」と「事後交付型」があるため、株式が交付されるタイミングが異なる点や、事前交付型において、株式の交付の後に株式を無償で取得する点については、取引の形態ごとに異なる会計処理を行う(株式取扱いの公表に当たって「■会計処理」参考)。

(1) 事前交付型の会計処理

事前交付型の会計処理について、「新株発行」の場合と「自己株式の処分」の場合に分けて規定されている(株式取扱い5~14、40、42、46)。

割当日における取扱い	当初の割当日において新株を発行し発行済株式総数が増加するが、その時点では資本を増加させる財産等の増加は生じていないため、割当日には払込資本を増加させない。	当初の割当日において自己株式を処分するため、その時点で自己株式の帳簿価額を減額し、同額のその他資本剰余金を減額する。 対象勤務期間における取扱い	①	ストック・オプション基準と同様に、企業が取締役等から取得するサービスは、その取得に応じて費用として計上する。各期の費用計上額は、株式の公正な評価額(=公正な評価単価×株式数)のうち、対象勤務期間を基礎とする方法その他の合理的な方法に基づき当期に発生したと認められる額とする。 ②	会計処理した結果、年度通算で費用が計上される場合は対応する金額を資本金又は資本準備金に計上する。年度通算で過年度に計上した費用を戻し入れる場合(権利確定条件の不達成による失効等の見積数に重要な変動が生じた場合に戻し入れる場合)はその他資本剰余金から減額する。 ③	四半期会計期間において計上される損益に対応する金額はその他資本剰余金の計上又は減額として処理し、年度の財務諸表において、上記②の会計処理に置き換える。	ストック・オプション基準と同様に、各期において報酬費用の認識と測定を行い、対応する金額をその他資本剰余金として計上する。 没収(※)における取扱い	没収によって企業が無償で株式を取得した場合は、自己株式の無償取得とし、自己株式の数のみの増加として処理する。	没収によって企業が無償で株式を取得した場合は、当初の割当日において減額した自己株式の帳簿価額のうち、無償取得した部分に相当する額の自己株式を増額し、同額のその他資本剰余金を増額する。

(※) 「没収」とは、事前交付型において、権利確定条件が達成されなかったことによって、企業が無償で株式を取得することが確定することをいう(株式取扱い4(16))。

設例①

P社(3月決算)は、X5年6月の定時株主総会において、取締役に対して、会社法第202条の2に基づく新株発行又は自己株式の処分(いずれも譲渡制限あり)を行うことを決議した。

-前提-

  • 取締役数:10名
  • 割当日(付与日):X5年7月1日
  • 譲渡制限解除日:X10年7月1日(対象期間は60ヶ月)
  • 退任した場合:自己都合で退任した場合、会社が無償取得
  • 株式の数:取締役1名当たり10,000株
  • 公正な評価単価:@5,000円
  • 自己株式の簿価:@4,000円
  • 当初の退任見込み:X10年6月30日までに2名退任すると見込んでいる(期末における将来の退任見込みの見直しは不要)。
  • 実際の退任:X10年6月に自己都合により3名退任した。
  • 払込資本は、資本金に1/2、資本準備金に1/2とする。

※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。

(※1) 10,000株 × 10名 × @4,000円 = 400,000,000

(※2) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 9ヶ月/60ヶ月 = 60,000,000

(※3) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 21ヶ月/60ヶ月 - 60,000,000= 80,000,000

(※4) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 33ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000)= 80,000,000

(※5) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 45ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000)= 80,000,000

(※6) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 57ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000)= 80,000,000

(※7) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-3名)× 60ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000)= △30,000,000

(※8) 10,000株 × 3名 × @4,000円 = 120,000,000

(2) 事後交付型の会計処理

事後交付型の会計処理について、「新株発行」の場合と「自己株式の処分」の場合に分けて規定されている(株式取扱い15~18)。

対象勤務期間における取扱い	ストック・オプション基準と同様に、各期において報酬費用の認識と測定を行い、対応する金額を、新株の発行が行われるまでの間、貸借対照表の純資産の部の株主資本以外の項目に「株式引受権」として計上する。	ストック・オプション基準と同様に、各期において報酬費用の認識と測定を行い、対応する金額を、自己株式の処分が行われるまでの間、貸借対照表の純資産の部の株主資本以外の項目に株式引受権として計上する。 割当日における取扱い	権利確定条件達成後の割当日に、株式引受権を資本金又は資本準備金に振り替える。	権利確定条件達成後の割当日に、自己株式の取得原価と株式引受権の帳簿価額との差額を、自己株式処分差額として、その他資本剰余金を増減させる。

