Profession Journal » 税務・会計 » 税務 » 解説 » 酒井克彦の〈深読み◆租税法〉 【第57回】「税制調査会答申から租税法条文を読み解く(その3)」

酒井克彦の〈深読み◆租税法〉 【第57回】「税制調査会答申から租税法条文を読み解く(その3)」

筆者:酒井 克彦

文字サイズ

酒井克彦の

〈深読み◆租税法〉

【第57回】

「税制調査会答申から租税法条文を読み解く(その3)」

 

中央大学商学部教授・法学博士
酒井 克彦

 

《(その1)はこちら

はじめに

Ⅰ 税制調査会とは

Ⅱ 代表者と社会との同質性

Ⅲ 事例検討1遡及課税問題

1 事案の概要

《(その2)はこちら

2 判決の要旨

3 小括

Ⅳ 事例検討2-先物取引に係る損害賠償金は非課税か?-

1 事案の概要

2 判決の要旨-名古屋地裁平成21年9月30日判決-

3 類似事例

 

Ⅴ 税制調査会における議論と租税訴訟

ここで大変興味深い議論を紹介したい。

それは、いわゆる航空機リース事件名古屋地裁平成16年10月28日判決(判タ1204号224頁)において、国側が敗訴した後の税制調査会での議論である。

1 航空機リース事件概要

この事件では、納税者らが組合員となっている民法上の組合が行った航空機リース事業に係る所得について、納税者らが同所得は不動産所得に当たるとして航空機リース事業によって生じた損失につき損益通算が認められると主張したのに対し、課税庁側は、かかる契約は利益配当契約であり、そこから生ずる所得は雑所得に該当するため損益通算は認められないと主張して争われていた。

この事件において、名古屋地裁は、民法上の組合契約による事業である以上、その所得は不動産所得に該当し、かかる所得の金額の計算上生じた損失について損益通算が認められるとし、納税者の主張を認める判断を示した。

この判決を受け、課税庁において控訴を行うべきか否か検討が行われているまさにその最中に、当時の国税庁課税部審理室長が、税制調査会に出席して、この事件について説明を行ったところ、注目すべき議論が展開されたのである。

(※) 国税庁課税部審理室とは、租税訴訟のうち課税訴訟について、全国の国税局訟務官室を指揮監督する部局である。

なお、この事件は控訴されたものの、控訴審名古屋高裁平成17年10月27日判決(税資255号順号10180)においても原審が維持され、課税処分の違法性が確定している。

2 税制調査会議事録-国税庁からの説明-

平成16年11月9日に開催された税制調査会第19回総会の議事録を確認してみたい。
上斗米明国税庁課税部審理室長(当時)は、航空機リース事件を念頭に「組合を利用して執行上問題が生じたケース」についての説明を行っている。以下、該当箇所を引用してみたい。

航空機リースを行う組合の構成員に対して課税処分を行った事例、モデルケースでございます。・・・ポンチ絵を見ていただきますと、一番上にアレンジャーというのがおりますが、このアレンジャーが全体のスキームを構成した人間でございます。具体的には、アレンジャーがスキームを構成しましたあと、出資者に対して勧誘を行って出資を募る。一方、アレンジャーが金融機関と交渉しまして、組合に対する借入れを行わせる。さらに、出資分と借入れ分を合わせて航空機を購入する。そして航空機を航空会社に対してリースに付す。最終的にはリース期間の5、6年が過ぎた後、航空機を売却して売却収入を得るということでございます。

(※) 税制調査会平成16年11月9日資料より

そして、次のように試算を示し、同スキームにより生じるキャッシュフローベースの収入を説明している。

試算ですけれども、前提としまして、出資が10億円、借入れ30億円によりまして航空機を40億円で購入する。ある投資家の方の出資持分が10%、出資額1億円でございます。そしてこの方は、リース事業以外に毎年1億円程度の所得がありまして、国・地方合わせまして限界税率が50%でございます。航空機につきましてリース期間6年でリースする。そしてリース料率は12.5%になる。また借入れにつきましては、アレンジャーがローンの保証等を行うことによりまして、ノンリコースローンという形をとりまして、一定の限度、例えば出資額の範囲に責任が限定されてくる、そして減価償却については6年間定額で行われる。最終的には、5年が過ぎたあとに25億円で機体を売却するという過程でございます。

