《速報解説》 企業会計基準委員会、「LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い」を確定 ～金利スワップの特例処理等に関する金利指標置換後の会計処理の趣旨を明確化～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2022年３月17日、企業会計基準委員会は、「LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い」（改正実務対応報告第40号）を公表した。これにより、2021年12月24日から意見募集されていた公開草案が確定することになる。 これは、「LIBORを参照する金融商品に関するヘッジ会計の取扱い」（実務対応報告第40号）について、その公表時には金利指標の選択に関する実務や企業のヘッジ行動について不確実な点が多いため、公表から約１年後に、金利指標置換後の取扱いについて再度確認する予定であるとしたことに対応するものである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 金利指標置換後の会計処理に関する取扱いの適用期間の延長 金利指標置換後の会計処理に関する取扱いの適用期間を、米ドル建LIBORとそれ以外の通貨建てのLIBORを分けることなく、一律に2024年３月31日以前に終了する事業年度まで延長する。改正前の実務対応報告第40号では、2023年３月31日以前に終了する事業年度までとされていた（14項～19項）。 これは、2021年３月に、米ドル建LIBORの一部のターム物について、公表停止時期が2023年６月末に延期されるアナウンスメントが正式になされたこと、また、米ドル以外の通貨建てのLIBORに関する不確実性が完全になくなったということでもないと考えられるためである。 Ⅲ 金利スワップの特例処理等に関する金利指標置換後の会計処理の取扱い １ 金利スワップの特例処理等に関する金利指標置換後の会計処理の趣旨の明確化 改正前の実務対応報告第40号の19項になお書きを追加し、金利指標置換後に金利スワップの特例処理に係る金融商品実務指針178項の⑤以外の要件が満たされている場合には、2024年３月31日以前に終了する事業年度の翌事業年度の期首以降も金利スワップの特例処理の適用を継続することができることを明確化する。 当該取扱いは振当処理にも同様に適用することができる（19－３項）。 ２ 金利指標置換後の会計処理の適用期間を１年延長した場合の取扱い 金利指標置換時が2024年３月31日以前に終了する事業年度までに到来していない場合であっても、2024年３月31日以前に終了する事業年度までに行われた契約条件の変更又は契約の切替が金融商品実務指針178項の⑤以外の金利スワップの特例処理の要件を満たしているときには、2024年３月31日以前に終了する事業年度の期末日後に到来する金利指標置換時以後も金利スワップの特例処理を継続することができる（19－２項）。また、適用にあたって一定の歯止めを設ける観点から、契約条件の変更又は契約の切替が実務対応報告19項の適用期間内に行われることを求めている（58－９項）。 当該取扱いは振当処理にも同様に適用することができる（19－３項）。 Ⅳ 適用時期等 改正された実務対応報告は、公表日（2022年３月17日）以後適用することができる。 （了）
《速報解説》 ASBJがICOトークンの発行及び保有に係る会計処理に関する論点を整理 ～発行者の負担義務の検討や基準開発の困難さ等に言及～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2022年３月15日、企業会計基準委員会は、「資金決済法上の暗号資産又は金融商品取引法上の電子記録移転権利に該当するICOトークンの発行及び保有に係る会計処理に関する論点の整理」を公表し、意見募集を行っている。 これは、金融商品取引法上の電子記録移転権利又は資金決済法上の暗号資産に該当するICOトークンの発行・保有等に係る会計上の取扱いに関する論点の整理を行うものである。 意見募集期間は2022年６月８日までである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 主な論点 １ 論点整理の対象 金融庁が2018年12月に公表した「仮想通貨交換業等に関する研究会」報告書によれば、「ICO（Initial Coin Offering）について、明確な定義はないが、一般に、企業等がトークンと呼ばれるものを電子的に発行して、公衆から法定通貨や仮想通貨の調達を行う行為を総称するものとされている。」と記載されている。 次の論点に分けて整理している。 ２ 基準開発の必要性及び緊急性、並びにその困難さ 速やかに基準開発に着手すべきか否かの論点がある。 ３ ICOトークンの発行者における発行時の会計処理 ICOトークンの発行取引に係る会計処理を考える上では、ICOトークンの発行取引の実態をどう捉えるのかが論点となる 。 論点整理では、ICOトークンの発行者が負担する義務を、次の２つに分けて検討している。 ４ 資金決済法上の暗号資産に該当するICOトークンの発行及び保有に関するその他の論点 自己が発行したICOトークンを保有している場合の会計処理の論点について記載されている。 ５ 電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有に関する論点 「電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有の会計処理及び開示に関する取扱い（案）」（実務対応報告公開草案第63号）で取り扱っていない次の論点について記載されている。 （了）