設例②

P社(3月決算)は、X5年6月の定時株主総会において、一定の条件を達成した場合に、取締役に対して、会社法第202条の2に基づく新株発行又は自己株式の処分を行うことを決議した。

-前提-

  • 取締役数:10名
  • 権利確定条件:X5年7月1日からX10年6月30日(60ヶ月)まで取締役として業務を遂行すること
  • 退任した場合:自己都合で退任した場合、会社が無償取得
  • 株式の数:取締役1名当たり10,000株
  • 公正な評価単価:@5,000円
  • 自己株式の簿価:@4,000円
  • 当初の退任見込み:X10年6月30日までに2名退任すると見込んでいる(期末における将来の退任見込みの見直しは不要)。
  • 実際の退任:X10年6月に自己都合により3名退任した。
  • 払込資本は、資本金に1/2、資本準備金に1/2とする。

※画像をクリックすると、別ページで拡大表示されます。

(※1) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 9ヶ月/60ヶ月 = 60,000,000

(※2) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 21ヶ月/60ヶ月 - 60,000,000= 80,000,000

(※3) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 33ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000)= 80,000,000

(※4) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 45ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000)= 80,000,000

(※5) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-2名)× 57ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000)= 80,000,000

(※6) 10,000株 × @5,000円 ×(10名-3名)× 60ヶ月/60ヶ月 -(60,000,000+ 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000 + 80,000,000)= △30,000,000

(※7) 10,000株 × 7名 × @4,000円 = 280,000,000

3 注記事項

会計処理はストック・オプション基準に準じているため、注記についてもストック・オプション基準及びストック・オプション指針を基礎として、注記事項が定められている(株式取扱い52)。

(1) 注記事項

年度の財務諸表において、以下の事項を注記する(株式取扱い20)。

取引の内容、規模及びその変動状況(各会計期間において権利未確定株式数が存在したものに限る) (ⅰ) 付与対象者の区分(取締役、執行 役の別)及び人数 (ⅱ) 当該会計期間において計上した費用 の額とその科目名称 (ⅲ) 付与された株式数(当該企業が複数 の種類の株式を発行している場合には、株式の種類別に記載を行う。(ⅳ)において同じ) (ⅳ) 当該会計期間中に没収した株式数、当該会計期間中に権利確定した株式数並びに期首及び期末における権利未確定残株式数 (ⅴ) 付与日 (ⅵ) 権利確定条件 (ⅶ) 対象勤務期間 (ⅷ) 付与日における公正な評価単価	取引の内容、規模及びその変動状況(各会計期間において権利未確定株式数が存在したものに限る。ただし、(ⅴ)を除く) (ⅰ) 付与対象者の区分(取締役、執行役の別)及び人数 (ⅱ) 当該会計期間において計上した費用の額とその科目名称 (ⅲ) 付与された株式数(当該企業が複数の種類の株式を発行している場合には、株式の種類別に記載を行う。(ⅳ)、(ⅴ)において同じ) (ⅳ) 当該会計期間中に失効した株式数、当該会計期間中に権利確定した株式数並びに期首及び期末における権利未確定残株式数 (ⅴ) 権利確定後の未発行株式数 (ⅵ) 付与日 (ⅶ) 権利確定条件 (ⅷ) 対象勤務期間 (ⅸ) 付与日における公正な評価単価 付与日における公正な評価単価の見積方法 権利確定数の見積方法 条件変更の状況

注記に関する具体的な内容や記載方法、株式取扱いに定めのない会計処理に係る注記については、ストック・オプション指針第27項、第28項(2)、第29項、第30項、第33項及び第35項に準じて注記を行う(株式取扱い21)。

(2) 1株当たり情報

〔1株当たり当期純利益〕

➤事後交付型におけるすべての権利確定条件を達成した場合に交付される株式は、「潜在株式」として取り扱い、潜在株式調整後1株当たり当期純利益の算定において、ストック・オプションと同様に取り扱う(株式取扱い22)。

➤事後交付型において業績条件が付されている場合は、条件付発行可能潜在株式と同様に取り扱い、勤務条件のみが付されている場合は、ワラントと同様に取り扱う(株式取扱い53)。

〔1株当たり純資産〕

1株当たり純資産の算定上、株式引受権の金額は、期末の純資産額の算定において、貸借対照表の純資産の部の合計額から控除する(株式取扱い22)。

(3) 関連当事者注記

取締役の報酬等として株式を無償交付する取引は、資本取引の側面よりも報酬等としての側面を重視して、関連当事者との取引に関する開示は要しない(株式取扱い55)。

(4) 後発事象注記

改正会社法は、2021年3月1日施行であり、株式取扱いはその日以後に生じた取引から適用される(以下参照)。一方、上場会社が取締役等の報酬等として株式を無償交付する場合には株主総会の決議が必要となるため、2021年3月31日までに発行されることは稀であると考えられる。

