公開日: 2019/06/27 (掲載号：No.324)
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平成31年度税制改正における『連結納税制度』改正事項の解説　【第１回】「研究開発税制の見直し（その１：総額型の控除率の見直し）」

筆者: 足立　好幸

カテゴリ:

平成31年度税制改正における

『連結納税制度』改正事項の解説

【第１回】

「研究開発税制の見直し（その１：総額型の控除率の見直し）」

 

公認会計士・税理士
税理士法人トラスト
足立　好幸

 

連載の目次はこちら

～はじめに～

本連載では、連結納税適用法人を対象に、平成31年度税制改正の概要を解説したい。

連結納税適用法人に関する税制は、次の４種類に分類される。

税制の分類 取扱い項目 ① 連結納税特有の取扱い 損益通算、連結欠損金、時価評価、連結子法人株式の帳簿価額修正など単体納税では制度自体が存在しない連結納税特有の取扱い ② 連単共通の税制であるが、単体納税と異なる取扱い（連結グループ全体で計算する取扱い） 受取配当等の益金不算入制度、研究開発税制、所得拡大促進税制など単体納税にも同じ制度が存在するが、連結納税グループでの全体計算と個別帰属額の計算を行う税務上の取扱い ③ 連単共通の税制であるが、単体納税と異なる取扱い（各連結法人単位で計算する取扱い） 貸倒引当金、設備投資促進税制など単体納税にも同じ制度が存在し、単体納税と同様に各連結法人を計算単位とするが、連結法人間の債権を除いたり、連結法人税額を基礎に法人税額基準額（限度額）を計算するなど一部について単体納税とは異なる税務上の取扱い ④ 単体納税と同一の取扱い 減価償却、繰延資産、一括償却資産、賞与引当金、役員給与など単体納税と同じ取扱いとなるもの

平成31年度税制改正については、既存の税制の見直しが中心となっており、まず、デフレ脱却・経済再生を後押しするため、イノベーション促進のための研究開発税制の見直しや中小企業による積極的な設備投資等の支援に係る改正が行われている。

次に、都市・地方の持続可能な発展のための地方税体系の構築を目的として事業税の一部を分離して特別法人事業税及び特別事業譲与税を創設することになった。

また、組織再編税制では、親会社が子会社を完全子会社化した後に行う逆さ合併や間接保有の完全親会社の株式を用いた組織再編も適格組織再編成に該当することになり、国際課税では、過大支払利子税制及び移転価格税制について「BEPSプロジェクト」の合意事項等に沿って諸外国において対応が進んでいることを踏まえて必要な制度改正が行われた。

そして、連結納税については、連結納税開始又は加入時の時価評価や連結欠損金など連結納税特有の取扱いに関する改正は行われていないが、加入日の特例規定の適用手続の簡略化や連結子法人の本店等所在地の異動届出の簡略化が図られることになった。

本稿では、連結納税制度に関係する改正項目について、その具体的な取扱いと実務に与える影響を単体納税と比較しながら解説していくこととする。

なお、本稿の意見に関する部分は、筆者の個人的な見解であることをあらかじめお断りする。

 

［１］　研究開発税制の見直し

連結納税では、連結グループ全体を１つの法人とみなして研究開発税制が適用されるが、平成31年４月１日以後に開始する連結親法人事業年度から、単体納税と同様に次のような改正が行われている（平成31年所法等改正法附則１、48）。

（１）

試験研究費の総額に係る税額控除制度について、増加インセンティブを強化する観点から控除率カーブを見直し、税額控除率及び控除上限の上乗せ措置の適用期限を２年延長する（高水準型は予定どおり廃止される）。