《速報解説》 ASBJ、「電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有の会計処理及び開示に関する取扱い（案）」を公表 ～基本は従来のみなし有価証券に係る会計処理と同様の取扱い～ 公認会計士 阿部 光成 Ⅰ はじめに 2022年３月15日、企業会計基準委員会は、「電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有の会計処理及び開示に関する取扱い（案）」（実務対応報告公開草案第63号）を公表し、意見募集を行っている。 2019年に成立した「情報通信技術の進展に伴う金融取引の多様化に対応するための資金決済に関する法律等の一部を改正する法律」（令和元年法律第28号）により、金融商品取引法が改正されている。 当該改正により、いわゆる投資性 ICO（Initial Coin Offering。企業等がトークン（電子的な記録・記号）を発行して、投資家から資金調達を行う行為の総称）は 金融商品取引法の規制対象とされ、各種規定の整備が行われた。 公開草案は、「金融商品取引業等に関する内閣府令」における電子記録移転有価証券表示権利等の発行・保有等に係る会計上の取扱いを示すものである。 意見募集期間は2022年６月８日までである。 文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。 Ⅱ 範囲 「金融商品取引業等に関する内閣府令」１条４項17号に規定される「電子記録移転有価証券表示権利等」を対象とする。 また、株式会社による発行及び保有の会計処理のみを対象とする。 株式会社以外の信託、持分会社、民法上の任意組合、商法上の匿名組合、投資事業有限責任組合及び有限責任事業組合についての会計処理は対象外である。 Ⅲ 会計処理の基本的な考え方 電子記録移転有価証券表示権利等は、定義上、その移転がいわゆるブロックチェーン技術等を用いて行われる点を除けば、 従来のみなし有価証券（電子記録移転有価証券表示権利等に該当しないみなし有価証券を指す） と権利の内容は同一と考えられる。 このため、 公開草案では、 電子記録移転有価証券表示権利等の発行及び保有 の会計処理は、基本的に従来のみなし有価証券を発行及び保有する場合の会計処理と同様に取り扱う。 Ⅳ 電子記録移転有価証券表示権利等の発行の会計処理 電子記録移転有価証券表示権利等を発行する場合、その発行に伴う払込金額を実務対応報告５項及び６項の定めに従い、負債又は株主資本として会計処理を行う。 １ 負債に区分される場合 電子記録移転有価証券表示権利等の発行に伴う払込金額が負債に区分される場合には、金融負債として、「金融商品に関する会計基準」（企業会計基準第10号）７項の定めに従って発生の認識を行い、その金額は金融商品会計基準26項の定めに従う。 「金融負債」とは、支払手形、買掛金、借入金及び社債等の金銭債務並びにデリバティブ取引により生じる正味の債務等をいう。 ２ 株主資本に区分される場合 電子記録移転有価証券表示権利等の発行に伴う払込金額が株主資本に区分される場合には、その内訳項目は「貸借対照表の純資産の部の表示に関する会計基準」（企業会計基準第５号）５項及び６項の定めに従い、その金額は、会社法445条及び446条の定めに従う。 Ⅴ 電子記録移転有価証券表示権利等の保有の会計処理 前述の発行の場合とは異なり、 電子記録移転有価証券表示権利等の保有の会計処理については、 金融商品会計基準等上の有価証券に該当する場合と該当しない場合に分けて規定している。 １ 金融商品会計基準等上の有価証券に該当する場合 ２ 金融商品会計基準等上の有価証券に該当しない場合 Ⅵ 開示 電子記録移転有価証券表示権利等を発行又は保有する場合の表示方法及び注記事項は、みなし有価証券が電子記録移転有価証券表示権利等に該当しない場合に求められる表示方法及び注記事項と同様とする。 Ⅶ 適用時期等 2023年４月１日以後開始する事業年度の期首から適用する。 ただし、実務対応報告の公表日以後終了する事業年度及び四半期会計期間から適用することができる。 （了）
２０２２年３月１７日（木）AM１０:３０、 プロフェッションジャーナル No.４６１を公開！ － ご 案 内 － プロフェッションジャーナルの解説記事は毎週木曜日（AM10:30）に公開し、《速報解説》は随時公開します。