そうしますと、リース事業を行っている間は、1年目から5年目まで、毎年リース料で1億円の出資に対して5,000万円入ってくる。そして、利息として1,500万円、諸費用として100万円を払う。そうすると、キャッシュフローベースでは、毎期3,400万円、収入が入るわけでございますけれども、一方、航空機について減価償却が毎年6,000万円立ちますので、課税上におきましては毎年2,600万円の損が出るということでございます。5年間通算ですと、キャッシュ上では1億7,000万円の金が入ってまいりますけれども、損益としては、1億3,000万円の損が立っているということでございます。

そして最終的に、機体を25億円、1人当たりですと2億5,000万円ですが、経費を引きまして、2億4,000万円で売却したといたしますと、キャッシュベースでは、リース料収入の1億7,000万円プラス売却収入2億4,000万円に対しまして、出資額1億円、それから借入れの返済が元本3億円ですので、それを返しますと、1億の投資に対して1,000万円のキャッシュ上の収益が生まれるということでございます。

(※) 税制調査会平成16年11月9日資料より

続けて、同スキームから生じるタックスメリットについて次のように説明する。

それに対して税効果を考えてみますと、毎年、減価償却費が引けますので、2,600万円の損失が出るわけですので、5年分の1億3,000万円に対して50%の限界税率がかかりますから、6,500万円の課税軽減効果がある。そして5年間たちますと、航空機を売却いたしますと、これは長期譲渡に当たりますので、譲渡所得が半分になってくるということで、譲渡所得は7,000万円という計算になってまいります。そうすると、7,000万円に対して50%の税率をかけますと、約3,500万円。そうすると、リースから来る損失に伴う税の軽減効果が6,500万円に対して、最終的に2分の1課税を行えたことによって、航空機を売却した収入が3,500万円ですので、結果的に合計マイナス3,000万円の税の軽減効果がある。1億円の投資に対して1,000万円では、ほとんど投資として意味がないわけでございますけれども、この3,000万の税の軽減効果を加えて初めて経済合理的な投資となるスキームです。これにつきましては、組合の契約関係、また事実関係から見まして、民法上の組合を構成していないという判断から構成員課税を認めない課税処分を行ったところでございます。

このように、同スキームを、「税の軽減効果を加えて初めて経済合理的な投資となるスキーム」と位置づけた上で、課税処分の趣旨を述べ、前述したとおり、名古屋地裁での判断を紹介し控訴を検討している旨説明している。

特に問題点としましては、ここでわかりますように、これは、他の納税者、国家財政の犠牲のもとに、本スキームへの投資家なり、リース料が安く済む航空会社、あるいは、手数料が得られるアレンジャーが裨益するスキームである。また、実体として事業を行っているような形で参加していないわけですので、他の投資商品との取扱いにおいても著しい有利な状態にある。

また、ノンリコースローンということで、実質的に責任が、例えば出資額の限度に限られているにもかかわらず、この場合1億円でございますが、損益は5年間通算しますと1億3,000万円のマイナスになる。リスクを負っていない以上のマイナスをつけることに伴う税の軽減効果が生まれるということで、こうした点で課税執行上大変問題があると我々考えておりまして、課税処分を打ったわけでございます。現在、11件訴訟中でございますが、10月28日に、そのうち6件について名古屋地裁で判決が出まして、残念ながら国側の主張が認められなかったということで、現在、控訴につきまして法務当局と検討しているということでございます。

上記引用のとおり、この組合スキームが税制調査会で議論の対象とされたのである。

3 税制調査会議事録-各委員からの意見と議論-

ここで、税制調査会の村上正敏委員(時事通信社相談役)〔当時〕は次のように述べられている。

今のは組合制度を使った租税回避行為ですね。要するに、組合というのは課税主体になっていない。それから、出資者は仕事をしているように見えて実は仕事をしていない。単に出資をしただけで、制度的には、償却をうまく利用して損を出すということですから、これは明らかに租税回避行為ですよね。こういうのは係争中のことに絡むので、微妙な問題もあるかもしれませんけれども、税制として欠陥があるということだと思いますので、早急に対応策を考える必要があるというふうに思います。〔下線筆者〕

このように、税制調査会における議論の中で、「税制として欠陥」があると憂慮されるスキームに対し、「早急に対応策を考える必要がある」とする意見が出ていたところである。

