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酒井克彦の〈深読み◆租税法〉 【第71回】「社会通念から読み解く租税法(その2)」

筆者:酒井 克彦

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酒井克彦の

〈深読み◆租税法〉

【第71回】

「社会通念から読み解く租税法(その2)」

 

中央大学商学部教授・法学博士
酒井 克彦

《(その1)はこちら

はじめに

Ⅰ 社会通念とは何か

Ⅱ 租税法と社会通念

1 興銀事件

 

Ⅱ 租税法と社会通念(承前)

2 財産分与に係る第二次納税義務

(1) 財産分与と「著しく低い額の対価による譲渡」

離婚に伴う財産分与については、既に過去の最高裁判決によって、財産分与を行った者に対して譲渡所得課税がなされるとされている。

すなわち、最高裁昭和50年5月27日第三小法廷判決(民集29巻5号641頁)は、次のように述べ、財産分与者に対する譲渡所得課税を肯定する。

財産分与に関し右当事者の協議等が行われてその内容が具体的に確定され、これに従い金銭の支払い、不動産の譲渡等の分与が完了すれば、右財産分与の義務は消滅するが、この分与義務の消滅は、それ自体一つの経済的利益ということができる。したがって、財産分与として不動産等の資産を譲渡した場合、分与者は、これによって、分与義務の消滅という経済的利益を享受したものというべきである。

このように、財産分与をする側の者に対して所得課税が行われると判断されており、財産を取得した側に対する課税はなされないものと理解されているところである。

これに対して、離婚に際し自宅を財産分与された妻が、元夫が国税を滞納していたことに関して「第二次納税義務」の納税告知処分を受けたことから、かかる納税告知処分の取消しを求めた事例がある。次に、東京地裁平成29年6月27日判決(判例集未登載)をみてみよう。

事案の概要

X(原告・控訴人)の夫Pは、土地を譲渡したことで譲渡所得の申告(修正申告)をしたが、滞納したため、平成12年4月に所轄国税局より所有土地の差押えを受けた。

その後、XとPは協議離婚を行い、かかる離婚に伴ってPはXに対して、居宅のあったA土地を財産分与することになった。これに伴いPは、翌年3月にA土地の財産分与(譲渡)に係る所得税の確定申告を行った。A土地を取得したXは、その後土地を分筆の上、平成19年1月にその一部を譲渡し、譲渡代金として、3,900万円を受け取った。

Pの国税の滞納が続いていたところ、所轄国税局は平成24年2月に租税債権約2億5,900万円の徴収のため、Xに対し、国税徴収法39条に基づき、納付税額約1億1,000万円とする第二次納税義務の納税告知処分を行った。

 

国税徴収法39条《無償又は著しい低額の譲受人等の第二次納税義務》

滞納者の国税につき滞納処分を執行してもなおその徴収すべき額に不足すると認められる場合において、その不足すると認められることが、当該国税の法定納期限の1年前の日以後に、滞納者がその財産につき行った政令で定める無償又は著しく低い額の対価による譲渡(担保の目的でする譲渡を除く。)、債務の免除その他第三者に利益を与える処分に基因すると認められるときは、これらの処分により権利を取得し、又は義務を免かれた者は、これらの処分により受けた利益が現に存する限度(これらの者がその処分の時にその滞納者の親族その他滞納者と特殊な関係のある個人又は同族会社・・・で政令で定めるもの・・・であるときは、これらの処分により受けた利益の限度)において、その滞納に係る国税の第二次納税義務を負う。

このように、国税徴収法39条は一定の場合における第二次納税義務を定めているが、同条における「著しく低い額の対価による譲渡」であるか否かの判断について、東京地裁は、その制度趣旨に鑑みて次のように説示する。

国税徴収法39条に定める第二次納税義務の制度は、本来の納税義務者の財産に対して滞納処分を執行してもなお徴収すべき額に不足すると認められる場合に、租税徴収の確保を図るため、本来の納税義務者と同一の納税上の責任を負わせても公平を失しないような特別の関係にある第三者に対し補充的に納税義務を負担させるものであり(昭和50年8月27日最高裁判決参照)、この趣旨に鑑みると、滞納者の財産につき行われた譲渡の対価の額が同条にいう著しく低い額と認められるか否かは、当該取引の内容や性質等に照らして、社会通念上、その対価の額が通常の取引に比べて著しく低いものであるかどうかによって判断すべきものと解される。