日本の企業税制 【第101回】 「揮発油税等のトリガー条項」 一般社団法人日本経済団体連合会 経済基盤本部長 小畑 良晴 揮発油税等のトリガー条項の凍結解除とその発動について与野党間での議論が活発化している。３月16日の自民・公明・国民の３党の幹事長会談では、実務者レベルの検討チームを立ち上げることで合意した。本稿ではトリガー条項の創設とその凍結の経緯について整理しておきたい。 〇トリガー条項とは 揮発油には、製造場から出荷される際に、揮発油税及び地方揮発油税（揮発油税等）が課税されており、その税率は、本則税率（28.7円／Ｌ）ではなく、「当分の間」、上乗せ分（25.1円／Ｌ）を加えた特例税率（53.8円／Ｌ）が適用されている（いわゆる「当分の間税率」）。なお、揮発油税等の令和４年度税収（見込額）は、約2.3兆円にのぼっている。トリガー条項とは、この本則税率を上回る部分の課税の停止・復元措置のことであり、当時の民主党政権下で、平成22年度税制改正によって創設された制度である。 具体的には、平成22年１月以後の連続する３ヶ月間における各月の揮発油の平均小売価格がいずれも１Ｌにつき160円を超えることとなった時には、その旨を財務大臣が告示することとし、その告示のあった月の翌月初日以後に適用される税率については、本則税率を上回る部分の課税を停止する。 一方、この停止措置が適用されている場合に、平成22年４月以後の連続する３ヶ月間における各月の揮発油の平均小売価格がいずれも１Ｌにつき130円を下回ることとなった時には、その旨を財務大臣が告示することとし、その告示のあった月の翌月初日以後に適用される税率については、本則税率を上回る部分の課税を復元する。 なお、トリガー条項は、自民党・公明党の政権復帰後、平成23年４月に施行された「東日本大震災の被災者等に係る国税関係法律の臨時特例に関する法律」44条 により、「別に法律で定める日までの間」、その適用が停止されている。 〇トリガー条項創設の経緯 もともと、揮発油税等の上乗せ税率は、昭和49年度税制改正において税率引上げが行われた際に、暫定的な措置として租税特別措置法によって導入されたもので、累次の税制改正を経て延長が繰り返されてきた。かつては、揮発油税等は、昭和29年度以降、「道路整備事業に係る国の財政上の特別措置に関する法律」に基づき道路特定財源とされていた。 （１） 平成20年度改正 平成20年度税制改正においては、平成30年３月末までの上乗せ税率は10年間の措置として延長された。 この平成20年度税制改正をめぐっては、いわゆるねじれ国会の下で、税制改正法案の成立が年度末をまたいだことから、いったん上乗せ税率が途切れる事態が生じた。 自民・公明両党は、平成20年４月30日、衆院本会議で、所得税法等の一部を改正する法律案、地方税法等の一部を改正する法律案、地方法人特別税等に関する暫定措置法案等について、平成20年２月29日に参議院に送付の後、60日を経過したが同院は議決に至らず、よって、衆議院において、憲法第59条第４項により、参議院がこれを否決したものとみなすべしとの動議を賛成多数で可決する「みなし否決」を行い、これにより、参議院で審議中であったこれらの法案は衆議院に返付され、憲法第59条第２項に基づき、出席議員の３分の２以上の多数で再可決されるに至った。 また、同年５月13日には、道路特定財源を10年間維持する道路整備費の財源等の特例に関する法律の一部を改正する法律案についても、与党は、衆議院再可決に踏み切った。なお、政府は、同日、「道路特定財源等に関する基本方針」を閣議決定し、道路特定財源制度をその年の税制抜本改革時に廃止し21年度から一般財源化すること、同時に、暫定税率分も含めた税率は、環境問題への国際的な取組み等を踏まえて検討することなどを明確にした。 こうした経緯から、揮発油税等の上乗せ税率は、平成20年３月31日に適用期限が経過し、平成20年４月１日から平成20年４月30日までの間に製造場から移出し、又は保税地域から引き取る揮発油については、本則税率が適用されていたが、成立した「所得税法等の一部を改正する法律」により、その適用期限が延長され、平成20年５月１日以降に製造場から移出し、又は保税地域から引き取る揮発油に係る揮発油税及び地方道路税については上乗せ税率を適用することとされた（平成30年３月31日まで）。 （２） 平成21年度改正 「道路特定財源等に関する基本方針」に基づき、政府・与党の検討の結果、平成20年12月８日に「道路特定財源の一般財源化等について」が政府・与党間で合意に至ったが、揮発油税等の上乗せ税率部分については、「道路特定財源の一般財源化に伴う関係税制暫定税率分も含めた税率のあり方については、今後の税制抜本改革時に検討することとし、それまでの間、地球温暖化問題への国際的な取組み、地方の道路整備の必要性、国・地方の厳しい財政状況等を踏まえて、現行の税率水準を原則維持する」こととなった。 （３） 平成22年度・24年度改正 平成21年９月に民主党政権が発足し、その下で、新たな枠組みの税制調査会での検討の中で、環境省から地球温暖化対策税に係る要望が提出された（揮発油税の上乗せ税率（25.1円／Ｌ）を廃止する一方、地球温暖化対策の観点から新たな上乗せ措置を創設（17.32円／Ｌ）するとともに、全化石燃料に対するCO2比例となる形の上流課税の導入（揮発油については2.78円／Ｌ））。 最終的には、平成20年度改正で平成30年３月末までの10年間の措置とされていた揮発油税等の上乗せ措置は廃止される一方、厳しい財政事情や、地球温暖化対策との関係に留意する必要があること等から、「当分の間」、上乗せ税率部分を含めた当時の税率水準を維持することとなった。 このような検討の経緯を踏まえ、地球温暖化対策のための税について政府・与党において検討が進められ、平成24年度改正において、石油石炭税にCO2排出量に応じた税率（現行の揮発油に対する税率は0.76円／Ｌ）を上乗せする「地球温暖化対策のための課税の特例」が設けられることとなった。 （了）
