〈ポイント解説〉役員報酬の税務　【第76回】「不相当に高額な部分の判断につき加重平均法を採用した事例」

〈ポイント解説〉

役員報酬の税務

【第76回】

「不相当に高額な部分の判断につき加重平均法を採用した事例」

税理士　中尾　隼大

○●○● 解 説 ●○●○

（１）　不相当に高額な部分の金額に係る判断についての裁判所の傾向

役員給与の過大性判断、つまり不相当に高額な部分の金額があるかどうかの判断については、法人税法34条２項及び法人税法施行令70条１号イによって、「当該役員の職務の内容、その内国法人の収益及びその使用人に対する給与の支給の状況、その内国法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する給与の支給の状況等」に鑑みた判断が行われることとなっている。しかし実際に、少なくとも更正処分の場面では、専ら同業類似法人の支給状況に照らした判断が行われていると思われる。

そのような中、近年の裁判例においては注目すべき事例がいくつか現れており、このような形式的判断に変化の兆しが見え始めていると思われる。具体的には、残波事件（※１）に始まり、1.5倍事件（※２）、マレーシア中古車輸出業事件（※３）という注目事例がある。これらの事例からは、裁判所が役員の実際の職務状況等に鑑みた検討を試みようとした姿勢が垣間見えると思われる。

（※１）　最高裁平成30年１月25日決定（税務訴訟資料268号順号13118）。（※３）までの事例については、【第59回】等参照。

（※２）　東京地裁平成29年10月13日判決（税務訴訟資料267号順号13076）、東京高裁平成30年４月25日判決（訟務⽉報65巻２号133⾴）。なお、1.5倍のくだりは高裁では削除されている。

（※３）　東京地裁令和２年１月30日判決（判例タイムズ1499号176⾴）。

ここで、更正処分の時点において、課税庁側が同業類似法人の支給状況を基礎とした上で、役員の職務状況に鑑みて加重平均法によって一定の調整を行った事例があるため、以下にその概要について触れる。

（２）　課税庁が更正処分の時点で加重平均法を採用した事例

このように、更正処分の時点で同業類似法人の支給状況を基礎として加重平均法による調整が行われた事例として、東京地裁令和５年３月23日判決・東京高裁令和６年１月18日判決・最高裁令和６年12月12日決定がある（※４）。

（※４）　地裁：税務訴訟資料273号順号13836。高裁：金融・商事判例1693号36頁。最高裁：判例集等未登載、TAINS：Ｚ888－2704。

この事例は京醍醐味噌事件と呼ばれており、ファブレス事業が卸売業に当たるとして同業類似法人の抽出を行うことは合理的だと示されたこと、そして不相当に高額な部分の金額とされた金額が他社事例に比して極めて高額であったためにメディア等にも注目された事例である。このように、この事例に注目すべき点はいくつかあるが、ここでは加重平均法を中心に取り上げる。

本件裁判例につき、納税者の売上高や売上総利益は減少傾向にあり、かつ経常利益がマイナスとなっていた他、平成28年９月期に30億円を超える株式売却益を計上したにもかかわらず経常利益は32億円の赤字であった。また、納税者が甲・乙・丙に対して支給していた役員給与の額は以下の通りである。

このうち、乙に関しては甲の実弟であり、納税者のベトナムでの新規事業進出を乙が担当して検討するに当たり、現地の課税関係を調査したところ想定と異なったために進出自体をペンディングしていたという事実がある。そのような中で、平成28年９月期における取締役会にて、ベトナム新規事業からの収益は生まれないままに月2億5,000万円の役員給与を支給することを決議している。

課税庁側は、更正処分時には加重平均法を採用していたが、その後は平均額法による主張に差し替えている。しかし、地裁は、甲と丙を対象に「本件類似法人の役員給与最高額の平均額に一定の加重をすることが相当であると判断して、原告と本件類似法人との間に存する偏差を調整するために、法人税法施行令70条１号イにおいて適正給与額の判断要素として規定している『事業規模』の指標に当たるものとして売上高、『収益』に当たるものとして改定営業利益及び個人換算所得・・・を勘案要素として考慮した本件算式（筆者注：加重平均法）を用いて算出したことは合理的である」と示した。併せて、乙については、上記の事情を背景に加重平均法を認めなかった。これに対し高裁では、上記の通り「事業規模」について地裁の判断を否定する判断が示されている。

（３）　本件裁判例の意義

本件裁判例の地裁においても加重平均法が認められたのは、残波事件に端を発し、役員の適正報酬のあり方について議論が盛んになってきた結果であると評価する意見がある（※５）。

（※５）　渡辺充「役員給与の損金不算入－京醍醐味噌事件－」税理66巻（2023）12号213頁。

この意見は、高裁において、納税者が役員個々の職務上の能力を最大考慮要素として判断すべきと主張したことを予測した上で、高裁が「役員の職務上の能力は、『事業規模』（法人税法施行令70条１号イ）を示すものには該当しない」と示したことが残波事件よりもさらに後退した判断であるという批判につながっている（※６）。ここでは、役員給与税制についていよいよ立法論的解決を図るべきであるとも指摘がなされている。この点、同業類似法人から導かれる支給額について「平均額か最高額かまたは加重平均法を用いたかどうかが問題ではなく、卓越した業績をあげる役員の業績を測るのに適しているかどうかが重要である」との指摘もある（※７）。

（※６）　渡辺充「京醍醐味噌事件【控訴審判決】」税理67巻（2024）14号73頁以下。

（※７）　赤坂高司「役員給与の不相当に高額な部分の金額－京醍醐味噌事件－」税理68巻（2025）６号90-92頁。このような場合には「同業類似法人を抽出して適正役員給与額を算出する方法を採用せずに、当該役員の職務内容から不相当に高額な部分があるかどうかを判断すべき」との指摘がなされている。

このように、本件裁判例は、高裁に対する批判がある他、同業類似法人の情報を基礎とすること自体に対する批判も生じている。

これに対して、実務上の観点からは、財務内容と役員給与の支給額のバランスが取れていなかったことこそ更正処分を招いた要因であると思われる。というのも、当該納税者は、マレーシア中古車輸出業事件と同様に、法人の財務内容の悪化に比して役員給与の額が極めて高額であったことに加え、平成28年９月期において株式売却益と役員給与の額を相殺しようとしたということは見て取れる。

そのような中で乙を含めて高額な役員給与を支給しようとすれば、課税庁から指摘を受けるのは当然であるといえる。なお、そのような状況であっても、課税庁は、不相当に高額な部分の金額の判断において更正処分時点で加重平均法を採用したという点に特徴があるため、課税庁も役員の経営能力等に焦点を当てようとしたという背景があったのではないかと思われる。

したがって、本件裁判例から分かる教訓としては、現行の役員給与税制においては、改めて財務内容と役員給与の額のバランスに留意しておくべきであることがいえるだろう。

（了）