試験研究費の総額に係る税額控除制度（以下、「総額型」という）について、改正前後の取扱いは以下のとおりとなる。

【試験研究費の総額に係る税額控除制度（総額型）】

▷根拠条文

改正前：旧措法68の9①②⑤
改正後：措法68の9①②③

▷対象法人

改正前：連結法人のすべて
改正後：同上

▷税額控除限度額

各連結法人の試験研究費の合計額×税額控除割合 区分 税額控除割合※1 イ 増減試験研究費割合※2が5％超 9％＋（増減試験研究費割合－5％）×0.3 （上限10％。平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ロ 増減試験研究費割合が5％以下 9％－（5％－増減試験研究費割合）×0.1 （下限6％） ※1.各連結法人の比較試験研究費※3の合計額が0であるときは、税額控除割合は8.5％とする。 ※2.増減試験研究費割合とは、増減試験研究費※4／各連結法人の比較試験研究費の合計額となる（旧措法68の9⑧三）。 ※3.比較試験研究費とは、過去3連結事業年度の試験研究費の平均額をいう（旧措法68の9⑧四）。 ※4.増減試験研究費とは、各連結法人の試験研究費の合計額から各連結法人の比較試験研究費の合計額を減算した金額をいう（旧措法68の9⑧三）。 各連結法人の試験研究費の合計額×税額控除割合 区分 税額控除割合 イ 増減試験研究費割合※1が8％超 9.9％＋（増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限10％。なお、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合※2が10％を超える場合は以下の割合とする（上限14％）。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、9.9％＋（増減試験研究費割合－8％）×0.3をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ロ 増減試験研究費割合が8％以下 9.9％－（8％－増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％） ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合は以下の割合とする。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、9.9％－（8％－増減試験研究費割合）×0.175（下限6％）をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ハ 各連結法人の比較試験研究費※3の合計額が0である場合 8.5％ ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合は以下の割合とする。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、8.5％をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ※1.増減試験研究費割合とは、増減試験研究費※4／各連結法人の比較試験研究費の合計額となる（措法68の9⑧三）。 ※2.試験研究費割合とは、各連結法人の試験研究費の合計額／各連結法人の平均売上金額※5の合計額となる（措法68の9⑧五）。 ※3.比較試験研究費とは、過去3連結事業年度の試験研究費の平均額をいう（措法68の9⑧四）。 ※4.増減試験研究費とは、各連結法人の試験研究費の合計額から各連結法人の比較試験研究費の合計額を減算した金額をいう（措法68の9⑧三）。 ※5.平均売上金額とは、当期及び過去3期の売上金額の平均額をいう（措法68の9⑧九）。

▷控除限度となる法人税額基準額

調整前連結法人税額※5×25％ ただし、平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は、試験研究費割合※6が10％を超える場合には、高水準型に代えて、次の金額を上乗せできる。 調整前連結法人税額×（試験研究費割合－10％）×2 また、上記算式のうち、（試験研究費割合－10％）×2は、10％を上限とする。 ※5. 調整前連結法人税額は留保金課税、所得税額控除、外国税額控除、租税特別措置法上の税額控除を適用する前の連結法人税額をいう（旧措法68の9⑧二）。 ※6.試験研究費割合とは、各連結法人の試験研究費の合計額／各連結法人の平均売上金額の合計額※7となる（旧措法68の9⑧六）。 ※7.平均売上金額とは、当期及び過去3期の売上金額の平均額をいう（旧措法68の9⑧八）。 調整前連結法人税額※6×25％※7 ただし、平成31年（2019年）4月１日から平成33年（2020年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は、試験研究費割合が10％を超える場合には、次の金額を上乗せできる。 調整前連結法人税額×（試験研究費割合－10％）×2 また、上記算式のうち、（試験研究費割合－10％）×2は、10％を上限とする。 ※6. 調整前連結法人税額は留保金課税、所得税額控除、外国税額控除、租税特別措置法上の税額控除を適用する前の連結法人税額をいう（措法68の9⑧二）。 ※7. 研究開発を行う一定のベンチャー企業は40％となる（下記（２）参照）。

▷繰越控除

改正前：限度超過額の繰越制度はない。
改正後：同上。

▷税額控除額の個別帰属額の計算方法

改正前：下記Ａ参照。
改正後：下記Ｂ参照。

▷地方法人税における税額控除

法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額は、地方法人税の課税標準となる基準法人税額の計算において、連結法人税額から控除される（旧地方法法6三）。 この場合、各連結法人の試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額に地方法人税率（4.4％又は10.3％）を乗じた金額が連結地方法人税個別帰属額の計算において減算される（旧措法68の9⑬五、旧地方法法15①）。 法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額は、地方法人税の課税標準となる基準法人税額の計算において、連結法人税額から控除される（地方法法6三）。 この場合、各連結法人の試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額に地方法人税率（4.4％又は10.3％）を乗じた金額が連結地方法人税個別帰属額の計算において減算される（措法68の9⑬五、地方法法15①）。