〈ポイント解説〉 役員報酬の税務 【第36回】 「同業類似法人の選定基準」 税理士 中尾 隼大 ○●○● 解 説 ●○●○ （１） 同業類似法人とは 法人税法上、役員給与や役員退職給与のうち、「不相当に高額な部分の金額」は、損金不算入とされる（法法34②）。その判定は、役員給与においては法人税法施行令70条１号、役員退職給与においては法人税法施行令70条２号にそれぞれ定められている。 その内容として、当該役員の職務内容や退職の事情などの個別の事情に加え、「その内国法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する（退職）給与の支給の状況等に照ら」して判断するとされ（法令70一イ・二）、これが同業類似法人と呼ばれる存在である（※１）。 （※１） 役員給与においては、その他、「形式基準」が準備されている（法令70一ロ）。この点については【第３回】参照。 同業類似法人を抽出して不相当に高額な部分の判定がなされるのは、法人税法施行令70条の文理上、まずは役員の職務内容、そして当該法人の財務状況や使用人給与との対比が行われるべきであるところ、直接的に役員の職務内容と法人の収益の結びつきを明らかにすることは一般に困難であること等が背景にあるからである。ここで、同業類似法人の抽出については課税庁側と納税者側で情報格差があるとされており、係争となる前、すなわち確定申告時点で納税者側が適正な同業類似法人の抽出について、課税庁側と同水準で把握することはほぼ不可能であるといえる。 しかしながら、係争に発展した場合、課税庁側が抽出した同業類似法人について合理性が認められるとして、納税者側の主張が退けられるケースが極めて多い（※２）。 （※２） 例えば、東京地裁平成25年３月22日判決（税務訴訟資料263号順号12173、TAINS：Z263－12173）がある。その他、【第12回】参照。 納税者側にとって、確定申告時点で役員給与及び役員退職給与の損金算入可否を判断する必要があるため、課税庁による更正処分時や、その後の裁決例・裁判例において、どのような基準で同業類似法人の抽出がなされているかを知る意義は大きい。特に役員退職給与に係るインパクトは多大なものがあるため、以下に役員退職給与について争われた事例を題材に確認する。 （２） 合理的な同業類似法人の選定基準 先に触れた東京地裁平成25年３月22日判決は、役員退職給与の適正額について争われた事例であり、課税庁側が用いた同業類似法人の抽出基準について合理性を検討している。それによると、 という内容が示されている（※４）。 （※４） 上記①～⑥の基準で抽出した結果である３件の同業類似法人こそ合理性が認められ、納税者が主張した、会員である税理士及び公認会計士からなる任意団体データから抽出した40件（うち功績倍率不明等の11法人を除くと29件）については、データが会員関与法人に限られ、中分類の存在を考慮していないため採用できないことが示されている。 他にも、上記①～⑥の基準に加え、「抽出事業年度において国税通則法等に係る係属中でないこと」という基準が付された事案として、東京地裁平成29年10月13日判決がある（※５）。 （※５） 税務訴訟資料267号順号13076、TAINS：Z267－13076。いわゆる1.5倍判決。高裁以降において功績倍率の1.5倍とした部分が取り消されているが、同業類似法人の抽出基準自体の是非については地裁の判断に変更はない。なお、抽出基準①につき、対象となる都道府県内に絞られる等、若干の相違はある。 裁決例に目を向けると、国税不服審判所平成28年６月27日裁決等（※６）、上記①～⑥を抽出基準として判断することはほぼ共通しているため、国税不服審判所や裁判所は上記①～⑥の抽出基準を概ね採用しているといえよう。 （※６） 裁決事例集未登載、TAINS：Ｆ0－2－641。 なお、抽出基準に合理性は認められるものの、納税者と業種の異なる法人が混入していたため、納税者の主張が結果として一部認められた裁決例として、国税不服審判所平成29年４月25日裁決があり（※７）、必ずしも課税庁側が抽出する同業類似法人が正しいわけではないともいえる。 （※７） 裁決事例集107集77頁、TAINS：J107－3－06。 （３） 情報格差によるトラブルを未然に防ぐために 【第３回】、【第12回】及び【第29回】で言及しているように、納税者側と課税庁側には、同業類似法人の抽出という点で情報格差が存在している。現に、「課税庁が設ける選定基準については、その調査事案に応じた選定基準としての合理性が必要とされる以上の制約は」なく、相当性判断のための同業類似法人の選定基準については、「課税庁側の専権事項である」とした論考が存在する（※８）。 （※８） 衛藤政憲「代表者相当の取締役に係る退職給与支給額の相当性判断のための比較法人選定基準」国税速報6558号16～17頁。 このような情報格差については、札幌地裁平成11年12月10日判決において（※９）、「必要な限度において、納税者の予測可能性が制限されることがあってもやむを得ないといわざるを得ない（平均功績倍率法に限らず、最高功績倍率法にせよ、１年当たり平均額法にせよ、比較法人の資料に基づいて計算する手法をとるのであるから、納税者の側での資料の入手が困難であることに変わりはないはずである。）」