このように、東京地裁は、著しく低い額と認められるか否かについては、「社会通念」で判断すべきとしている。

そして、離婚に伴う財産分与の場合についても、国税徴収法39条所定の「譲渡」に当たると解されることを前提とした上で、まず財産分与の本旨を以下のように述べる。

財産分与の本旨は、夫婦が婚姻中に有していた実質上の共同財産を清算分配するとともに、離婚後における相手方の生活の維持に資することにあるが、分与者の有責行為によって離婚をやむなくされたことに対する精神的損害を賠償するための給付の要素をも含めて分与することを妨げられないものというべきであるところ、財産分与の額及び方法を定めるについては、当事者双方がその協力によって得た財産の額その他一切の事情を考慮すべきものであることは民法768条3項の規定上明らかであり、このことは、裁判上の財産分与であると協議上のそれであるとによって、何ら異なる趣旨のものではないと解される(昭和58年最高裁判決参照)。

そして、財産分与の協議等に従い不動産の譲渡等がなされた場合、それにより財産分与者が「分与義務の消滅」たる経済的利益を享受する点については、上述の最高裁昭和50年5月27日第三小法廷判決を参照している。

また、財産分与に関し当事者の協議等が行われてその内容が具体的に確定され、これに従い金銭の支払、不動産の譲渡等の分与が完了すれば、当該財産分与の義務は消滅するが、この分与義務の消滅は、それ自体一つの経済的利益ということができるので、財産分与として不動産等の資産を譲渡した場合、分与者は、これによって、分与義務の消滅という経済的利益を享受したものというべきである(昭和50年5月27日最高裁判決参照)。

そして、財産分与と第二次納税義務の関係性に関し、次のように説示する。

財産分与が同項〔筆者注:民法768条3項〕の規定の趣旨に反して不相当に過大である場合には、これを放置すると、その不相当に過大な部分につき、租税債権が徴収不足となる一方で、第二次納税義務者が同項の規定の趣旨に反して当該部分を保持して経済的利益を享受することとなり、納税者間の公平を失することとなるから、当該財産分与の内容や性質等に照らし、社会通念上、当該財産の分与により消滅すべき分与義務に係る債務の額(この債務の消滅により得られる経済的利益が当該分与を受けた財産に対する対価であるとみることができる。)は通常の取引に比べて著しく低いものであると認めることができるものと解するのが相当である〔。〕

(2) 不相当に過大な財産分与

上記のとおり、東京地裁は、不相当に過大な財産分与については、租税債権が徴収不足となり、納税者間の公平が損なわれるとしているが、それでは、具体的に財産分与として相当な額とはいったいいくらなのであろうか。

この点について、東京地裁は、①清算的財産分与、②扶養的財産分与、③慰謝料的財産分与の合計額を参考に検討しているため、簡潔に確認しておきたい。

① 清算的財産分与

一般に、夫婦が婚姻中に有していた実質上の共同財産の形成における夫婦の寄与度は平等とされるのが通例であり、・・・PとXの婚姻生活の期間が29年余にわたり、Xが2人の子を養育し、長年にわたりPの両親の看護や介護を行うなどし、その間、P家の家業の農業やパートタイムの仕事などをして家計を支えていた一方、Pが定職に就かず両親の介護をしたり子の面倒をみたりすることもなかったなどの事情に照らしても、Xは婚姻から離婚までの長年にわたりPの父D(同人の死亡後はC)が所有する土地及び建物に無償で居住していたこと等も踏まえると、本件離婚については、Xにつき、6割を下らない寄与を認めるのが相当であるといえる一方で、多くとも7割を超える寄与を認めるには至らないといわざるを得ない。

そうすると、PのXに対する財産分与のうち、清算的財産分与として相当な額は、・・・多くとも1,152万2,735円を超えるものではないというべきである〔。〕

② 扶養的財産分与

東京地裁は、①Xが本件離婚時において53歳であり、②本件離婚時に至るまでパートタイムの仕事により月約10万円の収入を得ており、③X名義の預金として388万8,734円を有していたこと、また、④上記1,152万2,735円相当の清算的財産分与を受けることができること、そして、⑤XとPとの間の子2名は、既に本件離婚時に成年に達し、その後も本件不動産上の建物においてPと同居をしていたことを認定した上で、扶養的財産分与としての相当額を次のように算定する。

このように、XがPとの離婚後も相当期間稼働して安定的に一定の収入を得る見込みがあり、一定の資産を有し、相当額の清算的財産分与が見込まれ、Xにおいて養育すべき未成年の子はいないなど本件の諸事情に鑑みれば、本件離婚時に53歳で新たな正規雇用の就職が困難と見込まれることを勘案しても、Xの離婚後の生活の維持を旨とする扶養的清算分与については、家庭裁判所の実務の通例を参酌し、千葉県L市における生活保護の支給基準に照らした最低生活費(・・・月額12万円を超えるものではないと認められる。)を基礎として、一般に離婚後に自ら生計を立てて自活するまでの相当期間とされる3年分・・・を超える額を認めるには至らないものといわざるを得ない。