▷住民税における税額控除

法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額は調整前個別帰属法人税額（住民税の課税標準）から控除されない（連結法人税個別帰属額に加算する（旧地法23①四の三、292①四の三）。 法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額は調整前個別帰属法人税額（住民税の課税標準）から控除されない（連結法人税個別帰属額に加算する（地法23①四の三、292①四の三）。
連結納税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法は、次のとおりとなる。

Ａ　改正前（旧措法68の９⑬二・五、旧措令39の39㉒一・二）

［試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法］
試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額 ＝ 連結税額控除額 × 当該連結法人のⅰの額 各連結法人のⅰの額の合計額

［ⅰの額の計算方法］
当該連結法人の試験研究費 － 当該連結法人の特別試験研究費（注1） × 特別試験研究費に係る税額控除制度を適用した各連結法人の特別試験研究費の合計額 各連結法人の特別試験研究費（注1）の合計額

（注１）　この場合の特別試験研究費は、分子と異なり、試験研究費の総額に係る税額控除制度の適用対象としたものを含む。

［ⅱの割合］
区分 ⅱの割合 当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ 個別増減試験研究費割合（注2）が5%超 9％＋（個別増減試験研究費割合－5％）×0.3 （上限10％。平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） 個別増減試験研究費割合が5%以下 9％－（5％－個別増減試験研究費割合）×0.1 （下限6％）

（注２）　個別増減試験研究費割合とは、当該連結法人の個別増減試験研究費／当該連結法人の比較試験研究費となる。個別増減試験研究費とは、当該連結法人の試験研究費から比較試験研究費を減算した金額をいう。

Ｂ　改正後（措法68の9⑬二・五、措令39の39㉗一・二・三）

［試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法］
試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額 ＝ 連結税額控除額 × 当該連結法人のⅰの額 各連結法人のⅰの額の合計額
［ⅰの額の計算方法］
当該連結法人の試験研究費 － 当該連結法人の特別試験研究費（注1） × 特別試験研究費に係る税額控除制度を適用した各連結法人の特別試験研究費の合計額 各連結法人の特別試験研究費（注1）の合計額

（注１）　この場合の特別試験研究費は、分子と異なり、試験研究費の総額に係る税額控除制度の適用対象としたものを含む。

［ⅱの割合］

（一）　下記（二）以外の場合

イ 当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ ロ 個別増減試験研究費割合（注2）が8％超 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限10％。平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ハ 個別増減試験研究費割合が8％以下 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％）

（注２）　個別増減試験研究費割合とは、当該連結法人の個別増減試験研究費／当該連結法人の比較試験研究費となる。個別増減試験研究費とは、当該連結法人の試験研究費から比較試験研究費を減算した金額をいう。

（二）　平成31年（2019年）４月１日から令和３年（2021年）３月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合

当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ ただし、個別試験研究費割合（注3）が10％を超える場合、以下とする。 8.5％＋控除割合率※1×8.5％ ※1.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％超、かつ、個別試験研究費割合が10％を超える場合 通常の控除率※1＋控除割増率※2×通常の控除率 （上限14％） ※1.通常の控除率とは、次の計算式で算出された控除率をいう。 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 ※2.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％超、かつ、個別試験研究費割合が10％以下である場合 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限14％） 個別増減試験研究費割合が8％以下、かつ、個別試験研究費割合が10％を超える場合 割増前割合※1＋控除割増率※2×割増前割合 ※1.割増前割合は、次の計算式で算出された控除率をいう（下限6％）。 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 ※2.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％以下、かつ、個別試験研究費割合が10％以下である場合 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％）

（注３）　個別試験研究費割合とは、当該連結法人の試験研究費／当該連結法人の平均売上金額となる。

 

〔凡例〕
法法・・・法人税法
法令・・・法人税法施行令
地方法法・・・地方法人税法
地法・・・地方税法
措法・・・租税特別措置法
措令・・・租税特別措置法施行令
平成31年所法等改正法・・・所得税法等の一部を改正する法律（平成31年法律第６号）
（例）法法57⑪三・・・法人税法57条11項３号

（了）

この連載の公開日程は、下記の連載目次をご覧ください。

平成31年度税制改正における

『連結納税制度』改正事項の解説

【第１回】

「研究開発税制の見直し（その１：総額型の控除率の見直し）」

 

公認会計士・税理士
税理士法人トラスト
足立　好幸

 