と示す事例があり、現に、TKC・BASTデータが採用されなかった事例がある（※10）。 （※９） 税務訴訟資料245号703頁、TAINS：Z245－8543。 （※10） 国税不服審判所平成20年７月31日裁決（裁決事例集未登載、TAINS：F0－2－331）。前掲（※２）の事例も、TKC・BASTデータが採用されなかった事例である。 ここで、役員退職給与ではなく、役員給与の過大性が争点となった事例に目を向けると、納税者が入手可能な資料から税務上の適正額はある程度予測可能と示された事例や（※11）、被告である課税庁側が原告への反論として「財務省や国税庁がホームページ上で公表している『法人企業統計年報特集』、『民間給与実態統計調査』や税務関係の雑誌である『週刊税務通信』の掲載記事や、税務関係の書籍にも参考となる資料が数多く掲載されているし、東京商工リサーチのＴＳＲレポートのサンプルには、役員数や役員報酬の金額が記載されているのであって、これらの資料から、類似法人の１人当たりの平均役員給与額を算定することも可能である」と言及している事例もあり、ここから課税庁側のスタンスが垣間見えよう（※12）。 （※11） 最高裁平成９年３月25日判決（税資222号1226頁、TAINS：Z222－7889）。 （※12） 東京地裁平成28年４月22日判決（税務訴訟資料266号順号12849、TAINS：Z266－12849）。いわゆる残波事件の地裁判決である。 法人税法施行令70条は、１号で役員給与の過大性判断について、２号で役員退職給与の過大性判断について規定する構造となっているため、別個の規定が設けられていることに鑑みれば、両者の過大性判断は完全一致するものではないのかもしれない。 このような状況で、実務上、納税者側のリスクを避けようと思えば、複数の民間データベース等から同業類似法人の抽出を行い、その抽出基準として上記①～⑥に配慮することで合理性が担保され得る。もっとも、役員退職給与の場合、実務上浸透している功績倍率法を採用し、「代表取締役は３倍までＯＫ」の実務上の常識に準拠することが無難ではないだろうか。 （了）
相続税の実務問答 【第69回】 「相続税の申告時に把握できなかった貸付金の返済があった場合」 税理士 梶野 研二 ［答］ お父様の相続開始時に甲氏に対する貸付金債権が存在したかどうかは、金銭消費貸借契約書（借用証書）の存否及びその内容、金銭の交付を受けた者の申立て内容、交付したお父様の遺された記録（日記帳、財産内容を書き出したメモ書きや財産債務調書など）、預金の入出金の状況、時効の中断事由である請求や債務の承認の事実の有無などから総合的に判断する必要があります。 ご質問の場合には、甲氏の申立て内容や、それを裏付ける出金状況などからすれば、他に特段の事情のない限り、相続開始時には甲氏に対する貸付金債権が存在していたと考えることが常識的な判断であるといえますので、甲氏への貸付金債権を相続財産に含めた相続税の修正申告をすべきでしょう。 ● ● ● ● ● 説 明 ● ● ● ● ● １ 貸付金債権の存否 相続税は、被相続人の相続開始の際に存在していた財産の価額を基に計算をします。被相続人の財産の把握をするためには、被相続人の預貯金の入出金の状況を確認することも必要です。いわゆる不明出金がある場合には、その金員が親族や知人などに渡ったことも考えられますので、そのような観点からも解明を図ることとします。 ただし、被相続人からある人に金銭が交付された事実を確認できたからといって、そのことによって、直ちに、相続開始時に当該金銭相当額の貸付金債権が存すると判断されるわけではありません。 すなわち、ある人に金銭の交付をした事実が分かったとしても、次のような様々なケースが考えられるからです。 金銭の交付が贈与であるならば、当初から債権債務関係は発生しません（明確に贈与の意思表示をしたのではないとしても、将来、余裕ができたときに返済してもらえばよいなどと言い渡した場合には、その時点で贈与が行われたと認定され、贈与税等の課税が行われることもあります）。また、債務の免除等があった場合や消滅時効の援用があった場合には、その時点で債権債務関係は消滅することとなります。 上記のいずれのケースに該当するかどうかについては、金銭消費貸借契約書（借用証書）の存否及びその内容、金銭の交付を受けた者の申立て内容、金銭を交付した側の記録（財産債務調書や財産内容を書き出したメモ書きなど）、預金の入出金の状況、時効の中断事由である請求や債務の承認の事実の有無、法人に対する金銭の交付であるならば同法人の財務諸表への記載内容などから総合的に判断することになります。 ２ 任意に返済があった場合 上記１の①から③までのような事実があったとしても、道義的な責任から、あるいは窮状を救ってくれた者への恩に報いたいとの思いから、かつて交付を受けた金額相当額又はその一部に相当する金額の返・済・がされることもあるでしょう。 金銭の交付時に贈与があったと判断された場合や、債務の免除や時効の援用により債務が消滅し、相続開始時に貸付金債権が存在しない場合には、その後に返済・・された金員は、贈与を受けたものとして贈与税の課税対象となります（事業関連の場合や相手方が法人の場合には、所得税の課税問題となります）。 