したがって、PのXに対する財産分与のうち、扶養的財産分与として相当な額は、上記最低生活費12万円の3年分の合計額432万円を超えるものではないというべきである。

③ 慰謝料的財産分与

Xは、Pが家庭を顧みず、ほとんど仕事や両親の世話をしないで頻繁に飲酒のため外出するなどしていたことを理由に離婚の意思を固めたものであるところ、仮に、Xの主張のとおり、Pが不貞行為にも及んでおり、PがXとの29年に及ぶ婚姻生活を離婚に至らしめたことにつき有責性を有していたと認められるとしても、強度の継続的な暴力や虐待等の極めて悪質性の高い有責行為の存在はうかがわれないことなど本件における一切の事情に鑑みれば、PのXに対する財産分与のうち、慰謝料的財産分与として相当な額は、1,000万円を超えるものではないといわざるを得ない。

このような認定から、東京地裁は、民法768条3項の趣旨に反して不相当に過大と評価される財産分与の額を求めている。

これらの合計額が多くとも2,584万2,735円〔筆者注:1,152万2,735円+432万円+1,000万円〕を超えるものではないことに照らせば、本件離婚に伴いPがXに対して少なくとも3,000万円を超えて財産分与をすることは民法768条3項の趣旨に反して不相当に過大なものとの評価を免れないものといわざるを得ない。

すなわち、本件離婚に伴いPがXに対して少なくとも3,000万円を超えて財産分与をすることは民法768条3項の趣旨に反して不相当に過大なものとの評価を免れないとした上で、結論として次のように判断している。

本件譲渡によりPからXに対し財産分与として上記金額の6倍を超える1億8,801万8,881円相当の本件不動産が譲渡されているから、本件譲渡のうち少なくとも3,000万円を超える1億5,801万8,881円相当の部分は、民法768条3項の規定の趣旨に反して不相当に過大な財産分与との評価を免れず、本件譲渡は国税徴収法39条の「著しく低い額の対価による譲渡」に当たるものというべきである。

本件東京地裁のいう「社会通念」に従って判断するとのことは、結局のところ、①清算的財産分与、②扶養的財産分与、③慰謝料的財産分与などの分析的手法による積み上げ計算での結果を指しているものと思われる。

このように考えると、社会通念とは、必ずしも非科学的な漠然とした観念として捉えられるものではなく、具体的な計算結果に落とし込んだ判断を展開するための法技術的な「道具」であるとみることもできなくはないといえよう。

(続く)

次回は2019年1月17日の掲載となります。

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筆者紹介

  • 酒井 克彦

    (さかい・かつひこ)

    法学博士(中央大学)。
    国税庁等での勤務を経て、現在、中央大学商学部教授として、学部のほか大学院やロースクール等でも教鞭をとる。
    一般社団法人アコード租税総合研究所 所長、一般社団法人ファルクラム 代表理事。

    一般社団法人ファルクラム http://fulcrumtax.net/
    一般社団法人アコード租税総合研究所 http://accordtax.net/

    【著書】
    「正当な理由」をめぐる認定判断と税務解釈―判断に迷う《加算税免除規定》の解釈』(2015年、清文社)
    「相当性」をめぐる認定判断と税務解釈―借地権課税における「相当の地代」を主たる論点として』(2013年、清文社)
    『スタートアップ租税法〔第3版〕』(2015年)、『クローズアップ保険税務』(2016年)その他5冊のアップシリーズ(財経詳報社)
    『裁判例からみる所得税法』(2016年、大蔵財務協会)
    『裁判例からみる法人税法〔2訂版〕』(2017年、大蔵財務協会)
    『レクチャー租税法解釈入門』(2015年、弘文堂)
    『プログレッシブ税務会計論Ⅰ〔第2版〕、Ⅱ〔第2版〕』(2018年、中央経済社)
    『アクセス税務通達の読み方』(2016年)、『税理士業務に活かす!通達のチェックポイント -法人税裁判事例精選20』(2017年)、『税理士業務に活かす!通達のチェックポイント -所得税裁判事例精選20』(2018年、第一法規)
    『30年分申告・31年度改正対応 キャッチアップ仮想通貨の最新税務』(2019年、ぎょうせい)
    その他書籍・論文多数

     

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