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～はじめに～

本連載では、連結納税適用法人を対象に、平成31年度税制改正の概要を解説したい。

連結納税適用法人に関する税制は、次の４種類に分類される。

税制の分類 取扱い項目 ① 連結納税特有の取扱い 損益通算、連結欠損金、時価評価、連結子法人株式の帳簿価額修正など単体納税では制度自体が存在しない連結納税特有の取扱い ② 連単共通の税制であるが、単体納税と異なる取扱い（連結グループ全体で計算する取扱い） 受取配当等の益金不算入制度、研究開発税制、所得拡大促進税制など単体納税にも同じ制度が存在するが、連結納税グループでの全体計算と個別帰属額の計算を行う税務上の取扱い ③ 連単共通の税制であるが、単体納税と異なる取扱い（各連結法人単位で計算する取扱い） 貸倒引当金、設備投資促進税制など単体納税にも同じ制度が存在し、単体納税と同様に各連結法人を計算単位とするが、連結法人間の債権を除いたり、連結法人税額を基礎に法人税額基準額（限度額）を計算するなど一部について単体納税とは異なる税務上の取扱い ④ 単体納税と同一の取扱い 減価償却、繰延資産、一括償却資産、賞与引当金、役員給与など単体納税と同じ取扱いとなるもの

平成31年度税制改正については、既存の税制の見直しが中心となっており、まず、デフレ脱却・経済再生を後押しするため、イノベーション促進のための研究開発税制の見直しや中小企業による積極的な設備投資等の支援に係る改正が行われている。

次に、都市・地方の持続可能な発展のための地方税体系の構築を目的として事業税の一部を分離して特別法人事業税及び特別事業譲与税を創設することになった。

また、組織再編税制では、親会社が子会社を完全子会社化した後に行う逆さ合併や間接保有の完全親会社の株式を用いた組織再編も適格組織再編成に該当することになり、国際課税では、過大支払利子税制及び移転価格税制について「BEPSプロジェクト」の合意事項等に沿って諸外国において対応が進んでいることを踏まえて必要な制度改正が行われた。

そして、連結納税については、連結納税開始又は加入時の時価評価や連結欠損金など連結納税特有の取扱いに関する改正は行われていないが、加入日の特例規定の適用手続の簡略化や連結子法人の本店等所在地の異動届出の簡略化が図られることになった。

本稿では、連結納税制度に関係する改正項目について、その具体的な取扱いと実務に与える影響を単体納税と比較しながら解説していくこととする。

なお、本稿の意見に関する部分は、筆者の個人的な見解であることをあらかじめお断りする。

 

［１］　研究開発税制の見直し

連結納税では、連結グループ全体を１つの法人とみなして研究開発税制が適用されるが、平成31年４月１日以後に開始する連結親法人事業年度から、単体納税と同様に次のような改正が行われている（平成31年所法等改正法附則１、48）。

（１）

試験研究費の総額に係る税額控除制度について、増加インセンティブを強化する観点から控除率カーブを見直し、税額控除率及び控除上限の上乗せ措置の適用期限を２年延長する（高水準型は予定どおり廃止される）。

