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金融商品会計を学ぶ 【第7回】「金融負債の消滅の認識」

筆者:阿部 光成

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金融商品会計を学ぶ

【第7回】

「金融負債の消滅の認識」

 

公認会計士 阿部 光成

 

前回までは、金融資産の消滅の認識について解説してきた。
今回は、金融負債の消滅の認識について解説を行う。

なお、文中、意見に関する部分は、私見であることを申し添える。

 

Ⅰ 金融負債の消滅の認識要件

金融負債の消滅の認識は、金融負債の契約上の義務を履行したとき、義務が消滅したとき又は第一次債務者の地位から免責されたときに行われる(「金融商品に関する会計基準」(企業会計基準第10号。以下「金融商品会計基準」という)10項、60項)。

「金融商品会計に関する実務指針」(会計制度委員会報告第14号。以下「金融商品実務指針」という)では、上記の金融負債の消滅の認識要件について、次のように規定している(金融商品実務指針43項)。

① 債務者が債権者に通常、現金その他の金融資産で支払うことにより契約上の義務を履行する。

② 契約上の義務が消滅する。

③ 債務者が、法的な手続により又は債権者により当該負債(又はその一部)に係る第一次債務者の地位から法的に免除される。

 

Ⅱ 金融資産及び金融負債の消滅の認識に係る会計処理

金融資産又は金融負債がその消滅の認識要件を充たした場合には、当該金融資産又は金融負債の消滅を認識するとともに、帳簿価額とその対価としての受払額との差額を当期の損益として処理する(金融商品会計基準11項)。

金融資産又は金融負債の一部がその消滅の認識要件を充たした場合には、当該部分の消滅を認識するとともに、消滅部分の帳簿価額とその対価としての受払額との差額を当期の損益として処理する(消滅部分の帳簿価額は、当該金融資産又は金融負債全体の時価に対する消滅部分と残存部分の時価の比率に基づいて按分する。新たな金融資産又は金融負債が発生した場合には、当該金融資産又は金融負債は時価により計上する。金融商品会計基準12項、13項)。

 

Ⅲ 金融負債の消滅時に原債務者に何らかの権利・義務が存在するケース

1 損益の計上基準

金融負債の消滅時に原債務者に何らかの権利・義務が存在する場合の債務引渡損益は、次のように計算した債務引渡しに伴う対価から引渡原価を差し引いたものである(金融商品実務指針44項)。

(a) 債務引渡しに伴う対価

=債務引渡しに伴う支払額+新たに発生した負債の時価-新たに発生した資産の時価

(b) 引渡原価

=金融負債の消滅直前の帳簿価額を、引き渡した金融負債の引渡部分の時価と「残存部分」の時価で按分した結果、引渡部分に配分された額

引渡金融負債の帳簿価額のうち按分計算により残存部分に配分した金額を当該残存部分の計上価額とし、新たに発生した資産及び負債は引渡時の時価により計上する。

2 債務引渡しに係る二次的責任

債務の第三者引受に際し当該第三者が倒産等に陥ったときに原債務者が負うこととなる二次的な責任である単純保証については、第三者による債務引受時に原債務者は当該二次的責任を新たな金融負債として時価により認識する(金融商品実務指針45項)。

二次的責任の時価を合理的に測定できない場合、当該時価は、当該取引から利益が生じないように計算した金額又はゼロとし、当該二次的責任を保証債務として取り扱うことになる。

なお、二次的責任に係る金融負債の計上価額は、前受保証料に準じて各期の純損益に合理的に配分する。

金融負債消滅後の二次的責任に係る金融負債の時価は、時間の経過、債務金額の減少、信用リスクの変化等に伴って変化するが、当該金融負債は、デリバティブに該当しないため、時価評価せず、二次的責任につき損失を被る可能性が高くなったときに債務保証に準じて引当金を計上する。

(了)

次回(第8回)は8/6の公開予定です。

連載目次

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筆者紹介

  • 阿部 光成

    (あべ・みつまさ)

    公認会計士
    中央大学商学部卒業。阿部公認会計士事務所。

    現在、豊富な知識・情報力を活かし、コンサルティング業のほか各種実務セミナー講師を務める。
    企業会計基準委員会会社法対応専門委員会専門委員、日本公認会計士協会連結範囲専門委員会専門委員長、比較情報検討専門委員会専門委員長を歴任。

    主な著書に、『新会計基準の実務』(編著、中央経済社)、『企業会計における時価決定の実務』(共著、清文社)、『新しい事業報告・計算書類―経団連ひな型を参考に―〔全訂版〕』(編著、商事法務)がある。

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