なお、消滅時効にかかった債務は、いわゆる自然債務として、債権者から裁判所に訴えて履行を求めることはできないものの、債務者が任意に履行すれば有効な弁済となります（高橋和之他『法律学小辞典（第５版）』（有斐閣・2016年）542頁）。この場合には、当該債務者から返済があったとしても贈与（経済的利益の供与）とは認められないでしょう。 ３ ご質問の場合 貸付金債権の有無については、関連する事実関係から慎重に判断する必要がありますが、ご質問の場合には、甲氏の申立て内容や、それを裏付ける出金状況などに照らせば、他に特段の事情のない限り、甲氏から受け取った金員を甲氏からあなた方への贈与と解するよりも、貸付金の返済を受けたものであると考え、この金額を相続税の課税対象に含めることが常識的であるといえるのではないでしょうか。そうであるならば、甲氏への貸付金債権を相続財産に含めた相続税の修正申告をすべきです。 なお、今回、甲氏から返還を受けた100万円は、被相続人が甲氏に供与した300万円の一部にすぎませんが、その残余の200万円については、上記１の観点に加え、甲氏の意思などをも踏まえて総合的に判断し、相続財産である貸付金債権の額を確定する必要があります（※）。 （※） 相続税における貸付金債権の価額は、その元本の価額にその貸付金債権に係る既経過利息の金額の合計額によります（評基通204）。しかしながら、その債権金額の全部又は一部が、課税時期においてその回収が不可能又は著しく困難であると見込まれるときにおいては、それらの金額は元本の価額に算入しないこととされています（評基通205）。 （了）
〔事例で解決〕小規模宅地等特例Ｑ＆Ａ 【第28回】 「区分登記がされている場合の特定居住用宅地等の特例の適用 （別居親族の要件の留意点）」 税理士 柴田 健次 ［Ｑ］ 被相続人である甲（相続開始日：令和４年３月１日）は、下記の土地及び家屋を所有していました。土地建物の生前の利用状況は、下記の通り、１階部分は甲が居住の用に供し、２階部分は長女である乙家族が居住の用に供しています。区分登記はされており、建物の各階ごとに玄関があり、甲は１階で１人で生活をしていました。また、甲は乙から賃料は収受していませんでした。 【相続発生前の利用状況】 甲の相続発生に伴い、甲の所有していた土地及び建物を乙及び長男である丙が1/2ずつ取得した場合には、乙及び丙が適用できる特定居住用宅地等に係る小規模宅地等の特例の適用面積は何㎡でしょうか。 相続人は乙と丙の２人です。乙は甲と生計を別にしており、相続後は引き続き上記の土地家屋に居住しています。丙は甲と生計を別にしており、相続開始前10年間の間は会社の社宅に居住し、相続後も引き続き会社の社宅に居住しています。 ［Ａ］ 乙は特定居住用宅地等に係る小規模宅地等の特例（以下単に「特例」という）を受けることができません。丙は取得した宅地等の面積の1/2相当である165㎡のうち１階部分に相当する90㎡（165㎡×120㎡／220㎡）について特例を受けることができます。 ◆ ◆ ◆［解説］◆ ◆ ◆ １ 特定居住用宅地等の意義 被相続⼈⼜は当該被相続⼈と⽣計を⼀にしていた当該被相続⼈の親族（以下「被相続人等」という）の居住の⽤に供されていた宅地等（当該宅地等が２以上ある場合には、政令で定める宅地等に限る。「第19回で解説」）で、当該被相続⼈の配偶者⼜は一定の要件を満たす当該被相続⼈の親族（当該被相続⼈の配偶者を除く）が相続⼜は遺贈により取得したものをいいます（措法69の４③二）。 一定の要件を満たす被相続人の親族は、下記の（１）～（３）のいずれかを満たす親族をいいます。 （１） 同居親族 当該親族が相続開始の直前において当該宅地等の上に存する当該被相続⼈の居住の⽤に供されていた⼀棟の建物（当該被相続⼈、当該被相続⼈の配偶者⼜は当該親族の居住の⽤に供されていた部分として政令で定める部分に限る）に居住していた者であって、相続開始時から申告期限まで引き続き当該宅地等を有し、かつ、当該建物に居住していること。 政令で定める部分とは、次に掲げる場合の区分に応じてそれぞれに定める部分をいいます（措令40の２⑬、措通69の４－７の４）。 （２） 別居親族 当該親族が次に掲げる要件の全てを満たすこと（措令40の２⑭⑮、措規23の２④）。 （３） 生計一親族 当該親族が当該被相続⼈と⽣計を⼀にしていた者であって、相続開始時から申告期限まで引き続き当該宅地等を有し、かつ、相続開始前から申告期限まで引き続き当該宅地等を⾃⼰の居住の⽤に供していること。 ２ 本問への当てはめ 本問の場合には、入口の要件として被相続人等の居住の用に供されていた宅地等に該当するのか、出口の要件として取得者の要件を確認することになります。 入口の要件としては、１階部分については、被相続人の居住の用に供されていた宅地等に該当し、２階部分については、被相続人等の居住の用に供されていた宅地等に該当しないことになります。したがって、１階部分のみが特例の対象になります。続いて取得者の要件ですが、取得者ごとに確認すると下記の通りとなります。 〔乙について〕 乙は上記１（１）に記載されている「被相続⼈の居住の⽤に供されていた⼀棟の建物に居住していた者」に該当しないため、同居親族の要件は満たさないことになります。 