さらに、上斗米審理室長も次のように続ける。

2つ問題がありまして、民法上の組合の要件を満たしているかと。これは純粋に民法上の問題、さらに事実関係を民法の世界に当てはめていく、その当てはめの問題ということで、まさに裁判が行われておりますのはこの部分でございます。また、税法は税法として、構成員課税を行うかどうか、あるいは課税所得をどのように算定するかという税法独自の切り口がございますが、少なくとも、今、係争上問題になっておりますのは、最初に申し上げましたように民法上の問題でございます。

また、井戸敏三委員(兵庫県知事)〔当時(なお、知事は引続き現職)〕からは次のような意見が出されている。

こういう行為を許していることがそもそも問題ではないかと思います。ですから、そこは民法上の議論を詰めていただく必要があるのですが、だからといって税でこまねいていられないというのが今回の説明のご趣旨だと思います。そうすると、一種の租税回避行為だと村上さんがおっしゃっておられたように考えて、どういう仕掛けをつくればいいのかということからすると、この組合を法人と見なしてしまえばいいんですね。

そして、河野光雄委員(経済評論家)からは次のような提案がなされている。

これ、裁判で国税庁は敗けたんですよね。最近ニュースになっているけれども、これからどうするかはこれから検討すると先ほど言ってましたよね。頭のいいアレンジャーという人間がそもそも存在して、1億円以上--ここにいるかどうか知らないけれども、金を出してしっかり儲けるという仕組みになってるんだ。頭のいいやつはどこにもいるんですから、ヨーロッパでもアメリカでも日本でも。これが、裁判で国税庁が勝っていればよかったけれども、敗けてしまったものだから、ひょっとするとまた、それじゃもうちょっと知恵を働かせるかということが広がるかもしれない。道徳的にとか、倫理的にけしからんと言うつもりはないけれども、いかにも世間常識から見て、これが堂々と大手振ってまかり通って、大金持ちはさらに所得を増やしていくなんてことは、私は社会主義者でも何でもないけれども、日本人の感覚からしてちょっと不愉快なんだ。

しかし、どうするかなんていう議論は国税庁だってまだいい知恵はないわけだから、しようがないけど、税調も少なくとも年末の答申には、こういうことがあって、これをみんなが肯定しているわけでも何でもないよということを書いて、頭のいいやつは別のところに頭を使えと言ったほうがいいのではないかと思います。放っておけば、ますますいい知恵というか、悪い知恵というか、働かせるかもしれないから、そのくらいの牽制力のある文章を書いておいても・・・・・・あまり牽制にならないかな。しかし、気分としてはそう思いますね。〔下線筆者〕

すなわち、「税調も少なくとも年末の答申には、こういうことがあって、これをみんなが肯定しているわけでも何でもないよということを書いて」、多少の牽制力を働かせるべきという。

こうした種々の議論を経て、結論的には、その後、税制改正案が答申において提案されるに至ったのである。そして、新たに、租税特別措置法41条の4の2が創設され、同スキームに対する手当がなされた。

租税特別措置法41条の4の2《特定組合員等の不動産所得に係る損益通算等の特例》

特定組合員(組合契約を締結している組合員(これに類する者で政令で定めるものを含む。以下この項において同じ。)のうち、組合事業に係る重要な財産の処分若しくは譲受け又は組合事業に係る多額の借財に関する業務の執行の決定に関与し、かつ、当該業務のうち契約を締結するための交渉その他の重要な部分を自ら執行する組合員以外のものをいう。)又は特定受益者・・・に該当する個人が、平成18年以後の各年において、組合事業又は信託から生ずる不動産所得を有する場合においてその年分の不動産所得の金額の計算上当該組合事業又は信託による不動産所得の損失の金額として政令で定める金額があるときは、当該損失の金額に相当する金額は、同法第26条第2項及び第69条第1項の規定その他の所得税に関する法令の規定の適用については、生じなかったものとみなす。

このように、「平成17年度税制改正に関する政府税制調査会の答申」において、組合事業から生じる損失を利用した租税回避行為を防止するため適切な対応措置を講じる必要性について指摘がなされ、これを受けて創設された同条により、「不動産所得を生ずべき任意組合等の事業に係る個人の組合員の組合損失をないものとみなす措置」が、租税特別措置法に条文化されたのである。