試験研究費の総額に係る税額控除制度（以下、「総額型」という）について、改正前後の取扱いは以下のとおりとなる。

【試験研究費の総額に係る税額控除制度（総額型）】

▷根拠条文

改正前：旧措法68の9①②⑤
改正後：措法68の9①②③

▷対象法人

改正前：連結法人のすべて
改正後：同上

▷税額控除限度額

各連結法人の試験研究費の合計額×税額控除割合 区分 税額控除割合※1 イ 増減試験研究費割合※2が5％超 9％＋（増減試験研究費割合－5％）×0.3 （上限10％。平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ロ 増減試験研究費割合が5％以下 9％－（5％－増減試験研究費割合）×0.1 （下限6％） ※1.各連結法人の比較試験研究費※3の合計額が0であるときは、税額控除割合は8.5％とする。 ※2.増減試験研究費割合とは、増減試験研究費※4／各連結法人の比較試験研究費の合計額となる（旧措法68の9⑧三）。 ※3.比較試験研究費とは、過去3連結事業年度の試験研究費の平均額をいう（旧措法68の9⑧四）。 ※4.増減試験研究費とは、各連結法人の試験研究費の合計額から各連結法人の比較試験研究費の合計額を減算した金額をいう（旧措法68の9⑧三）。 各連結法人の試験研究費の合計額×税額控除割合 区分 税額控除割合 イ 増減試験研究費割合※1が8％超 9.9％＋（増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限10％。なお、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合※2が10％を超える場合は以下の割合とする（上限14％）。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、9.9％＋（増減試験研究費割合－8％）×0.3をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ロ 増減試験研究費割合が8％以下 9.9％－（8％－増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％） ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合は以下の割合とする。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、9.9％－（8％－増減試験研究費割合）×0.175（下限6％）をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ハ 各連結法人の比較試験研究費※3の合計額が0である場合 8.5％ ただし、平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合は以下の割合とする。 通常の控除率＋｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝×通常の控除率 ここで、通常の控除率とは、8.5％をいう。 また、上記計算式のうち、｛（試験研究費割合－10％）×0.5｝は10％を限度とする。 ※1.増減試験研究費割合とは、増減試験研究費※4／各連結法人の比較試験研究費の合計額となる（措法68の9⑧三）。 ※2.試験研究費割合とは、各連結法人の試験研究費の合計額／各連結法人の平均売上金額※5の合計額となる（措法68の9⑧五）。 ※3.比較試験研究費とは、過去3連結事業年度の試験研究費の平均額をいう（措法68の9⑧四）。 ※4.増減試験研究費とは、各連結法人の試験研究費の合計額から各連結法人の比較試験研究費の合計額を減算した金額をいう（措法68の9⑧三）。 ※5.平均売上金額とは、当期及び過去3期の売上金額の平均額をいう（措法68の9⑧九）。

▷控除限度となる法人税額基準額

調整前連結法人税額※5×25％ ただし、平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は、試験研究費割合※6が10％を超える場合には、高水準型に代えて、次の金額を上乗せできる。 調整前連結法人税額×（試験研究費割合－10％）×2 また、上記算式のうち、（試験研究費割合－10％）×2は、10％を上限とする。 ※5. 調整前連結法人税額は留保金課税、所得税額控除、外国税額控除、租税特別措置法上の税額控除を適用する前の連結法人税額をいう（旧措法68の9⑧二）。 ※6.試験研究費割合とは、各連結法人の試験研究費の合計額／各連結法人の平均売上金額の合計額※7となる（旧措法68の9⑧六）。 ※7.平均売上金額とは、当期及び過去3期の売上金額の平均額をいう（旧措法68の9⑧八）。 調整前連結法人税額※6×25％※7 ただし、平成31年（2019年）4月１日から平成33年（2020年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は、試験研究費割合が10％を超える場合には、次の金額を上乗せできる。 調整前連結法人税額×（試験研究費割合－10％）×2 また、上記算式のうち、（試験研究費割合－10％）×2は、10％を上限とする。 ※6. 調整前連結法人税額は留保金課税、所得税額控除、外国税額控除、租税特別措置法上の税額控除を適用する前の連結法人税額をいう（措法68の9⑧二）。 ※7. 研究開発を行う一定のベンチャー企業は40％となる（下記（２）参照）。

▷繰越控除

改正前：限度超過額の繰越制度はない。
改正後：同上。

▷税額控除額の個別帰属額の計算方法

改正前：下記Ａ参照。
改正後：下記Ｂ参照。

▷地方法人税における税額控除

法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額は、地方法人税の課税標準となる基準法人税額の計算において、連結法人税額から控除される（旧地方法法6三）。 この場合、各連結法人の試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額に地方法人税率（4.4％又は10.3％）を乗じた金額が連結地方法人税個別帰属額の計算において減算される（旧措法68の9⑬五、旧地方法法15①）。 法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額は、地方法人税の課税標準となる基準法人税額の計算において、連結法人税額から控除される（地方法法6三）。 この場合、各連結法人の試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額に地方法人税率（4.4％又は10.3％）を乗じた金額が連結地方法人税個別帰属額の計算において減算される（措法68の9⑬五、地方法法15①）。

▷住民税における税額控除

法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額は調整前個別帰属法人税額（住民税の課税標準）から控除されない（連結法人税個別帰属額に加算する（旧地法23①四の三、292①四の三）。 法人税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額は調整前個別帰属法人税額（住民税の課税標準）から控除されない（連結法人税個別帰属額に加算する（地法23①四の三、292①四の三）。
連結納税における試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法は、次のとおりとなる。