ただし、2021年3月期の定時株主総会で決議する場合には、重要な後発事象の注記が必要ないかどうか検討する必要がある

 

4 適用時期

改正会社法の施行日である2021年3月1日以後に生じた取引から適用する。なお、その適用については、会計方針の変更には該当しない(株式取扱い23)。

2021年3月期決算における会計処理の留意事項

【第3回】

 

RSM清和監査法人
公認会計士 西田 友洋

 

Ⅶ LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い

 

2014年7月の金融安定理事会(FSB)による提言に基づき金利指標改革が進められ、LIBORの停止が議論され、2021年3月5日にLIBOR運営機関であるICE Benchmark Administrationより、一部を除き、LIBORについて、2021年12月をもって公表を停止することが公表された。そして、LIBORが停止された場合に、ヘッジ会計の取扱いをどのようにするのかが論点として挙げられる。そこで、ASBJより、2020年9月29日に実務対応報告第40号「LIBOR を参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い(以下、「LIBOR取扱い」という)」が公表されている。

なお、金利指標の選択に関する実務や企業のヘッジ行動について不確実な点が多いため、ASBJにおいて、LIBOR取扱いの公表から1年後に、金利指標置換後の取扱いについて再度確認される予定である(LIBOR取扱いの「公表にあたって」参照)。

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連載目次

3月期決算における会計処理の留意事項

「2024年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

Ⅰ 法人税、住民税及び事業税等に関する会計基準

Ⅱ 資金決済法における特定の電子決済の手段の会計処理及び開示に関する当面の取扱い

Ⅲ 電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有の会計処理及び開示に関する取扱い

Ⅳ グローバル・ミニマム課税制度に係る法人税等の会計処理及び開示に関する取扱い(案)

Ⅴ グローバル・ミニマム課税制度に係る税効果会計の適用に関する当面の取扱い(案)

Ⅵ 自己株式及び準備金の額の減少等に関する会計基準の適用指針(案)

Ⅶ 企業内容等の開示に関する内閣府令の改正

Ⅷ インボイス制度

Ⅸ 分配可能額

Ⅹ サステナビリティ開示

XI 税制改正

XII 四半期報告制度の改正

XIII 金融庁の令和4年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項

◎ 金融庁の令和5年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項

「2023年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

  • 【第1回】
    Ⅰ 税制改正等
    Ⅱ グローバル・ミニマム課税に対応する法人税法の改正に係る税効果会計の適用に関する当面の取扱い(案)
  • 【第2回】
    Ⅲ 時価の算定に関する会計基準の適用指針
    Ⅳ グループ通算制度を適用する場合の会計処理及び開示に関する取扱い
  • 【第3回】
    Ⅴ 会社法施行規則等の改正
    Ⅵ 企業内容等の開示に関する内閣府令の改正
  • 【第4回】
    Ⅶ 電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有の会計処理及び開示に関する取扱い
    Ⅷ 法人税、住民税及び事業税等に関する会計基準
    Ⅸ 金融庁の令和4年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項

「2022年3月期決算における会計処理の留意事項」(全5回)

  • 【第1回】
    Ⅰ 税制改正等
    Ⅱ 連結納税制度からグループ通算制度への移行に係る税効果会計の適用に関する取扱い
    Ⅲ グループ通算制度を適用する場合の会計処理及び開示に関する取扱い
  • 【第2回】
    Ⅳ 収益認識に関する会計基準等
    Ⅴ 時価の算定に関する会計基準等
  • 【第3回】
    Ⅵ LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い
    Ⅶ 取締役の報酬等として株式を無償交付する取引に関する取扱い
    Ⅷ その他の記載内容に関連する監査人の責任
  • 【第4回】
    Ⅸ 会社法施行規則等の改正
    Ⅹ 金融庁の令和2年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項
    Ⅺ 開示の好事例
  • 【第5回】(追補)
    ◎最近の不安定な世界情勢下における会計処理等の留意事項

「2021年3月期決算における会計処理の留意事項」(全5回)

  • 【第1回】
    Ⅰ 税制改正等
    Ⅱ 連結納税制度からグループ通算制度への移行に係る税効果会計の適用に関する取扱い
    Ⅲ 監査上の主要な検討事項(KAM)
  • 【第2回】
    Ⅳ 会計方針の開示、会計上の変更及び誤謬の訂正に関する会計基準
    Ⅴ 会計上の見積りの開示に関する会計基準
    Ⅵ 新型コロナウイルス感染症に関連する会計処理及び開示
  • 【第3回】
    Ⅶ LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い
    Ⅷ 取締役の報酬等として株式を無償交付する取引に関する取扱い
    Ⅸ 会社計算規則等の改正
  • 【第4回】
    Ⅹ 金融庁の平成31年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項
    Ⅺ その他留意事項及び参考情報
    Ⅻ 今後の会計基準の改正
  • 【第5回】(追補)
    ◎ グループ通算制度を適用する場合の会計処理及び開示に関する取扱い(案)の公表