したがって、同条の解釈論を展開する場合には、必要に応じて、上記税制調査会における議論や、そこで議論の対象となったいわゆる航空機リース事件を参照することが求められることになろう。

なお、上記の税制調査会における議論が控訴審判決にいかなる影響を及ぼしたのかについては判然としないが、少なくとも、控訴審判決では、税制調査会の上記議論については触れられていない。

 

結びに代えて

上記のとおり、税制調査会での議論は租税法解釈にとって多くのヒントを提示するものであり、租税法が制定される際の「立法事実」を理解する有益な情報源の一つであるといってよかろう。

ところで、現在は、税制調査会については、その議事録のみならず、当時の配付資料や会議後の委員長の記者会見発言までもが公表されているが、税制調査会での議論が非公式であった時代もあった(もっとも、現在においても非公開会議の開催はあり得る。)。

また、過去には、税制調査会の委員に法律家が加わっていないという批判がされたこともある。

この点につき、北野弘久教授が、昭和52年3月18日の衆議院大蔵委員会において、次のような発言をされているから、最後に引用しておきたい。

日本の税調のメンバーは、学識経験者はほとんどエコノミストでありまして、税制の問題はもっぱら経済上の観点しかとらえないという。法律学者は、通常は一人も入っておりません。ですから、人権論とか法律論とか憲法論という観点から税制を再構成するという発想はないのでありまして、したがって重大な国民の人権に関する問題として出されました京都地裁の判決〔筆者注:大嶋訴訟第一審京都地裁昭和49年5月30日判決・民集39巻2号272頁〕すら、税調で公式には恐らく、委員に配付されたかどうか知りませんけれども、現にこれは係属中でありますので、会長先生はもっぱら経済学者でありますけれども、当然読むべきでありまして、ですからこれは政府の立法過程における問題として人権感覚の希簿、人権の欠落、こういうものがあるのではないかと思います。

現在の税制調査会会長は租税法の研究者である中里実教授であるが、このような批判が過去にあったことは興味深い。

(了)

「酒井克彦の〈深読み◆租税法〉」は、毎月第2週に掲載されます。

連載目次

酒井克彦の〈深読み◆租税法〉

◆最新テーマ

▷立法資料から税法を読み解く

◆これまでに取り上げたテーマ

(※) タイトルをクリックするとご覧いただけます。

このエントリーをはてなブックマークに追加

筆者紹介

  • 酒井 克彦

    (さかい・かつひこ)

    法学博士(中央大学)。
    国税庁等での勤務を経て、現在、中央大学商学部教授として、学部のほか大学院やロースクール等でも教鞭をとる。
    一般社団法人アコード租税総合研究所 所長、一般社団法人ファルクラム 代表理事。

    一般社団法人ファルクラム http://fulcrumtax.net/
    一般社団法人アコード租税総合研究所 http://accordtax.net/

    【著書】
    「正当な理由」をめぐる認定判断と税務解釈―判断に迷う《加算税免除規定》の解釈』(2015年、清文社)
    「相当性」をめぐる認定判断と税務解釈―借地権課税における「相当の地代」を主たる論点として』(2013年、清文社)
    『スタートアップ租税法〔第3版〕』(2015年)、『クローズアップ保険税務』(2016年)その他5冊のアップシリーズ(財経詳報社)
    『裁判例からみる所得税法』(2016年、大蔵財務協会)
    『裁判例からみる法人税法〔2訂版〕』(2017年、大蔵財務協会)
    『レクチャー租税法解釈入門』(2015年、弘文堂)
    『プログレッシブ税務会計論Ⅰ〔第2版〕、Ⅱ〔第2版〕』(2018年、中央経済社)
    『アクセス税務通達の読み方』(2016年)、『税理士業務に活かす!通達のチェックポイント -法人税裁判事例精選20』(2017年)、『税理士業務に活かす!通達のチェックポイント -所得税裁判事例精選20』(2018年、第一法規)
    『30年分申告・31年度改正対応 キャッチアップ仮想通貨の最新税務』(2019年、ぎょうせい)
    その他書籍・論文多数

     

関連書籍

関連セミナー/研修

Profession Journal » 税務・会計 » 税務 » 解説 » 酒井克彦の〈深読み◆租税法〉 【第57回】「税制調査会答申から租税法条文を読み解く(その3)」

Copyright ©2012- Profession Network Co.,Ltd. All Rights Reserved.

Scroll to top
Go to home