また、別居親族の要件に該当するかどうかですが、上記１（２）の④に記載されている「相続開始前３年以内に日本国内にある当該親族、当該親族の配偶者、当該親族の三親等内の親族又は当該親族と特別の関係がある一定の法人が所有する家屋（相続開始の直前において被相続人の居住の用に供されていた家屋を除く）に居住したことがないこと」が問題となります。被相続人は、三親等内の親族ですので、相続開始前３年以内に被相続人の所有する家屋に居住したことがある場合には、要件を満たさないことになります。 ただし、括弧書きにおいて「相続開始の直前において被相続人の居住の用に供されていた家屋を除く」とされていますので、本問の場合にこれに該当するか否かを検討することになります。法令や通達等において「被相続人の居住の用に供されていた家屋」の範囲を定めたものはありませんが、租税特別措置法関係通達69の４－21（被相続人の居住用家屋に居住していた親族の範囲）においては、下記の通り記載されています。 上記の通達に記載がされている通り、一棟の建物で構造上区分されているときは、被相続人が居住していたその独立部分を被相続人の居住の用に供されていた家屋に該当するとしています。 あくまでも上記の通達は、上記１（２）の③の要件の判定をする際の取扱いですが、上記１（２）の④の要件を判定する際にも同様に考えて問題ないかと思います。仮に乙が被相続人が所有する別の土地家屋に居住している場合には、上記１（２）の④の要件を満たさないことになりますので、そのバランスを考えると被相続人の所有していた一棟の建物内に被相続人が居住していたその独立部分（１階部分）以外の独立部分（２階部分）に居住していた乙も上記１（２）の④の要件を満たさないことになると考えるのが相当です。 したがって、乙は「被相続人の居住の用に供されていた家屋」に居住していたとは認められず、特例を受けることはできないことになります。 〔丙について〕 上記１（２）の③の要件である「相続開始の直前において被相続人の居住の用に供されていた家屋に居住していた被相続人の相続人（相続の放棄があった場合には、その放棄がなかったものとした場合の相続人）がいないこと」が問題になります。 上記の租税特別措置法関係通達69の４－21に記載のとおり、本問の場合には、１階と２階は構造上区分されており、甲は独立して１階部分に１人で居住していますので、甲の居住の用に供されていた家屋に居住していた者はいなかったことになります。したがって、上記１（２）の③の要件も満たされることになりますので、他の要件を満たせば特例の適用を受けることができます。ただし、特例の対象になるのは、被相続人の居住の用に供されていた１階部分のみとなりますので、丙が取得した土地等の面積を家屋の床面積で按分する必要があります。 ３ 区分登記の有無の取扱いの比較 区分登記の有無の取扱いについて【第27回】と【第28回】（本稿）を整理すると、下記の通りとなります。 ◎構造上区分された二世帯住宅の取扱い（他の要件を満たせば特例適用可〇、特例不可✕） ★実務上のポイント★ 別居親族の要件を判定する際の「被相続人の居住の用に供されていた家屋」の範囲に注意する必要があります。二世帯住宅の場合には、区分登記の有無ではなく、構造上区分された独立部分で判定することになります。 （了）
給与計算の質問箱 【第27回】 「死亡退職金に係る源泉徴収義務」 税理士・特定社会保険労務士 上前 剛 Ｑ 私の父は株式会社を経営していましたが、先日亡くなりました。 私は父の保有していた株式を相続し代表取締役に就任しました。父の死亡退職金を相続人である私を受取人として支給したいと考えています。 死亡退職金から源泉所得税を徴収するかどうか、また、いくらまで死亡退職金を会社の損金にできるのかご教示ください。 Ａ 死亡退職金は所得税の対象ではなく、相続財産として相続税の対象となるため源泉所得税は徴収しない。 また、死亡退職金について、会社の損金に算入可能な上限について明確な定めはないが、その退職金が不相当に高額と認められた場合には、その部分の額は損金に算入されないとされる。 ＊ ＊ 解 説 ＊ ＊ １ 死亡退職金から源泉所得税を徴収するかどうか 被相続人の死亡により相続人その他の者が被相続人に支給されるべきであった退職手当金等で被相続人の死亡後３年以内に支給が確定したものの支給を受けた場合には、退職手当金等の支給を受けた者は退職手当金等を相続又は遺贈により取得したものとされる（相法３①二）。 また、死亡者の退職金で死亡後に支給期の到来するもののうち、相続税法の規定により相続税の課税価格計算の基礎に算入されるものについては、所得税を課税しないこととされる（所基通９－17）。 したがって、死亡退職金は相続財産として相続税の対象であり所得税の対象ではないから、会社は死亡退職金から源泉所得税を徴収しない。死亡退職金は退職所得に該当しないので、会社は「退職所得の源泉徴収票」の作成は不要である。 ２ いくらまで死亡退職金を会社の損金にできるのか いくらまでなら会社の損金にできるという明確な定めはない。役員の会社に従事した期間、退職の事情、同業種同規模の会社の役員退職金の支給状況等に照らして退職金が不相当に高額な場合には、その高額と認められる部分の額は損金に算入されないとされる（法法34②）。 損金に算入する時期は、株主総会決議によって退職金の額が確定した日の属する事業年度が原則であるが、実際に退職金を支払った事業年度でもかまわないとされる。 （了）