「2020年3月期決算における会計処理の留意事項
~新型コロナウイルス感染症の影響への対応~」(全2回)

  • 【前編】
    Ⅰ 新型コロナウイルス感染症に関連する省庁や各団体からの公表物
  • 【後編】
    (【前編】公開以降の公表情報について)
    Ⅱ 新型コロナウイルス感染症における会計処理の検討事項
    Ⅲ 会計上の見積りにあたって

「2020年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

  • 【第1回】
    Ⅰ 税制改正
    Ⅱ 「連結納税制度からグループ通算制度への移行に係る税効果会計の適用に関する取扱い(案)」の公表
  • 【第2回】
    Ⅲ 会社法の改正
    Ⅳ 企業内容等の開示に関する内閣府令の改正
    Ⅴ 監査上の主要な事項(KAM)
  • 【第3回】
    Ⅵ 企業結合会計基準等の改正
    Ⅶ 在外子会社等の会計処理の改正
    Ⅷ 時価の算定に関する会計基準等の公表
    Ⅸ 収益認識基準の早期適用
  • 【第4回】
    Ⅹ 金融庁の平成30年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項
    Ⅺ 今後の改正予定

「2019年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

  • 【第2回】
    Ⅱ 税制改正
    Ⅲ 企業内容等の開示に関する内閣府令の改正
  • 【第3回】
    Ⅳ 事業報告等と有価証券報告書の一体的開示
    Ⅴ 監査上の主要な事項(KAM)
    Ⅵ 有償ストック・オプションの会計処理
    Ⅶ 在外子会社等の会計処理の改正
    Ⅷ マイナス金利
    Ⅸ 仮想通貨の会計処理等
  • 【第4回】
    Ⅹ 企業結合会計基準等の改正
    XI 金融庁の平成29年度有価証券報告書レビューを踏まえた留意事項
    XII 今後の改正予定

「平成30年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

  • 【第1回】
    Ⅰ 税制改正
    Ⅱ 公共施設等運営事業における運営権者の会計処理
  • 【第2回】
    Ⅲ 有償ストック・オプションの会計処理
    Ⅳ 在外子会社等の会計処理の改正
    Ⅴ 仮想通貨の会計処理
  • 【第3回】
    Ⅵ マイナス金利
    Ⅶ 事業報告等と有価証券報告書の一体的開示のための取組
    Ⅷ 金融庁の平成28年度有価証券報告書レビューの審査結果
  • 【第4回】
    Ⅸ 収益認識
    Ⅹ 税効果会計の改正
    ⅩⅠ 監査報告書の透明化

「平成29年3月期決算における会計処理の留意事項」(全4回)

  • 【第2回】
    Ⅱ 税効果会計の改正
    Ⅲ 減価償却方法の改正
    Ⅳ 法人税等に関する会計基準の改正
  • 【第3回】
    Ⅴ マイナス金利
    Ⅵ 在外子会社等の会計処理の改正
    Ⅶ リスク分担型企業年金
  • 【第4回】
    Ⅷ 公共施設等運営事業における運営権者の会計処理
    Ⅸ 短信及び有価証券報告書の改正
    Ⅹ 金融庁の平成27年度有価証券報告書レビューの審査結果

筆者紹介

西田 友洋

(にしだ・ともひろ)

史彩監査法人 パートナー
公認会計士

2007年10月に準大手監査法人に入所。2019年8月にRSM清和監査法人に入所。2022年2月に史彩監査法人に入所。
主に法定監査、上場準備会社向けの監査を中心に様々な業種の会計監査業務に従事する。また、会社買収に当たっての財務デューデリジェンス、IPOを目指す会社への内部統制コンサル及び短期調査、収益認識コンサル実績もある。
他に、決算留意事項セミナーや収益認識セミナー等の講師実績もある。

【日本公認会計士協会委員】
監査・保証基準委員会 委員(現任)
監査・保証基準委員会 起草委員会 起草委員(現任)
中小事務所等施策調査会 「監査専門委員会」専門委員(現任)
品質管理基準委員会 起草委員会 起草委員
中小事務所等施策調査会 「SME・SMP対応専門委員会」専門委員
監査基準委員会「監査基準委員会作業部会」部会員

【書籍】
「図解と設例で学ぶ これならわかる連結会計」(共著/日本実業出版社)等

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