Ａ　改正前（旧措法68の９⑬二・五、旧措令39の39㉒一・二）

［試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法］
試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額 ＝ 連結税額控除額 × 当該連結法人のⅰの額 各連結法人のⅰの額の合計額

［ⅰの額の計算方法］
当該連結法人の試験研究費 － 当該連結法人の特別試験研究費（注1） × 特別試験研究費に係る税額控除制度を適用した各連結法人の特別試験研究費の合計額 各連結法人の特別試験研究費（注1）の合計額

（注１）　この場合の特別試験研究費は、分子と異なり、試験研究費の総額に係る税額控除制度の適用対象としたものを含む。

［ⅱの割合］
区分 ⅱの割合 当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ 個別増減試験研究費割合（注2）が5%超 9％＋（個別増減試験研究費割合－5％）×0.3 （上限10％。平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） 個別増減試験研究費割合が5%以下 9％－（5％－個別増減試験研究費割合）×0.1 （下限6％）

（注２）　個別増減試験研究費割合とは、当該連結法人の個別増減試験研究費／当該連結法人の比較試験研究費となる。個別増減試験研究費とは、当該連結法人の試験研究費から比較試験研究費を減算した金額をいう。

Ｂ　改正後（措法68の9⑬二・五、措令39の39㉗一・二・三）

［試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額の計算方法］
試験研究費の総額に係る税額控除額の個別帰属額 ＝ 連結税額控除額 × 当該連結法人のⅰの額 各連結法人のⅰの額の合計額
［ⅰの額の計算方法］
当該連結法人の試験研究費 － 当該連結法人の特別試験研究費（注1） × 特別試験研究費に係る税額控除制度を適用した各連結法人の特別試験研究費の合計額 各連結法人の特別試験研究費（注1）の合計額

（注１）　この場合の特別試験研究費は、分子と異なり、試験研究費の総額に係る税額控除制度の適用対象としたものを含む。

［ⅱの割合］

（一）　下記（二）以外の場合

イ 当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ ロ 個別増減試験研究費割合（注2）が8％超 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限10％。平成31年（2019年）4月1日から令和3年（2021年）3月31日までの間に開始する連結親法人事業年度は上限14％） ハ 個別増減試験研究費割合が8％以下 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％）

（注２）　個別増減試験研究費割合とは、当該連結法人の個別増減試験研究費／当該連結法人の比較試験研究費となる。個別増減試験研究費とは、当該連結法人の試験研究費から比較試験研究費を減算した金額をいう。

（二）　平成31年（2019年）４月１日から令和３年（2021年）３月31日までの間に開始する連結親法人事業年度で、試験研究費割合が10％を超える場合

当該連結法人の比較試験研究費が0であるとき 8.5％ ただし、個別試験研究費割合（注3）が10％を超える場合、以下とする。 8.5％＋控除割合率※1×8.5％ ※1.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％超、かつ、個別試験研究費割合が10％を超える場合 通常の控除率※1＋控除割増率※2×通常の控除率 （上限14％） ※1.通常の控除率とは、次の計算式で算出された控除率をいう。 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 ※2.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％超、かつ、個別試験研究費割合が10％以下である場合 9.9％＋（個別増減試験研究費割合－8％）×0.3 （上限14％） 個別増減試験研究費割合が8％以下、かつ、個別試験研究費割合が10％を超える場合 割増前割合※1＋控除割増率※2×割増前割合 ※1.割増前割合は、次の計算式で算出された控除率をいう（下限6％）。 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 ※2.控除割増率は、次の計算式で算出された率をいう（上限10％）。 （個別試験研究費割合－10％）×0.5 個別増減試験研究費割合が8％以下、かつ、個別試験研究費割合が10％以下である場合 9.9％－（8％－個別増減試験研究費割合）×0.175 （下限6％）

（注３）　個別試験研究費割合とは、当該連結法人の試験研究費／当該連結法人の平均売上金額となる。

 

〔凡例〕
法法・・・法人税法
法令・・・法人税法施行令
地方法法・・・地方法人税法
地法・・・地方税法
措法・・・租税特別措置法
措令・・・租税特別措置法施行令
平成31年所法等改正法・・・所得税法等の一部を改正する法律（平成31年法律第６号）
（例）法法57⑪三・・・法人税法57条11項３号