基礎から身につく組織再編税制 【第38回】 「適格現物出資（完全支配関係）」 太陽グラントソントン税理士法人 ディレクター 税理士 川瀬 裕太 前回は組織再編税制における「現物出資」に関する基本的な考え方を解説しました。今回からは数回にわたり適格現物出資の要件について整理していきます。今回は、「完全支配関係」がある場合の適格現物出資の要件について確認します。 なお、完全支配関係の定義については、本連載の【第２回】を参照してください。 １ 完全支配関係がある場合の適格現物出資の要件 完全支配関係がある場合の適格現物出資の要件は、次の２つです。 ２ 金銭等不交付要件 「金銭等不交付要件」とは、現物出資法人に被現物出資法人株式以外の資産が交付されないことをいいます（法法２十二の十四）。 合併や分割と違って、１株未満の端数相当の金銭交付や反対株主の買取請求に基づく金銭の交付はありません。 ３ 完全支配関係継続要件 「完全支配関係継続要件」とは、完全支配関係がある法人同士の現物出資の場合に、再編後においても完全支配関係が継続する見込みがあることをいいます（法法２十二の十四イ、法令４の３⑬）。 （１） 当事者間の完全支配関係 ① 新設現物出資以外の現物出資の場合 新設現物出資以外の現物出資のうち、現物出資前に現物出資法人と被現物出資法人との間にいずれか一方の法人による完全支配関係があるものは、現物出資後に現物出資法人と被現物出資法人との間にいずれか一方の法人による完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人による完全支配関係が継続することが求められます。 ② 単独新設現物出資の場合 単独新設現物出資については、現物出資後にも完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人による完全支配関係が継続することが求められます。 ③ 複数新設現物出資の場合 複数新設現物出資のうち、現物出資前に現物出資法人と他の現物出資法人との間にいずれか一方の法人による完全支配関係があるものは、現物出資後に他方の法人と被現物出資法人との間にいずれか一方の現物出資法人による完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人Ｂと被現物出資法人との間に現物出資法人Ａによる完全支配関係が継続することが求められます。 （２） 同一の者による完全支配関係 ① 新設現物出資以外の現物出資の場合 新設現物出資以外の現物出資のうち、現物出資前に現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係があるものは、現物出資後に現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続することが求められます。 ② 単独新設現物出資の場合 単独新設現物出資のうち、単独新設現物出資後に現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係があるものは、現物出資後に現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人と被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続することが求められます。 ③ 複数新設現物出資の場合 複数新設現物出資のうち、複数新設現物出資前に現物出資法人と他の現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係があるものは、現物出資後に現物出資法人及び他の現物出資法人並びに被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続する見込みがあることが求められています。 上図の現物出資後は、現物出資法人Ａと現物出資法人Ｂと被現物出資法人との間に同一の者による完全支配関係が継続することが求められます。 ４ 適格現物出資の対象から除外されているもの （１） 内容 現物出資については、内国法人から外国法人へ現物出資を行うことも可能とされています。ただし、内国法人の国内の資産を簿価で外国法人に移転し、外国法人がその資産を売却した場合、日本では課税できなくなるため、租税回避が可能となる外国法人への国内資産等（（２）参照）の現物出資は、適格現物出資から除かれています（法法２十二の十四）。 （２） 国内資産等とは 国内にある不動産、国内にある不動産の上に存する権利、鉱業法の規定による鉱業権及び採石法の規定による採石権その他国内にある事業所に属する資産（外国法人の発行済株式等の総数の25％以上の数の株式を有する場合におけるその外国法人の株式を除きます）又は負債をいいます（法令４の３⑩）。 （３） 具体例 上図のような内国法人Ａ社が外国法人Ｂ社に国内にある土地を現物出資する場合には、非適格現物出資に該当します。 ◆完全支配関係がある場合の適格現物出資の要件のポイント◆ 金銭等不交付要件は、株式以外の対価を交付しないことをいいます。 合併や分割と違い、１株未満の端数相当の金銭交付や反対株主の買取請求に基づく金銭の交付はありません。 完全支配関係継続要件がどの法人間で求められるものなのかを検討する必要があります。 外国法人への現物出資も可能となっていますが、租税回避防止のため、一定のものが適格現物出資から除外されています。 （了）