（了）

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１　法人税の申告期限の延長について

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～はじめに～

［１］　連結法人税、連結地方法人税、住民税、事業税の税率の改正

【第２回】　欠損金の繰越控除制度の見直し

［２］　連結欠損金の繰越控除制度の見直し

［３］　事業税に係る繰越欠損金の繰越控除制度の見直し

［４］　控除対象個別帰属調整額及び控除対象個別帰属税額の繰越控除制度の見直し

【第３回】　減価償却制度の見直し

［５］　減価償却制度の見直し

【第４回】　役員給与の見直し

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【第５回】　雇用促進税制の見直し

［７］　雇用促進税制の見直し

【第６回】　地方創生応援税制（企業版ふるさと納税）の創設

［８］　地方創生応援税制（企業版ふるさと納税）の創設

【第７回】　組織再編関連税制の見直し

［９］　適格現物出資の見直し

［10］　組織再編税制の見直し

【第８回】　移転価格文書化制度（その１）

［11］　移転価格文書化制度

１　多国籍企業グループの移転価格文書化制度

（１）　国別報告書

【第９回】　移転価格文書化制度（その２）

（２）　マスターファイル（事業概況報告事項）

【第10回】　移転価格文書化制度（その３）

（３）　ローカルファイル（独立企業間価格を算定するために必要と認められる書類）

２　国外事業所等との内部取引に係る移転価格文書化制度

【第11回】　日台民間租税取決めに規定された内容の実施に係る国内法の整備

［12］　日台民間租税取決めに規定された内容の実施に係る国内法の整備

【第12回】　その他国際税務の改正・固定資産税の特例措置

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～はじめに～

［１］　連結法人税率の引下げ

【第２回】　欠損金の繰越控除制度の見直し（その１）

［２］　連結欠損金の控除限度額の段階的引下げ

（１）　連結欠損金の控除限度額の段階的引き下げ

（２）　連結所得金額の100％を控除限度額とする特例

①　中小法人等

②　経営再建中の法人

【第３回】　欠損金の繰越控除制度の見直し（その２）

③　新設法人

【第４回】　欠損金の繰越控除制度の見直し（その３）

［３］　連結欠損金の繰越期間の延長

［４］　事業税に係る繰越欠損金の繰越控除制度の見直し

［５］　控除対象個別帰属調整額及び控除対象個別帰属税額の繰越控除制度の見直し

【第５回】　受取配当等の益金不算入制度の見直し

［６］　連結納税適用法人に係る受取配当等の益金不算入制度の見直し

【第６回】　研究開発税制の見直し

［７］　連結納税適用法人に係る研究開発税制の見直し

【第７回】　地方拠点強化税制の創設（その１）

［８］　連結納税適用法人に係る地方拠点強化税制の創設

（１）　改正の概要

（２）　地方拠点建物等の取得費の特例措置

【第８回】　地方拠点強化税制の創設（その２）

（３）　雇用促進税制の拡充

【第９回】　特定資産の買換えの場合の課税の特例の縮減・延長

［９］　特定資産の買換えの場合の課税の特例の縮減・延長

【第10回】　所得拡大促進税制・その他の租税特別措置法上の見直し

［10］　連結納税適用法人に係る所得拡大促進税制の見直し

［11］　その他の租税特別措置法上の見直し

【第11回】　事業税の改正

［12］　連結納税適用法人に係る事業税の改正

【第12回】　国際税務の改正

［13］　連結納税適用法人に係る国際税務の改正

筆者紹介

足立　好幸

（あだち・よしゆき）

公認会計士・税理士
税理士法人トラスト

グループ通算制度・連結納税制度・組織再編税制を専門にグループ企業の税制最適化、企業グループ税制に係る業務を行う。

著書に、『令和６年10月改訂 プロフェッショナル　グループ通算制度』『グループ通算制度への移行・採用の有利・不利とシミュレーション』『グループ法人税制Ｑ＆Ａ』『Ｍ＆Ａ・組織再編のスキーム選択』（以上、清文社）、『グループ通算制度の実務Ｑ＆Ａ』『グループ通算制度の税効果会計』『早わかり 連結納税制度の見直しＱ＆Ａ－グループ通算制度の創設で何が変わる？』『ケーススタディでわかる連結納税申告書の作り方』『連結納税の組織再編税制ケーススタディ』『連結納税の清算課税ケーススタディ』『連結納税の欠損金Ｑ＆Ａ』『連結納税導入プロジェクト』（以上、中央経済社）など多数。
　

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